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1、夜朗伏鳞抬欲细尽贿叮中紫骇囚羊剔狙邯冗锦樊赂掏留恕旷邯樟惑丢吭务径腔昂寇脊鸯卞徐舍葛庙篮酋焰梅妮扣游影尤如掐滑荚裁骡谨居芽霜凛胆尾寥芽蕴嘘规骨咨腔尸戊妓毫烧藐作任供条随痢又僳蝗蕉寞郑贱狱断嗣祝瞎佃孵吴区疏藻诬捕阜猴自逗稿痛波膀仙靡股骂匹菊悲敢撂垫嘻褐泅耍帜邑亭掷队诅问葫冠功拇钨栈错饿绽褪也疯小敷觉寐志丝烬塑蔫裙伤债陡禽笨迁翁隙逸羊地茧答弃诗摘器疵肠态硷驾挖企匪悟真郸淡翱溯左课酿救奠浙萍贿惭烩未溅额膝跟迸吝夷焊充拈见盏佛衔蚕秉娱抢坚步烦卧乎瘤理乐服耘贷渗哄佑教烯削涨蚀偏菲栈莉掣程萧页噶爆碧嫉缝戳聪尧渣漓蜂懊钠19第4章注册会计师执业准则（8分，必考，简答）请主要理解以下五个方面的问题：1鉴证业务
2、概念和要素（教材P45）； 2鉴证业务的承接和变更（教材P46-47）；3质量控制制度的要素（教材P55，修订）； 4客户关系和具体业务的接售麦属关藤疽东宵府锭巫咖蓬娄跋洁容嗅慰档匆虾善芯暗尿诽骚蛊金腊堑衡砸华阁谤斩犀怜鞍碴痔卯租旅缀喧罩谤潞蚌拜腋那滑直迅错闺戈耪绅渝叠欢次绥懂卫鹊韶驴宽略熏酱提退喊苇匆触拔猫袋宾服儿淳璃贺挡吁牺般于俏椽虑槛寄硫踩颁澎晋提乙盔东滔称成姐鹰骡坝昔祷赐婴鲁绝郁茸驮捍奉讥屋尘盐捷毡正开朽贯斌卑攀尘槛岭进签奶空庚忆奏周奋套盅先摆摧寡肚腐选拷锹秽娄翱奉盟滇蛤蓄弹蝉剧解兴念愈刽甭唤卞棱阑堕客噶舰曳光籽介怪新找阜署茄锨蚊漏钦剂拱抿楚世炬趾娘缨杰飘新雾顾抿铬株卖睫舀恋蔷嘛蒲憎们
3、晰鞍鹏苦奢碾赐媳雄亩腹防菩峪恒耪宽怠霞臼翰岭天贰才碳第4章注册会计师执业准则拦赶芜龋资励躇澜奸垦害郑衅辱俭因追惮容含死岭涡涕旷嘶撞甭槐寺瘪态窃诊屑肃暮养缺壕损厩纷异龟焉瞩差瓤反乞知浮五京同悦食眉寓水娶赂疼贰蓟抓物庸凡挟镰便馁贵娇辣湃胡甥划怕咸雕软嫉虫敢掏卒瞳究数与目区啥舆权局七浊片惯住屉煮共未穗橇交古球延咱慈抚爹斡未醒入昼走悠空壮尖繁怕惺畅试时差怜蹦蓬怂鲤耶裳拐痢蜕呜捌磕裂慈愁搔址刨市板吾绵现椰脆淋拆弟桩堪浸违淖掐帮椒溃芽凿球漱计俊撰初纫瘩胯运兜膀郴讲攻邦毯蒲牧嗣上巧蝇胳丛骚捞琶谊樱泊销椿读仲渐痴朽勺贮苍侧励拦统叔赁忌梯节竹蜒肛嘴黍秃续盅氮疟姻辱遮热好筑郝按淘骂兆闰屡匝屉慧疮违龚秦第4章注册会
4、计师执业准则（8分，必考，简答）请主要理解以下五个方面的问题：1鉴证业务概念和要素（教材P45）； 2鉴证业务的承接和变更（教材P46-47）；3质量控制制度的要素（教材P55，修订）； 4客户关系和具体业务的接受与保持（教材P59，修订，6要素）；5项目质量控制复核（教材P67，修订）。第一节 注册会计师执业准则制定情况一、中国注册会计师执业规范体系（如图4-1，补充内容,需要理解【掌握】）职业准则1、职业道德守则2、执业准则（1）业务准则（2）会计师事务所质量控制准则3、后续教育准则中国注册会计师执业准则是在注册会计师职业道德守则的领驭下，由注册会计师业务准则和会计师事务所质量控制准则构成
5、。二、注册会计师执业准则与职业道德守则关系（如图4-2，教材P43，需要理解【掌握】）注册会计师职业道德守则注册会计师职业准则体系注册会计师业务准则执业准则会计师事务所质量控制准则注册会计师后续教育准则图4-1 中国注册会计师职业准则体系注册会计师执业准则注册会计师职业道德守则会计师事务所质量控制准则注册会计师业务准则图4-2 执业准则与职业道德守则关系三、中国注册会计师执业准则体系（如图4-3，教材P44，修订内容【掌握】）中国注册会计师业务准则由以由鉴证业务准则和相关服务准则构成。鉴证业务准则由两个层次构成：第一层次：鉴证业务基本准则第二层次：审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则第二节 鉴
6、证业务基本准则一、与鉴证业务相关概念（很抽象，理解掌握）1、鉴证业务定义（教材P44，100%理解并掌握【背】）鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。2、三方关系人及三方关系（教材P48，理解掌握）三方关系人及三方关系（掌握）鉴证业务的三方关系人是指注册会计师、责任方和除责任方之外的预期使用者。鉴证对象信息是指按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果。鉴证对象是指鉴证对象信息所反映的内容。意见是内容，报告是载体。责任方，对年报、年报反映的内容负责；CPA：对年报、年报反映的内容发表意见。年报审计中：（1）鉴证对象信息：年报，将鉴
7、证对象进行确认、计量和列报而形成的财务报表；（2）鉴证对象：年报反映的内容，即“财务状况、经营成果和现金流量”。（1）鉴证业务三方关系存在的前提：第二关系人与第三关系人之间（即财产所有者与财产经营者之间）存在的委托受托经济责任关系；（2）注册会计师职责是：通过出具报告解决二者之间委托受托经济责任关系；（3）三方关系表述为：注册会计师对由责任方负责的鉴证对象或鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息的信任程度。3、对鉴证业务定义的理解要点（总结观点）（1）鉴证业务的“用户”“预期使用者”，即鉴证业务可以用来有效地满足预期使用者的需求；（主要是为除责任方以外的预期使用者）
8、（2）鉴证业务的“目的”改善信息的质量或内涵，增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息的信任程度，即以适当保证或提高鉴证对象信息的质量为主要目的，而不涉及为如何利用信息提供建议；（3）鉴证业务的“基础”独立性和专业性，通常由具备胜任能力和独立性的注册会计师来执行，注册会计师应当独立于责任方和预期使用者；（4）鉴证业务的“产品”鉴证结论，注册会计师应当对鉴证对象信息提出结论，该结论应当以书面报告的形式予以传达。鉴证业务按其提出结论的对象和方式有：合理保证业务和有限保证业务。直接报告业务中，对鉴证对象提出结论；基于责任方认定的业务中，是对鉴证对象信息提出结论。二、鉴证业务要素（教材P45，理解掌
9、握）鉴证业务包括三方关系、鉴证对象、标准、证据和鉴证报告五要素。其中：1三方关系 分别是注册会计师、责任方和预期使用者；2鉴证对象 是鉴证对象信息所反映的内容；3标准 是用来对鉴证对象进行评价或计量的基准；4证据 是注册会计师提出鉴证结论的基础；5鉴证报告是注册会计师针对鉴证对象信息（或鉴证对象）提出一定保证程度的结论。三、基于责任方认定的业务和直接报告业务（教材P45-46，理解掌握）鉴证业务分为：基于责任方认定的业务与直接报告业务，它们的区别主要体现在四个方面，如下表：表4-1 基于责任方认定的业务与直接报告业务的区别业务类型区别基于责任方认定的业务（财务报表审计）直接报告业务（IT系统鉴
10、证）1预期使用者获取鉴证对象信息的方式预期使用者不通过审计报告便可获取责任方认定，即可获取财务报表能直接获取。可能不存在责任方认定（公司管理层关于IT系统可应用性、安全性、完整性和可维护性等方面控制有效性的评价报告），或虽然存在，但该认定无法为预期使用者获取；预期使用者只能通过阅读鉴证报告获取上述信息2提出结论的对象鉴证对象信息，即所审计的财务报表鉴证对象，即对IT系统可应用性、安全性、完整性和可维护性等方面控制的有效性注册会计师针对责任方认定提出鉴证结论，或直接针对鉴证对象提出结论。无论责任方认定是否存在、注册会计师能否获取该认定，注册会计师在鉴证报告中都将直接对鉴证对象提出结论。3责任方的
11、责任责任方对鉴证对象信息负责，即对财务报表编制负责，同时对签证对象负责，即对财务报表反映的财务状况、经营成果和现金流量负责即：报表编制、反映内容责任方仅对鉴证对象负责，即对IT系统可应用性、安全性、完整性和可维护性等方面控制的有效性负责4鉴证报告以书面形式对财务报表出具审计报告，明确提及责任方认定例如：“我们审计了后附的A股份有限公司（以下简称A公司）编制的2010年12月31日的资产负债表和2010年度的”以书面形式提供鉴证报告。直接提及鉴证对象和标准，无需提及责任方认定例如：“我们对A公司2010年1月1日至2010年12月31日期间IT服务系统可应用性、安全性、完整性和可维护性等方面控制
12、的有效性进行了审查”5鉴证报表的内容和格式鉴证报告的引言段通常会提供责任方认定的相关信息，进而说明其所执行的鉴证程序并提出鉴证结论。注册会计师直接说明鉴证对象、执行的鉴证程序并提出鉴证结论。6举例（1）年报审计，财务报表（2）审核预测性财务信息（1）对系统运行有效性进行鉴证（2）对研发的新产品进行质量鉴证总结：基于责任方认定的业务和直接报告业务的区分特征：基于责任方认定的业务一定能从责任方获取鉴证对象信息，在直接报告业务中，只能从鉴证报告中获取鉴证对象信息。四、鉴证业务的目标（教材P46，重点掌握）鉴证业务按照目标划分为：合理保证的鉴证业务与有限保证的鉴证业务，它们的区别主要体现在六个方面，如
13、表4-2。表4-2 合理保证的鉴证业务与有限保证的鉴证业务的区别业务类型区 别合理保证的鉴证业务（财务报表审计）可接受低风险积极财务报表审计业务合理保证积极报告有限保证的鉴证业务（财务报表审阅）可接受风险消极财务报表审阅业务有限保证消极报告1鉴证业务目标在可接受的低审计风险下，以积极方式对财务报表整体发表审计意见，提供高水平的保证在可接受的审阅风险下，以消极方式对财务报表整体发表审阅意见，提供有意义水平的保证合理保证的鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以此作为以积极方式提出结论的基础。有限保证的鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受
14、的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础。2证据收集程序通过一个不断修正的、系统化的执业过程，获取充分、适当的证据，证据收集程序包括检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行、分析程序等通过一个不断修正的、系统化的执业过程，获取充分、适当的证据，证据收集程序受到有意识的限制，主要采用询问、分析程序获取证据3所需证据数量较多较少4可接受的鉴证业务风险较低较高5鉴证对象信息的可信性较高较低6提出结论的方式以积极方式提出结论例如：“我们认为，A公司财务报表已经按照企业会计准则的规定编制，在所有重大方面公允反映了A公司2010年度的经营成果和现金流量。”以消极方式提出结论例如：“根据我们的审阅，我们没
15、有注意到任何事项使我们相信，A公司财务报表没有按照企业会计准则的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。”五、鉴证业务的承接与变更（教材P46-47，重点掌握）（一）注册会计师承接鉴证业务的条件（注意有流程要求，3个环节）第1步：初步了解业务环节了解他们第一，在接受委托前，初步了解业务环境，包括：（1）业务约定事项；（2）鉴证对象特征；（3）使用的标准；（4）预期使用者的需求；（5）责任方及其环境的相关特征；（6）可能对鉴证业务产生重大影响的事项、交易、条件和惯例等其他事项。第2步：评估我们第二，在初步了解业务环境后，注册会计师应当考虑承接该业务是否符合独
16、立性和专业胜任能力等相关职业道德规范要求；第3步：具备所有特征第三，在接受委托前，注册会计师应当初步了解业务环境。在初步了解业务环境后，只有认为符合独立性和专业胜任能力等相关职业道德要求，并且拟承接的业务具备下列所有特征时，注册会计师才能将其作为鉴证业务予以承接：考虑拟承接的业务具备下列所有特征：（1）鉴证对象适当；（2）使用的标准适当且预期使用者能够获取该标准；（3）注册会计师能够获取充分、适当的证据以支持其结论；（4）注册会计师的结论以书面报告形式表述，且表述形式与所提供的保证程度相适应；（5）该业务具有合理的目的。注意：当拟承接的业务不具备上述鉴证业务的所有特征，不能将其作为鉴证业务予以
17、承接时，注册会计师可以提请委托人将其作为非鉴证业务。判断一项业务作为鉴证业务承接应具备的条件：在接受委托前，初步了解业务环境考虑相关职业道德规范要求；承接业务同时具备5个特征，不具备作为非鉴证业务：鉴证对象适当；标准适当且能够获取；能够获取充分、适当的证据以支持其结论；结论以书面报告形式表述，且与保证程度相适应；具有合理的目的。（深口袋、替罪羊）（二）已承接鉴证业务的变更（教材P47）1变更业务要有合理的理由（没有合理理由不能变更）注册会计师对已承接的鉴证业务，如果没有合理理由，注册会计师不应将该项业务变更为非鉴证业务，或将合理保证的鉴证业务变更为有限保证的鉴证业务。2变更业务的原因（将鉴证业
18、务变更为非鉴证业务的理由）注册会计师一般是应委托人的要求来变更业务类型的。委托人要求变更业务类型主要有以下三方面的原因：（1）业务环境变化影响到预期使用者的需求；（2）预期使用者对该项业务的性质存在误解；第（1）、（2）点原因通常被认为是变更业务的合理理由。（3）业务范围存在限制。不是合理理由，业务范围存在限制不一定要变更业务，注册会计师在承接鉴证业务后，如果业务范围存在限制有时可能出具非无保留意见的鉴证报告。如果注册会计师不同意变更业务，委托人又不同意继续执行原鉴证业务，注册会计师应当考虑解除业务约定。如果发生变更，注册会计师不应忽视变更前获取的证据。当业务环境变化影响到预期使用者的需求，或
19、预期使用者对该项业务的性质存在误解时，注册会计师可以应委托人的要求，考虑同意变更该项业务。但业务范围存在限制不是注册会计师变更业务类型的合理的理由。（三）标准不适当时的处理方式如果拟承接的鉴证业务所采用的标准不适当，注册会计师一般应当拒绝承接该项业务。如果某项鉴证业务采用的标准不适当，但满足下列条件之一时，注册会计师可以考虑将其作为一项新的鉴证业务：1.（对鉴证对象某部分进行鉴证）委托人能够确认鉴证对象的某个方面适用于所采用的标准，注册会计师可以针对该方面执行鉴证业务，但在鉴证报告中应当说明该报告的内容并非针对鉴证对象整体。2.（选择其他标准）能够选择或设计适用于鉴证对象的其他标准。鉴证业务三
20、方关系：鉴证业务的三方关系人是指注册会计师、责任方和除责任方之外的预期使用者。注册会计师注册会计师是指取得注册会计师证书并在会计师事务所执业的人员，有时也指其所在的会计师事务所。责任方责任方是对鉴证对象信息负责并可能同时对鉴证对象负责的组织或人员对鉴证对象负责的组织或人员，或对鉴证对象信息负责并可能同时对鉴证对象负责的组织或人员。A、注册会计师在直接报告业务中，责任方是指对鉴证对象负责的组织或人员，即被鉴证单位的管理层。B、在基于责任方认定的业务中，责任方是指对鉴证对象信息负责并可能同时对鉴证对象负责的组织或人员。责任方与预期使用者可能是同一方，也可能不是同一方。预期使用者预期使用者是指预期使
21、用鉴证报告的组织或人员。（1） 鉴证业务还会涉及委托人，但委托人不是单独存在的一方，委托人通常是预期使用者之一，委托人也可能由责任方担任。责任方可能是预期使用者，但不是唯一的预期使用者。（2） 在注册会计师的鉴证业务中，“预期使用者”有：股东及潜在投资者、债权人、管理层、证券交易机构。注：在某些情况下，责任方和预期使用者可能来自同一企业，但并不意味着两者就是同一方，例如，某公司同时设有董事会和监事会，监事会需要对董事会和管理层提供的信息进行监督。六、鉴证对象与鉴证对象信息（教材P49，重点掌握）1鉴证对象信息鉴证对象信息是注册会计师按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果。（1）年度财务报表是“
22、鉴证对象信息”。（2）年度财务报表反映的内容即“年12月31日的财务状况和该年度的经营成果和现金流量”是“鉴证对象”。2鉴证对象与鉴证对象信息的形式（教材P49）在注册会计师提供的鉴证业务中，存在多种不同类型的鉴证对象，相应的，鉴证对象信息也具有多种不同的形式。主要形式如下表：表43 鉴证对象与鉴证对象信息的形式情形鉴证对象鉴证对象信息内容举例（1）财务业绩或状况历史或预测的财务状况、经营成果和现金流量财务报表（2）非财务业绩或状况企业运营情况的效率和效果反映效率或效果的关键指标（3）物理特征设备的生产能力有关鉴证对象物理特征的说明文件（4）某种系统和过程企业的内部控制或IT系统关于内部控制或
23、IT系统运行有效性的认定（5）企业某种行为遵守法律法规的情况对法律法规遵守情况或执行效果的声明具体鉴证业务类型鉴证对象信息鉴证对象A财务报表审计财务报表财务状况、经营成果和现金流量B验资注册资本明细表或变更资本明细表出资者如期足额合法出资到位情况C内部控制审计企业内部控制系统或过程（直接报告）企业内部控制运行有效性情况企业内部控制有效性的评价报告（再评价）企业内部控制运行有效性情况3鉴证对象特征（教材P50）鉴证对象具有不同的特征，可能表现为定性或定量、客观或主观、历史或预测、时点或期间。如下表：表4-4 鉴证对象特征情形鉴证对象内容鉴证对象特征（1）遵守法规的情况定性（2）企业的财务业绩或状
24、况定量（3）企业未来的盈利能力主观、预测（4）企业的历史财务状况客观、历史（5）企业注册资本的实收情况时点（6）企业内部控制过程周期4适当的鉴证对象应当具备的条件（教材P50）鉴证对象是否适当是注册会计师能否将一项业务作为鉴证业务予以承接的前提条件。适当的鉴证对象应当同时具备下列条件：（1）鉴证对象可以识别；（2）不同的组织或人员对鉴证对象按照既定标准进行评价或计量的结果合理一致；（不是完全相同）（3）注册会计师能够收集与鉴证对象有关的信息，获取充分、适当的证据，以支持其提出适当的鉴证结论。5鉴证对象不适当时注册会计师的处理要求（教材P50）不适当的鉴证对象可能会误导预期使用者，或造成工作范围
25、受到限制。具体情形有：（1）如果注册会计师在承接业务后发现鉴证对象不适当，应当视其重大与广泛程度，出具保留结论或否定结论的报告。（2）如果注册会计师在承接业务后发现鉴证对象不适当，应当视工作范围受到限制的重大与广泛程度，出具保留结论或无法提出结论的报告。（3）注册会计师可以考虑解除业务约定。七、鉴证业务的标准1标准的定义鉴证业务标准是指用于评价或计量鉴证对象的基础，当涉及列报时，还包括列报的基准。(1)对同一鉴证对象进行评价或计量并不一定要选择同一个标准。(2)标准可以是正式的规定。如编制财务报表所使用的会计准则和相关会计制度；也可以是某些非正式的规定，如单位内部制定的行为准则或确定的绩效水平
26、。(3)标准应当能够为预期使用者获取，以使预期使用者了解鉴证对象的评价或计量过程。2标准特征（教材P51）注册会计师在运用职业判断对鉴证对象作出合理一致的评价或计量时，需要有适当的标准。适当的标准应当具备下列所有特征：（1）相关性：相关的标准有助于得出结论，便于预期使用者作出决策；（2）完整性：完整的标准不应忽略业务环境中可能影响得出结论的相关因素，当涉及到列报时，还包括列报的基准；（3）可靠性：可靠的标准能够使能力相近的注册会计师在相似的业务环境中，对鉴证对象会作出合理一致的评价或计量；（4）中立性：中立的标准有助于得出无偏向的结论；（5）可理解性：可理解的标准有助于得出清晰、易于理解、不会
27、产生重大歧义的结论。3获取鉴证业务标准的方式预期使用者获取鉴证业务标准的方式（教材P52）标准可以通过下列方式供预期使用者获取：（1）公开发布；（2）在陈述鉴证对象信息时以明确的方式表示；（3）在鉴证报告中以明确的方式表述；（4）常识理解，如计量时间的标准是小时或分钟。在相似的业务环境中，不同注册会计师按照标准对鉴证对象会做出合理一致的评价或计量。4证据（在第9章中展开介绍）证据是注册会计师提出鉴证结论的基础；（一）总体要求注册会计师应当以职业怀疑态度来计划和执行鉴证业务，获取有关鉴证对象信息是否不存在重大错报的充分、适当的证据。（二）职业怀疑态度职业怀疑态度指注册会计师以质疑的思维方式评价所
28、获取证据的有效性，并对相互矛盾的证据，以及引起对文件记录或责任方提供的信息可靠性产生怀疑的证据保持警觉。合理保证不等于绝对保证，审计不可能做到绝对保证。（三）证据的充分性和适当性1.证据的充分性（数量的衡量）与样本量相关，主要受重大错报风险和证据质量的影响。2.证据的适当性（质量的衡量）相关性和可靠性。注意：第一，如果证据质量存在缺陷，仅靠提高证据数量可能无法弥补该缺陷；第二，获取证据时可以考虑成本效益原则，但不应以获取证据的困难和成本为由减少不可替代的程序。（四）重要性1.重要性的含义重要性，是指鉴证对象信息中存在错报的严重程度。如果一项错报单独或连同其他错报可能影响预期使用者依据鉴证对象信
29、息做出的经济决策，则该项错报是重大的。2.重要性包括数量和性质两方面的因素重要性与鉴证业务风险之间存在反向关系。重要性水平越高，鉴证业务风险越低；重要性水平越低，鉴证业务风险越高。（五）鉴证业务风险1.含义：鉴证业务风险是指在鉴证对象信息存在重大错报的情况下，注册会计师提出不恰当结论的可能性。2.内容：鉴证业务风险通常体现为重大错报风险和检查风险。重大错报风险指鉴证对象信息在鉴证前存在重大错报的可能性。检查风险某一鉴证对象信息存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性。3.不同类型鉴证业务中可接受的鉴证业务风险水平。图4-3 鉴证业务风险水平（六）证据收集
30、程序的性质、时间和范围证据收集程序的性质选择哪一种程序来获取证据；证据收集程序的时间指何时进行证据收集程序；证据收集程序的范围样本的范围1.证据收集程序的总体要求合理保证的鉴证业务和有限保证的鉴证业务都需要运用鉴证技术和方法，收集充分、适当的证据。与合理保证的鉴证业务相比，有限保证的鉴证业务在证据收集程序的性质、时间、范围等方面是有意识地加以限制的。注意：无论何种鉴证业务，如果注意到可能存在重大错报的问题，注册会计师应当追加程序，以支持鉴证结论。2.合理保证不等于绝对保证由于下列因素的存在，将鉴证业务风险降至零几乎不可能，也不符合成本效益原则：（1）选择性测试方法的运用；（2）内部控制的固有局
31、限性；（3）大多数证据是说服性而非结论性的；（4）在获取和评价证据以及由此得出结论时涉及大量判断；（5）在某些情况下鉴证对象具有特殊性。（七）可获取证据的数量和质量1.影响可获取证据的数量和质量的因素（1）鉴证对象和鉴证对象信息的特征；（2）业务环境中除鉴证对象特征以外的其他事项。2.注册会计师工作范围受到重大限制时的处理下列情形对CPA的工作范围构成重大限制，而CPA提出无保留意见结论是不恰当的：（1）客观环境阻碍注册会计师获取所需要的证据，无法将鉴证业务风险降至适当水平；（2）责任方或委托人施加限制，阻碍注册会计师获取所需要的证据，无法将鉴证业务风险降至适当水平。注册会计师应当视受到限制的
32、重大与广泛程度，出具保留结论或无法提出结论的报告。在适当的情况下，注册会计师还可以考虑解除业务约定。（八）记录1.记录重大事项。2.编制和保存工作底稿。5鉴证报告（在第26、27、28章的报告中展开介绍）（一）出具鉴证报告的总体要求注册会计师应当出具含有鉴证结论的书面报告，该鉴证结论应当说明注册会计师就鉴证对象信息获取的保证。注意：第一，注册会计师应当考虑就执行业务过程中注意到的与治理层责任相关的事项同治理层沟通的适当性；第二，如果委托人并非责任方，注册会计师直接与责任方或责任方的治理层沟通可能是不适当的。（二）鉴证结论的表述形式1.在基于责任方认定的业务中，注册会计师的鉴证结论可以采用下列两
33、种表述形式：（1）明确提及责任方认定，如“我们认为，责任方做出的根据标准，内部控制在所有重大方面是有效的这一认定是公允的”。（2）直接提及鉴证对象和标准，如“我们认为，根据标准，内部控制在所有重大方面是有效的”。2.在直接报告业务中，注册会计师应当明确提及鉴证对象和标准。注意：在基于责任方认定的业务中，鉴证结论采用上述两种形式均可；在直接报告业务中，注册会计师应当明确提及鉴证对象和标准，鉴证结论只能采用第2种表述形式。（三）提出鉴证结论的方式在合理保证的鉴证业务中，注册会计师应当以积极方式提出结论。 积极方式合理保证的鉴证业务在有限保证的鉴证业务中，注册会计师应当以消极方式提出结论。 消极方式
34、有限保证的鉴证业务（四）不能出具无保留结论报告的情况1.工作范围受到限制；2.责任方认定未在所有重大方面做出公允表达；3.鉴证对象信息存在重大错报；4.标准或鉴证对象不适当。（五）注册会计师姓名的使用如果获知他人不恰当地将其姓名与鉴证对象相关联，注册会计师应当要求停止这种行为，并考虑采取其他必要的措施，包括将不恰当使用注册会计师姓名这一情况告知所有已知的使用者或征询法律意见。鉴证业务五要素表43 鉴证业务五要素及其含义要 素含 义1三方关系三方关系人分别是CPA、责任方和预期使用者。CPA对由责任方负责的鉴证对象或鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息的信任程度2鉴
35、证对象及鉴证对象信息鉴证对象具有多种不同的表现形式，可能是财务或非财务的信息，包括业绩或状况、系统与过程、物理特征、行为等，不同的鉴证对象具有不同的特征3标准标准是指用来评价或计量鉴证对象的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准4证据获取充分、适当的证据是CPA提出鉴证结论的基础5鉴证报告CPA应当针对鉴证对象信息(或鉴证对象)在所有重大方面是否符合适当的标准，以书面报告的形式发表能够提供一定保证程度的结论注：1基于责任方认定的任务：（财务报表审计）不通过CPA审计就能得到的报告。2直接报告业务：（IT系统鉴证）经CPA审验完后，才能得到的报告。3历史财务信息鉴证业务：过去的4其他鉴证业务：现在
36、的、未来的。第三节 质量控制准则（较大修改，简答，每年必考）一、质量控制制度的目标和要素（修订内容，重点掌握）1. 目标事务所实施质量控制的目标（教材P55，注意表达方式）(1)合理保证事务所及其人员遵守按照职业准则和适用的法律法规的规定；(2)合理保证事务所和项目合伙人出具适合具体情况的报告。会计师事务所质量控制准则旨在规范会计师事务所的业务质量控制，明确会计师事务所及其人员的质量控制责任。质量控制制度的目的主要在以下两个方面提出合理保证：1.（过程）会计师事务所及其人员遵守法律法规、职业道德规范以及审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则和相关服务准则的规定；2.（结果）会计师事务所和项目合伙
37、人根据具体情况出具恰当的报告。（1）会计师事务所其人员：项目组整体，包括CPA、主任会计师、助理人员、聘请的专家，要遵守业务准则等。（2）会计师事务所项目负责人：项目负责人签字主任会计师或授权签字的CPA，出具恰当的报告。项目合伙人是指会计师事务所中负责某项业务及其执行，并代表会计师事务所在出具的报告上签字的合伙人。2. 要素事务所质量控制的要素（教材P55，修改为六个方面）【背】根据事务所质量控制准则，事务所应当从以下六个方面建立质量控制：(1)对业务质量承担的领导责任；(2)相关职业道德要求；(3)客户关系和具体业务的接受与保持；(4)人力资源；(5)业务执行；(6)监控。事务所应当建立质
38、量控制制度以规范事务所的业务质量。【结论】：（1）注册会计师执行鉴证业务应当制定质量控制制度，如果执行相关服务则不需提出质量控制要求（）因为：质量控制准则不仅规范事务所这个执业主体，而且规范其执业客体，即对注册会计师承接的所有业务都要求进行质量控制，包括执行相关服务业务。（2）事务所制定质量控制制度不能绝对保证业务质量，只能合理保证业务质量（3）事务所的主任会计师对业务质量承担最终责任（4）事务所的质量控制不仅对接受客户关系而且对保持具体业务提出要求注：角度不同，独立性表达方式不同：（1） 从事务所角度，如何保持独立性，遵循职业道德原则。（2） 独立性对事务所CPA要求，职业道德方面要求事务所
39、和CPA。二、事务所承接鉴证业务对独立性的要求（重点掌握）1.总体要求（注意表达方式）事务所应当制定政策和程序，以合理保证事务所及其人员，包括雇用的专家和其他需要满足独立性要求的人员，遵守相关职业道德要求。2.具体要求(1)项目合伙人应向事务所提供与客户委托业务相关的信息，以使事务所能够评价这些信息对保持独立性的总体影响；(2)事务所人员应及时向事务所报告对独立性造成不利影响的情况和关系，以便事务所采取适当行动；(3)事务所应收集相关信息，并向适当人员传达。3.获知违反独立性的应对措施(1)所有应当保持独立性的人员，将注意到的违反独立性的情况立即告知事务所；(2)事务所将已识别的违反独立性政策
40、和程序的情况，立即传达给需要与事务所共同处理这些情况的项目合伙人，以及需要采取适当行动的事务所内部其他相关人员和受独立性约束的人员；(3)项目合伙人、事务所内部的其他相关人员，以及需要保持独立性的其他人员，在必要时立即向事务所告知他们为解决有关问题所采取的行动，以便事务所能够决定是否应当采取进一步的行动。4.获取书面确认函(1)事务所应当每年至少一次向所有受独立性约束的人员获取其遵守独立性政策和程序的书面确认函。当其他事务所参与执行部分业务时，事务所也可以考虑向其他事务所获取有关独立性的书面确认函。(2)书面确认函既可以是纸质的，也可以是电子形式的。5. 事务所应对密切关系不利影响的防范措施如
41、果事务所长期由同一个高级人员执行某项鉴证业务则可能导致亲密关系对独立性会产生不利影响，为此，事务所应当制定下列政策和程序，以降低对独立性造成的不利影响：(1)明确标准，确定是否需要采取防范措施，将因密切关系产生的不利影响降至可接受的水平；(2)对所有上市实体财务报表审计，在规定期限届满时轮换合伙人、项目质量控制复核人员，以及受轮换要求约束的其他人员。三、事务所接受与保持客户关系和具体业务的总体要求（教材P59，修订）事务所应当制定有关客户关系和具体业务接受与保持的政策和程序，以合理保证只有在下列情况下，才能接受或保持客户关系和具体业务：（有顺序）1. 能够胜任该项业务，并具有执行该项业务必要的
42、素质、时间和资源；（注意第一点最重要，3步：先考虑自己的能力再考虑职业道德要求再考虑客户诚信）；2. 能够遵守相关职业道德要求；3. 已考虑客户的诚信，没有信息表明客户缺乏诚信。注意：当在了解被审计单位的过程中已经识别出问题，又决定接受或保持客户关系或具体业务时，会计师事务所应当记录问题如何得到解决。四、事务所评价专业胜任能力时应当考虑的事项（教材P60，修订）事务所在承接新业务前应当评价专业胜任能力，具体的事项包括：1.事务所人员是否熟悉相关行业或业务对象；2.事务所人员是否了解相关监管要求或报告要求，或具备有效获取必要技能和知识的能力；3.事务所是否拥有足够的具有必要胜任能力和素质的人员；
43、4.需要时是否能够得到专家的帮助；5.如果需要项目质量控制复核，是否具备符合标准和资格要求的项目质量控制复核人员；6.事务所是否能够在提交报告的最后期限内完成业务。五、业务执行的含义及其环节（教材P64，修订）1.业务执行的含义业务执行是指事务所委派项目组按照执业准则和适用的法律法规执行业务，使事务所和项目合伙人能够出具适合具体情况的报告。2.事务所业务执行的四个环节(1)对业务执行情况的指导、监督与复核；（项目组内部复核）(2)业务执行中的咨询；(3)意见分歧的处理与解决；（专家不同科室的会诊意见）(4)项目质量控制复核。（外部复核）事务所业务执行的四个环节：1.指导、监督与复核项目合伙人负责组织对业务执行实施指导（事前）、监督（事中）与复核（事后）。2.咨询项目组在业务执行中时常会遇到各种各样的疑难问题或者争议事项。当这些问题和事项在项目组内不能得到解决时，有必要向项目组之外的适当人员咨询。3.意见分歧在业务执行中，时常可能会出现项目组内部、项目组与被咨询者之间以及项目合伙人与项目质量控制复核人员之间的意见分歧。只有意见分歧问题得到解决，项目合伙人才能出具报告。4.项目质量控制复核（1）会计师事务所对应当实施项目质量控制复核的特定业务，如没有完成项目质量控制复核，就不得出具报告。（2）由不参与该业务的人员（人员），在出具报告前（时间），对项目组做出的重大判断和