《大专会计论文.doc》由会员分享，可在线阅读，更多相关《大专会计论文.doc（11页珍藏版）》请在三一文库上搜索。
1、学科分类号（二级）790.37 本科学生毕业论文（设计）题目企业合并下商誉会计计量及减值测试的探讨姓名 欧 虹 学号 084020139 院、系 经济与管理学院工商管理系 专业 会 计 学 指导教师 包 青 职称（学历） 副 教 授 目录摘要3关键词3一、商誉的相关理论3（一）商誉的含义及其特征31、商誉的含义32、商誉的特征4（二）商誉的产生41、合并商誉的产生4二 、合并商誉计量5（一）合并商誉的确认和计量5（二）合并商誉的计量实例分析5三、合并商誉的后续计量6（一）合并商誉后续计量的处理方法61、直接冲销62、分期摊销63、永久保留64、逐年重估7（二）我国商誉减值测试的现行规定以及实例
2、分析7四、 国际合并商誉会计处理方法8（一）国际财务报告准则中规定的处理方法8五 、我国合并商誉会计处理存在的问题8（一）商誉的减值测试具有不确定性8（二）商誉减值后不转回，与实际违背9六 、关于我国合并商誉会计处理存在问题的解决对策10（一）建立并完善合并商誉会计准则10（二）改进商誉的计量方法10七 、结语10参考文献11英文题目12英文摘要.12英文关键字12致谢12企业合并下商誉会计计量及减值测试的探讨摘要： 商誉是企业自身在长期生产、经营中逐步形成的重要资产。目前商誉会计还没有完善的会计核算体系，如何对商誉进行科学的确认、计量和记录一直是会计界研究的焦点和难点。作为一项无形资源，商誉
3、的提出引起经济界和会计界的积极探讨和争论。该文从会计学角度出发，旨在对商誉的基本理论做一些总结和回顾，通过对商誉性质、商誉的确认和计量以及商誉的减值测试的探讨，更好地理解商誉，为进一步研究商誉理论和做好相关会计实务打下基础。关键词：合并商誉；计量；减值测试 一、商誉的相关理论 （一）商誉的含义及其特征1、商誉的含义关于商誉的概念，国际会计准则企业合并规定，企业之间交易发生时，购买企业支付的成本超过购买企业在所购可辨认资产负债的公允价值这种股权份额的部分为计量依据，应作为商誉并确认为一项资产。美国在企业合并和无形资产中准则规定，商誉应按收购成本超过可辨认资产减负债金额的总额的差额进行计量，同时应
4、将商誉作为资产进行确认。商誉还应包括被购买的不能可靠计量的可辨认的无形资产。我国在企业合并准则中规定：“购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。”在会计实务中，合并商誉通常按间接法进行计量，因此合并商誉的入账价值= 合并成本- 被并购企业可辨认净资产公允价值。2、商誉的特征根据商誉的概念，可以将商誉的特征归纳为以下三点：第一、商誉是由企业或个人所创造。商誉源于企业经营过程的有利条件, 如优越的地理位置、著名的商标、良好的信誉、优质的服务等。企业或个人创造商誉时都需花费一定的成本, 企业商誉有一个积累与创造的历程。第二、商誉具有依附的性质, 不能脱
5、离特定主体而单独存在。商誉由多种因素共同作用形成的。其构成因素相互制约、相互联系，很难单独确立，它是企业所有资产共同作用的结果，离开了企业的各项资产，也就无商誉可言。企业在并购中产生的商誉, 总是与特定的主体如企业、业主相联系。企业兼并所产生的商誉也是从被购并企业购买而来。拥有商誉的企业一旦不复存在, 商誉也就不存在。第三、商誉可用货币计量。因为商誉是可以转让的,所以商誉必须是能以货币计量的。企业与顾客之间的友好关系十分不具体,究竟该商誉的价值如何衡量,是一个长久的问题。实际却可以通过与企业关系友好的顾客对企业交易数量的影响, 或推销技巧、精湛的工艺、优越地理位置以及优质的服务对企业交易数量的
6、影响, 或企业工人之好感对劳动生产率的影响来间接估价这部分商誉的价值。（二）商誉的产生1、合并商誉的产生商誉根据取得方式不同分为合并商誉和自创商誉。从合并的具体方式上来看，企业合并可以分为吸收合并、新设合并、控股合并三种。合并商誉的产生是企业在合并过程中，合并企业对被合并企业拥有着良好的预期，预期被合并企业因为存在的优越条件使合并企业在未来时期获利能力超过可辨认资产正常获利能力的资本化价值，这种资本价值是一种不能被单独识别与确认的资产。合并商誉的实质是企业获取超额利润的能力，这种能力的形成依靠于多种因素，如拥有较高的知名度、优质的服务、稳定的客户资源、优越的地理位置等。二 、合并商誉计量（一）
7、合并商誉的确认和计量在我国新会计准则中，企业会计准则第20号-企业合并中规定同一控制下的企业合并，对被合并方的资产、负债按照原账面价值确认，不按公允价值进行调整，因而不形成商誉，合并作价与合并中取得的净资产份额的差额调整为权益项目。非同一控制下的企业合并采用的是购买法，在购买日购买方的合并成本大于确认的各项可辨认资产、负债的公允价值净额的差额，确认为商誉。购买方的合并成本小于确认的各项可辨认资产、负债的公允价值净额的差额，为负商誉，在对取得的被购买方各项可辨认资产、负债的公允价值进行复核后，计入当期损益。这时商誉的计量公式可采用：商誉价值=合并成本一(被并购方可辨认资产公允价值总额一被并购方可
8、辨认负债公允价值总额)=合并成本一被并购方可辨认净资产公允价值。（二）合并商誉的计量实例分析实例分析例1：华利实业股份有限公司于2010年1月1日收购了与其不具有同一控制关系的A公司百分之百的股权。华利实业股份有限公司向A公司股东支付银行存款180万元，A公司于收购完成当日注销法人资格。华利实业股份有限公司可辨认资产、负债的账面价值分别为200万元和120万元，经资产评估机构评估，其可辨认资产、负债的公允价值分别为260万元和120万元。不考虑所得税影响。则：合并成本=180万元华利实业股份有限公司可辨认净资产公允价值=260-120=140(万元)合并商誉=180-140=40（万元) 华利
9、实业股份有限公司在并购日编制合并分录，将A公司并购日的资产、负债按照公允价值入账，同时确认合并商誉并计入账簿体系。借：资产类科目 2600000商誉 400000贷：负债类科目 1200000银行存款 1800000三、合并商誉的后续计量（一）合并商誉后续计量的处理方法1、直接冲销直接冲销法指商誉在取得日时就应该立即冲销其全部价值，冲减所有者权益，这是处理商誉的最简单的方法。这种观点认为外购商誉属于被并购企业，收购方购买商誉支付的金额是为了享受这部分商誉所带来的未来收益而向被收购企业支付的成本，使得其股东在该公司的财产上的权益减少了相应的数额。由此可知，收购企业在采用直接冲销法摊销外购商誉时，
10、认为商誉的价值带有极度的不稳定性，可能在毫无征兆的情况下突然消失。所以不能将其作为资产看待，而是将其作为一种财产损失。2、分期摊销分期摊销法指将购入商誉在有效年限内分期限摊销，然后将摊销额计人损益表的一个费用项目。商誉是一项不能立即直接注销的资产，而它的价值又不能永久保留，就必须在它发挥效用的期限内进行摊销，将其成本转入各期费用，与它所带来的超额收益相配比。持该观点的人认为，纵观一般企业的历史，商誉并不能永久存在，它只能在有限的年限内发挥作用，因此应该对其做出估计，并进行系统摊销。不能以有效年限不确定作为不予摊销的理由，因为会计估计是广泛存在的。商誉在有效年限内为企业赚取超额盈利，根据配比原则
11、，应将其价值(即成本)逐渐摊销，与收益相配比。外购商誉进入购买方以后，逐渐融化为买方的自创商誉，它自身逐渐消亡，因此应该逐渐摊销其价值。3、永久保留永久保留法是指商誉购入后，应将商誉永久保留在资产负债表上，永不摊销和转移。只有当商誉所属的企业被重新出售，或有足够证据表明商誉已经发生永久贬值时，才予以注销。首先，商誉是一项资产，为购买它所发生的支出必须资本化，而不能作为一项损益；其次，就多数单项资产而言，一旦被耗用，即其未来经济利益已经流出企业，就应费用化并与当期收入相配比。但商誉这项资产具有其他资产所不具备的独特之处，即商誉是与企业整体相联系的，只要假定企业持续经营，商誉就将伴随企业存在。第三
12、，商誉在购入之后，在企业持续经营的过程中，企业可能通过各种措施来使商誉得到维持甚至提高。4、逐年重估逐年重估法指外购商誉在取得时作为一项资产入帐，每年年末对这项商誉进行重估价值，决定一个摊销额来计入当年损益表。前三种对外购商誉的摊销方法是并购企业经常采用的会计处理方法，在会计界对这三种方法的争论也是没有停息过的。但是这三种方法都有一个共同的缺点，那就是，在持续经营过程中，企业的商誉有可能升值，也可能贬值，仅仅确认商誉升值，就不能如实反应商誉价值的变动。但是逐年重估法，可以在一定程度上克服这一缺陷。（二）我国商誉减值测试的现行规定以及实例分析从我国企业会计准则引入了公允价值计量这一属性后，便为商
13、誉的核算提供了基础。在新会计准则下，规定只有在非同一控制下的企业之间的合并报表中才有可能出现商誉，因为这种情况下的长期股权投资以被投资企业净资产的公允价值进行计量。在权益法下，长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本，期末在合并报表中以商誉进行列示;长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的初始投资成本。并且规定，商誉不进行系统的摊销，而应该在每年年末进行减值测试，减值计入当期损益。实例分析例2：接例1，A公司生产销售B系列产品。其资产整体
14、可以归为一个资产组。2010年12月31日，华利实业股份有限公司对合并商誉进行减值测试，其相关资产组的可辨认资产账面价值为270万元，其中固定资产为135万元，存货为135万元，可收回金额为260万元。不考虑所得税影响。则：资产组的可收回金额=2600000可辨认资产减值损失：100000商誉的资产组账面价值=2700000+4400000=3100000资产减值损失=3100000-2600000=50000商誉减值损失：400000A公司年末确认减值损失会计处理：借：资产减值损失 500000贷：商誉减值准备 400000固定资产减值准备 50000存货跌价准备 50000四、 国际合并商
15、誉会计处理方法（一）国际财务报告准则中规定的处理方法美国商誉和其他无形资产中规定:出于商誉减值测试的目的，合并商誉后续计量研究企业合并中获得的所有商誉，都应该在合并日分摊至一个或多个报告单元。商誉应该分摊到预期从合并中获益的购买主体的报告单元，即使并购主体的其他资产或负债可能不分摊至该报告单元也是这样。所获得商誉的全部金额可能在多个报告单元之间进行分摊。用来确定分摊至报告单元的商誉金额的方法，应是合理的、有证据支持的，并应一贯地运用。此处的报告单元是某个业务分部。业务分部的组成部分是一个报告单元，如果该组成部分经营一项业务活动。一个业务分部应视为一个报告单元，如果其组成部分都类似，或者其每一个
16、组成部分都不是一个报告单元，或者只能作为一个单一的组成部分。但是对于FASB（Financial Accounting Standards Board 美国财务会计标准委员会）的上述规定，反对者提出了置疑:在所获得的净资产己分配至报告单元的，是否应要求主体将商誉只分配到报告单元;拥有整个“企业”商誉而无需分配到任何报告单元，这是否是可能的。因此，部分人建议合并商誉应该在整个主体层面上进行减值测试。但是，FASB确信所有的商誉应该分配到报告单元。并认为，如果某部分商誉被认为是与整个主体相关联的，这部分商誉应该在合理、可支持的基础上分配到主体所有的报告单元。FASB同时认为，商誉应分摊至预期从合并
17、的协同效应中获益的购买主体的报告单元，即使被购买主体的其他资产或负债可能不分摊至该报告单元也是如此。五 、我国合并商誉会计处理存在的问题（一）商誉的减值测试具有不确定性从商誉价值实际构成上来说，商誉减值测试具有不确定性。笔者以非同一控制下的企业合并为例进行说明，把企业合并时账面上列示出来的商誉的价值叫账面商誉，合并后企业的实际商誉价值叫实际商誉。所以：账面商誉价值=企业的合并成本-被合并企业可辨认净资产的公允价值母公司收购的股权比例。实际商誉价值=(企业的合并成本一被合并企业可辨认净资产的公允价值母公司收购的股权比例)+未确认的少数股权商誉+未入账合并方的自刨商誉+在权益法下没有单独予以确认的
18、商誉价值。假设A、B两家公司，其自创商誉的价值完全相同，现在A公司全部购买B公司的股权，则B公司的自创商誉变成了A公司的外购商誉，并通过“商誉”账户由A公司单独入账，期末列示在A公司个别资产负债表的“商誉”项目中。由于A公司的自创商誉不入账，通过吸收合并后，A公司的自创商誉和外购商誉将会融合在一起。在这种情况下年末公司对“商誉”项目进行减值测试将很不准确，即使B公司商誉完全消失，而只要公司的自创商誉仍然存在，在减值测试过程中“商誉”项目仍然未发生减值。同样的原理也适应于其他途径的外购商誉不予以入账的情形。因此，从商誉价值实际构成看，商誉减值测试具有不确定性的缺点。从时间上来说，商誉减值测试具有
19、不准确的特点。按照新会计准则规定，商誉的减值测试几乎都是在年末。在减值测试时，账面商誉依旧是企业合并时已确认的商誉价值，即购买时购买方的合并成本大于合并时取得的被购买方可辩认净资产公允价值份额的差额。而年末实际的商誉价值包括两部分：企业合并时实际商誉的价值以及从合并时到年末所追加的未入账自创商誉价值。因此在年末进行减值测试时，以年末实际的商誉价值与企业合并时的账面商誉价值进行比较，这显然是不合理的。（二）商誉减值后不转回，与实际违背非同一控制下的控股合并，购买方的合并成本首先通过“长期股权投资”账户单独列示在购买方个别资产负债表中，待期末编制合并会计制表时，通过调整分录，才把购买方的合并成本大
20、于被购买方可辩认净资产公允价值份额的商誉价值调整出来并列示在合并资产负债表中。由于在非同一控制下的控股合并中，商誉不是单独列示在购买方的资产负债表中，而是列示在双方的合并资产负债表中，年末对商誉进行减值测试时，如果发生了减值，则商誉减值也是通过调整分录处理，即借记“资产减值损失”，贷记“商誉减值准备”予以调整。由于调整分录只过账到合并财务报表的工作底稿中，通过调整专栏予以登记，而不登记在双方企业的账簿中，也不影响双方企业的个别资产负债表，故每年末对商誉进行减值测试时，以前已计提的“商誉减值准备”对商誉的账面价值没有影响，而是重新计算商誉，重新进行减值测试，如果发生减值，重新通过调整分录予以调整
21、。故也就不存在企业会计准则第8号一资产减值准则第十七条规定：“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。”六 、关于我国合并商誉会计处理存在问题的解决对策（一）建立并完善合并商誉会计准则由于计量技术的欠缺和商誉会计理论的不完善，因此商誉会计存在许多争论，主要表现在自创商誉计量、记录和报告这三方面，这是对商誉会计的一大挑战。由此可见，应该逐步完善商誉会计理论，首先明确商誉的实质，虽然商誉不能单独为企业创造价值，是依附于企业的其他资产产生价值，应该独立于无形资产之外进行入账。因此建立并完善合并商誉会计准则是十分有必要的。（二）改进商誉的计量方法坚持商誉会计随着各国资本市场的发展而发展，根据市场
22、经济的发展改进商誉的计量方法。提高商誉信息的质量要求，如果不能提供真实可靠的信息，将不利于资本市场的发展和完善，尤其是如果缺乏商誉信息的披露，则就有可能导致信息使用者对企业决策失误，使得资本市场不能及时、准确地反映各上市公司的市场价格。在商誉会计理论不完善阶段，可以采取单独计量商誉进行表外披露的形式；待商誉会计理论完善。可以真实反映商誉价值时，则可以将商誉并入会计报表进行反映。随着制约因素的消失，可逐步将自创商誉在试点企业进行表内确认、计量、记录，其信息在报表中披露揭示，其他企业可在会计报表附注中披露企业自创商誉的价值。提高会计人员各方面的素质商誉与其他资产有着显著的区别，商誉具有的特殊性。商
23、誉的确认、计量、记录好玩报告的内容不同于其他资产，因此对会计人员提出了更高的要求。所以，我们要不断加大教育的投入，培养具有懂会计理论、会商誉会计实务、职业道德高尚的会计人员，全面提高会计人员各个方面的素质。七 、结语不可否认，商誉是一类极其抽象的资产，成为了所谓的 “最无形的无形资产”。围绕商誉展开的讨论历经数百年，而且遍及法学、会计学、管理学和经济学等众多领域。对商誉的关注，起始于人们识别商业关系资源的渴望。而随着经济社会的发展，它已经成为任何企业无法忽视的方面。迄今为止，还没有哪一个商誉问题能够真正被解决。本文与其说是对于现有理论的推进，倒不如说是对一个新分析方法的尝试性探讨，其争议和缺陷
24、几乎是必然的。不过，笔者相信随着理论基础的不断完善，对于诸如商誉控制权决定因素、商誉价值整体构成等问题的实证研究，以及对商誉价值层产生机制的研究都将是具有重要意义的。参考文献1 陈翔.对合并商誉会计处理的若干探讨J. 中国注册会计师,2011,(06).2 吴本洲.对商誉合计研究的若干思考J. 铜陵学院学报,2010,(05).3 宋富强.对我国企业并购中商誉会计处理的思考J.洛阳师范学院学报,2007,(05).4 李丽丽.购买子公司少数股权中商誉会计处理探讨J.财会通讯综合(上),2009,(12).5 刘正楼.关于企业合并商誉会计处理的探讨J.会计之友,2010(09).6 赵冰枫.关于
25、商誉会计变迁的研究分析J. 中国总会计师月刊,2011,(05).7 汪立元.合并商誉本质及会计核算方法的探讨J.财会通讯学术版,2007,(09).8 宋丽.合并商誉会计处理解析J. 财会通讯综合,2008,(12).9 马海峰.基于新准则的合并商誉会计核算J.中国管理信息化,2008,(04).10 周行健.企业合并商誉会计处理探讨J. 财会通讯，2009,(01).11 徐议成.企业合并商誉会计处理探析J.国际商务财会,2009,(05).12 葛莉莉.企业合并中商誉的初始确认问题研究J.会计师,2010,(01).13 孙庆华.企业合并中商誉会计问题的几点思考J.经济研究导刊,2009
26、,(06).14 郑昕.浅谈企业合并及商誉会计处理J.财会通讯综合,2010,(09).15 邵莉.浅析合并商誉会计处理J.合作经济与科技,2008,(03).16 黄秋涛.外购商誉会计账务处理研究J.企业经济,2008,(05).17 纪双陆.我国合并商誉会计问题的探讨J. 华中农业大学学报(社会科学版), 2007,(04).18 汤湘希.无形资产会计问题探索M.武汉大学出版社,2010,300-344.19 沈品发,白玉.无形资产评估理论与实务M.华东理工大学出版社,2008,221-231.英文题目：Under Business Combination Accounting Measu
27、rement of Goodwill and Impairment Testing 英文摘要:Goodwill is the companys own long-term production, operations and gradually form an important asset. With the rapid development of market economy, goodwill in the enterprise increasingly important role. Goodwill is currently no comprehensive accounting
28、system, how to conduct scientific goodwill recognition, measurement and recording of the accounting profession has been the focus and difficulty. As an intangible resources, goodwill has raised the economic sector and the accounting profession to actively explore and debate. The article from the acc
29、ounting point of view, the basic theory of goodwill to do some summing up and review, by the nature of goodwill, goodwill and the recognition and measurement of goodwill impairment testing, goodwill and better understanding for further research related to goodwill accounting theory and practice good foundation.英文关键字:merger goodwill; measurement; impairment testing致谢：本毕业论文的撰写得到包老师的认真指导。我是在包老师的指引下才逐渐走入会计殿堂的。包老师传授的不仅仅是会计知识，更多的是一种生活态度和为人处事的心态，本文撰写过程中几次受到包老师的鞭策，感慨甚深。包老师性格温和，待人诚恳。在此我要深深感谢包老师这些天来的关心和帮助，也请包老师放心，在以后的生活和学习中，我也将继续保持旺盛的求知欲、发挥不断拼搏的精神，热爱从事的职业，更为重要的是踏踏实实地做人，安安心心地幸福地生活。11