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1、2008年中级会计职称考试 中级会计实务预习课程讲义第十一章 债务重组第一节 债务重组方式一、债务重组的概念债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。注意两点：1. 是债务人必须发生财务困难。没有发生困难，不能算作债务重组。2. 债权人必须作出让步。没有让步，不能算作债务重组。二、债务重组的方式（一）以资产清偿债务，比如以现金、非货币性资产清偿债务等。（二）将债务转为资本。注意和上一章可转换债券不同，可转换债券转换成资本金，不叫做资本重组。注意要把这里的重组和其他容易混淆的概念区分开，比如下一节改组的问题也不同。（三）修改其他债务条
2、件（四）以上三种方式的组合第二节 债务重组的会计处理一、以现金清偿债务债权人的会计处理债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期损益（营业外支出）。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，不足冲减的，计入当期损益。例2.乙企业有一笔应收甲企业款项100万元，但甲企业发生财务困难，只有80万元。经协商甲企业以80万元现金清偿，收到款项：借：银行存款 80 营业外支出20 贷：应收账款甲公司 100 如果乙企业计提了5万元的坏账准备，则：借：银行存款 80 坏账准备 5 营业外支出15（差额） 贷：应收账款甲公司 100如果乙企业计提了25万元的坏账准备，则：
3、借：银行存款 80 坏账准备 25 贷：应收账款甲公司 100 资产减值损失 5（差额）二、以非现金资产清偿债务要特别注意公允价值的问题。债务人的会计处理：债务人应当将重组债务的账面价值与转让非现金资产公允价值之间的差额，作为重组利得，计入当期损益（营业外收入）。转让非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益：（1）转让存货的计入主营业务收入、主营业务成本，确认主营业务利润。（2）转让固定资产、无形资产的，要确认营业外收支。（3）转让有价证券的，比如金融资产、长期股权投资，损益计入投资收益。1.以库存材料 、商品产品抵偿债务例3.甲企业欠乙企业100万元，甲企业发生财务困难，以一批
4、产品偿还。这批产品成本60万元，售价为80万元。甲、乙都是一般纳税人。则甲企业（债务人）账务处理为：借：应付账款 100 贷：主营业务收入 80（售价） 应交税费应交增值税（销项税额） 13.60（80*17） 营业外收入 6.40（差额）结转主营业务成本：借：主营业务成本 60 贷：库存商品 60债权人的会计处理债权人应当以收到非现金资产的公允价值入账，非现金资产的公允价值与债权的账面余额两者之间的差额，计入当期损益（营业外支出）。和现金资产抵债相同。则例3中乙企业收到的存货公允价值为80万元：借：库存商品 80 应交税费应交增值税（进项税额） 13.60（8017） 营业外支出 6.40
5、贷：应收账款 100如果应收账款100万元还计提了5万元坏账准备，还要转出坏账准备：借：库存商品 80 应交税费应交增值税（进项税额） 13.60（8017） 坏账准备 5 营业外支出 1.40（差额） 贷：应收账款 100如果差额在贷方，注意不是营业外支出，而是要冲减资产减值损失。和前面以现金清偿债务相同。三、用固定资产抵偿债务还是要注意两个方面：（1）债务的账面价值和转让非现金资产公允价值之间的差额，确认损益。（2）转让非现金资产公允价值和它的账面价值之间的差额，也要确认为损益。但这个损益要根据所转让的具体资产来确认。例4.甲企业有一项固定资产原值是120万元，已提折旧40万元，账面价值8
6、0万元。用此项资产抵偿100万元债务。假如固定资产公允价值为90万元。甲企业账务处理为：首先，将固定资产净值转入固定资产清理：借：固定资产清理 80 累计折旧 40 贷：固定资产 120其次，结转债务重组利得： 借：应付账款 100 贷：固定资产清理 90 营业外收入债务重组利得 10（100-90）最后，结转转让固定资产的利得：借：固定资产清理10 贷：营业外收入处置固定资产利得 10（90-80）虽然两个营业外收入都是10万，但却不一样：一个是重组利得10万，是债务的账面价值100万元与转让非现金资产的公允价值90万元两者之间的差额。这10万是重组利得，计入营业外收入。但转让非现金资产的公
7、允价值90万元与其账面价值80万元两者之间的差额，虽然也是计入营业外收入，但不是重组利得，而是转让固定资产净收益。四、将债务转为资本即债转资：债务人将债务转为资本，债权人将债权转为投资。债务人将债务转为资本金的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（非股份有限公司为实收资本），股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。例6.甲企业欠乙企业100万元，甲企业发生财务困难，无法偿还。经双方协商同意，甲企业以其普通股偿还债务。假定甲企业以20万股抵偿该项债务，普通股的面值为1元，股票每股市价为
8、3元。（1）如刚才所讲：将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额20万元作为股本（实收资本）。（2）股份的公允价值总额与股本之间的差额确认为资本公积:公允价值为60万元（203），面值为20万元，差额40万元作为资本公积（资本溢价或股本溢价）。（3）重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益：重组债务的账面价值为100万元，股份的公允价值总额60万元，差额40万元计入当期损益，作为营业外收入（债务重组利得）。甲企业（债务人）的账务处理：借：应付账款100 贷：股本20 资本公积股本溢价 40 营业外收入债务重组利得 40乙企业（债权人）的账务处理：借：长期股权投资60（公允价值） 坏账准备 5 营业外支出债务重组损失 35 贷：应收账款10007年考题：8. 2007年3月31日，甲公司应付某金融机构一笔贷款100万元到期，因发生财务困难，短期内无法支付。当日，甲公司与金融机构签订债务重组协议，约定减免甲公司债务的20，其余部分延期两年支付，年利率为5（相当于实际利率），利息按年支付。金融机构已为该项贷款计提了10万元呆账准备。假定不考虑其他因素，甲公司在该项债务重组业务中确认的债务重组利得为（ ）万元。A. 10 B. 12C. 16 D. 20答案：D解析：甲公司确认的债务重组利得100（10010020%）20（万元）。