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1、内部控制Internal Control上市公司内部控制失效成因及对策分析以 ST 宏盛（600817）为例泰山职业技术学院李金伟德勤会计师事务所自 2007 年起开始对中国上市公司的内部控制进行调查，根据德勤的调查结果，发现中国上市公司内部控制 效果逐渐显现。但是回顾历史和审视现实，内部控制有成功的案 例，但是也不乏失败的案例。已有一些研究对内部控制有效性进行 研究，但是尚未深入全面，鉴于此，本文拟对一个内部控制失效的 典型案例进行分析，分析其内部控制失效的原因，从而给出合理保 证内部控制有效性的相应对策建议。一、案例分析ST 宏盛（600817）属于内部控制失效的典型。ST 宏盛属于综 合
2、类行业，主营业务为实体，于 1994 年在上海证券交易所上市。 ST 宏盛原来全称是上海宏盛科技发展股份有限公司，于 2010 年变更登记为西安宏盛科技发展股份有限公司。ST 宏盛的更名表明其曲折发展的过程。（一）ST 宏盛非标准审计意见情况分析 ST 宏盛自 2007 年起 连续三年发生了亏损，再也不能维持其原先亮丽的报表业绩，而且2007 年至 2009 年期间的审计报告均被出具了无法发表意见的审 计意见。2010 年年度的审计报告被出具了带强调事项段的无保留 意见。具体如表 1 所示：虽然审计意见不能说明内部控制的有效性，但导致 ST 宏盛被出具非标准审计意见的事项却能表明 ST 宏盛内
3、部控制是无效 的。由 1 中导致非标准审计意见的事项表明 ST 宏盛的内部控制 未能合理保证财务报告信息的可靠性，企业经营的效率效果，企业 经营的合法合规性，更没有合理实现企业的发展战略目标，说明 ST 宏盛的内部控制功能没有发挥，内部控制的目标更是没有实 现，内部控制是失效的。（二）ST 宏盛信息违法违规披露情况分析 证监会于 2008 年 8 月对 ST 宏盛未按照有关规定进行信息披露的行为立案侦查，并在2012 年 3 月作出了行政处罚。调查发现 ST 宏盛 2005 年和 2006 年 的财务报告存在虚假记载，尤其是这两个会计年度的主营业务收入存在虚构的舞弊行为。利用 407 张虚假外
4、汇提款单骗取四家银行金额为 4.85 亿美元（折合人民币为 30.6 亿元）的信用证承兑。ST 宏盛 的董事长兼总经理龙长生对利用虚假的 407 张外汇提款单骗取巨 额外汇这一事却讳莫如深，其实龙长生是这一欺诈行为的直接负责 人。利用虚假信用证虚增 2005 年和 2006 年的主营业务收入，金额 分别高达 51 亿人民币和 60.4 亿人民币。ST 宏盛这一违法违规的信 息披露行为也表明其内部控制没有发挥其合理保证财务报告可靠 性的功能，说明 ST 宏盛的内部控制是失效的。二、ST 宏盛公司内部控制失效成因分析参照孙光国、莫冬燕（2012）和莫冬燕（2010）关于内部控制有 效性的综合评价指
5、标体系来评价 ST 宏盛 2010 年度没有重组以 前的内部控制的设计情况，如表 2 所示。根据表 2 列示的 ST 宏盛 内部控制设计情况可以发现，ST 内部控制失效的原因主要体现 在：（一）控制环境薄弱 ST 宏盛公司董事长与总经理同为一人 龙长生，但是龙长生的法律观念与意识淡薄，触犯了逃汇、虚假出 资和抽逃出资两宗刑事罪。关于独立董事提出企业决策的否决意 见，ST 宏盛置之不理，董事会仍然通过不合理的议案。公司的股权 制衡度不足，第一大股东持股比例很高，占 31.65%是第二到第十 大股东持股比例之和的 5 倍多，而这第一大股东的地位却属于龙 长生的母亲和妹妹两个自然人。这也是为什么即使
6、董事会成员中 有人对某些决策或者议案提出否决，还能被通过的原因之一。ST 宏盛公司也丝毫不注重企业文化的建设，整个企业都是在法律意 识淡薄的董事长兼总经理一人的操纵下运行。这样的控制环境下，企业的公司治理和内部控制的效用如何可想而知。（二）风险评估不足 由表 2 可知，ST 宏盛几乎没有风险识别和 风险评估的意识和行为。没有对企业内外部环境的变化进行识别，也不对子公司的风险进行控制，导致子公司存在巨额的贷款逾期未能偿还。公司没有对内部控制进行自我评估，也就不会对存在的表 1ST 宏盛（600817）审计意见，资料来源：本文根据 ST 宏盛（600817）审计报告整理。 86 综合 2013 年
7、第 7 期（中）年度事务所审计意见审计意见事项段说明2007立信会计 师事务所无法发表意见一是 2007 年度境外主营业务收入和应收账款分别占据公司经营成果和财 务状况的比重巨大，但是审计师却无法采取替代审计程序验证收入的真实 发生以及应收账款的可收回性；二是境外应付账款数额巨大，占公司负债总额的比例为 66.22%，但是却无法实施审计程序认定其可偿还的程度；三是公司董事长兼总经理涉嫌违反公司法证券法被逮捕，该事项严重影响公司的日常经营活动的可持续性。2008中兴华会 计师事务 所无法发表意见一是导致 2007 年出具无法表示意见的事项在 2008 年度还存在；二是无法判断应付供应商账款和应收
8、 境外经销商账款的 销账处理是否合规与适当；三是缺乏营运资金，商业链全部断裂，业务停滞，资产被查封、冻结，子公司停业资不抵债，欠缴巨额税款，官司缠身，持续经营能力不确定。2009上海众华沪银会计师事务所无法发表意见一是导致 2007 年和 2008 年出具无法表示意见的事项在 2009 年度还存在；二是债权债务重组协议存在 重大不确定性。2010立信会计师事务所带强调事项段的无保留意见公司资产被抵押，冻结，业务停滞，虽然已经采取了相应的措施，但是持续经营能力仍然面临巨大不确定性2011立信会计 师事务所带强调事 项段的无 保留意见司资产被抵押，冻结，业务停滞，虽然已经 采取了相应的措施，但是持
9、续经营能力仍 然面临巨大不确定性内部控制Internal Control健全角度给出企业提高内部控制有效性的政策建议。（一）重视内部控制环境建设 内部控制环境是企业内部控制五 要素的基础。控制环境对于内部控制有效性起到决定性作用，尤其 是合理保证内部控制对企业财务报告可靠 性 的 作 用 （莫 冬 燕 ，2010），所以企业尽可能投入大量精力建设企业的控制环境。首先 要注重对企业文化的建设；其次，注重梳理企业的法律法规意识； 再次，注重组织结构的建设，合理安排企业的股权制衡；最后，公司 的董事长和总经理尽可能不要由一个人兼任。（二）加强企业的风险评估 企业是在这个复杂多变的社会环 境下运营的，
10、面临来自内部外部环境各种各样的不确定性，企业稍 微不注意风险的防范，就要承受损失，甚至无法持续经营，所以企业要加强风险评估。首先，要注重对企业内外部各种风险的识别，评估和应对；其次，对于内部控制的建立健全进行自我评估，对于 存在缺陷的内部控制环节进行整改；最后，加强外部独立第三方对 企业内部控制建立健全以及执行情况发表鉴证意见，进一步合理 保证企业内部控制存在的特别重大风险能够被识别和应对。（三）重视控制活动的安排 控制活动能够发现企业日常活动 以及各个业务流程中存在的风险点，从而在日常活动中就能合理 保证内部控制的有效性。一方面要对企业各个业务流程的风险点 安排控制；另一方面董事会要对日常活
11、动安排控制。（四）合理保证信息与沟通渠道的畅通 信息的重要性不言而喻， 如何保证企业信息的有效传递，是企业能够正常运营的重要影响因 素。同时，内部控制建立以后还需要各种信息的沟通，以保证内部控制执行的有效性，所以要保证企业信息与沟通渠道的畅通性。建立与投资者关系的制度，确保投资者能够咨询和了解企业的信息， 减少信息不对称。（五）发挥内部监督的相应作用 内部监督能够对内部控制的 建立和执行情况进行评价，能有效保证把内部控制的有效性，所以 企业要尽可能发挥内部监督的作用，避免内部监督流于形式。要对 企业内部控制是否落实进行检查，以保证内部控制功能的发挥。 表 2ST 宏盛（600817）内部控制情
12、况资料来源：本文根据 ST 宏盛（600817）年度报告披露情况整理。内部控制缺陷和问题进行整改，更没有对企业是否存在特别的风 险进行识别和控制。（三）控制活动缺失 ST 宏盛没有内部控制活动。对于公司各 个业务流程的风险关节点都没有进行相应的控制，董事会在日常 工作中也没有对企业进行内部控制的安排。根据一些说法，一个企 业的内部控制是否建立，建到什么程度完全是企业的管理层决定。 那么龙长生绝不会建立内部控制来控制自己的违法行为，那么控 制活动缺少也是必然的。所以没有控制活动的企业如何能发现企 业日常活动以及业务流程中存在的具体问题呢？（四）信息与沟通不畅 ST 宏盛没有投资者关系管理制度，不
13、利 于投资者尤其是中小投资者对公司存在的问题进行咨询，以及企业针对投资者的主要问题进行回复，ST 宏盛的信息与沟通是不顺畅的。ST 宏盛也没有供企业内部员工匿名投诉企业违法违规行为 的渠道，也不利于发现企业存在的违法犯罪行为，从而不能合理保 证企业经营的合法合规性。（五）内部监督流于形式 ST 宏盛的内部监督流于形式。监事 会对于公司存在的违法违规信息披露行为却发表无保留的意见。 更没有对企业内部控制制度是否落实进行检查，内部控制是否存 在？内部控制建设情况如何？内部控制是否发挥作用？无从而知。从内部控制五要素的建设情况可以知道，为什么内部控制会 失效。因为内部控制要素没有建立健全，可想而知，
14、内部控制的功 能是无法发挥的，内部控制的目标也是无法实现的。三、上市公司内部控制失效解决对策综上所述，企业内部控制失效的原因主要是内部控制不健全， 尤其是高管的重视程度不够。本文主要从内部控制五要素的建立参 考 文 献 ：1孙光国、莫冬燕：内部控制对财务报告可靠性起到保证作 用了吗？来自我国上市公司的经验证据，财经问题研究2012 年第 3 期。2孙光国、莫冬燕：内部控制与财务报告可靠性之相关性：基于配对案例的比较分析，会计师2012 年第 3 期。3徐莉：从中航油事件看国有企业内部控制，会计监督2008 年第 2 期。4周曙光：我国上市公司内部控制失效的原因与对策基 于 S*ST 星美的案例
15、研究，中国乡镇企业会计2009 年第 2 期。5朱卫平：企业内控制度存在的问题及对策，审计与理财2005 年第 8 期。（编辑 杜 昌）综合 2013 年第 7 期（中） 87构成要素具体评价要素样本公司内部环境独立董事人数占董事会人数比例37.5%第一大股东持股比例31.65%第一大股东是国有股还是非国有股非国有股第二到第十大股东持股比例之和5.8%董事长或副董事长是否兼任总经理是高管人员是否持有本企业股份是企业是否注重文化建设否是否有审计委员会是是否有股权激励计划否风险评估年报中是否披露公司的内外部风险因素否是否对子公司的风险进行控制否是否对公司特有风险做出内控安排否年报中是否有风险提示及对策措施否企业减值政策的计提是否符合相关规定否企业是否有绩效评价制度是是否有内部控制自我评估报告否是否披露了审计机构对公司内部控制报告的核实评价意见否对检查出的内部控制缺陷，是否及时采取改进措施否控制活动对公司的各个业务流程是否都设有控制点否董事会日常工作中是否有关于内部控制活动安排否信息与沟通独立董事参加会议的情况28.57%董事会会议次数8企业是否有投资者关系管理制度否是否公开信息披露活动控制否内部监督监事会对该年度内有关事项的独立意见是财务报表的审计报告类型无法发表当年是否更换事务所是是否对内部控制制度的落实情况进行检查否