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1、第八讲 会计政策、会计估计变更和差错更正主要内容 会计政策、会计估计及会计差错的定义与内容，追溯调整法、未来适用法及追溯重述法的应用，不同情形下会计报表的调整。学习路线 见下图教学重点 会计政策变更与会计估计变更的定义与区另，追溯调整法、未来适用法及追溯重述法的应用。教学难点 追溯调整法的应用，会计报表的调整。课时计划 6-8节教学手段 黑板+粉笔+讲义，最好辅以幻灯片，自备铅笔与橡皮擦教学提示 请课前复习中级财务会计之成本法与权益法，本课程之所得税会计。第一节 会计政策及其变更一、会计政策概述1、会计政策：是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。1）原则：是指按照企
2、业会计准则规定的、适合于企业会计要素确认过程中所采用的具体会计原则。教学提示 请同学例举学过的会计原则。2）基础：是指为了将会计原则应用于交易或者事项而采用的基础，主要是计量基础（计量属性）。教学提示 请同学例举学过的计量基础。3）会计处理方法：是指企业采用或者选择的、适合于本企业的具体会计处理方法。教学提示 请同学例举学过的会计处理方法。2、会计政策具有以下特点：第一，会计政策的选择性； 第二，会计政策的强制性； 第三，会计政策的层次性。3、企业应当披露重要的会计政策，不具有重要性的会计政策可以不予披露（判断会计政策是否重要，应当考虑与会计政策相关项目的性质和金额）。企业应当披露的重要会计政
3、策包括：（1）发出存货成本的计量； （2）长期股权投资的后续计量；（3）投资性房地产的后续计量； （4）固定资产的初始计量；（5）生物资产的初始计量； （6）无形资产的确认；（7）非货币性资产交换的计量； （8）收入的确认；（9）合同收入与费用的确认； （10）借款费用的处理；（11）合并政策。二、会计政策变更1、会计政策变更：是指企业对相同的交易或者事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。2、企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当保持一致，不得随意变更课堂提问 为什么企业的会计政策在一般情况下不得随意变更？3、在下述两种情形下，企业可以变更会计政策：第一，法律、行政法规或者
4、国家统一的会计制度等要求变更。第二，会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。4、下列两种情况不属于会计政策变更：第一，本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。第二，对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。三、会计政策变更的会计处理追溯调整法追溯调整法：是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。1、采用追溯调整法时，对于比较财务报表期间的会计政策变更，应调整各期间净损益各项目和财务报表其他相关项目，视同该政策在比较财务报表期间上一直采用。对于比较财务报表可比期间以前的会计
5、政策变更的累积影响数，应调整比较财务报表最早期间的期初留存收益，财务报表其他相关项目的数字也应一并调整。追溯调整法通常由以下步骤构成：第一步，计算会计政策变更的累积影响数；第二步，编制相关项目的调整分录；第三步，调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额；第四步，附注说明。2、会计政策变更累积影响数：是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。3、累积影响数通常可以通过以下各步计算获得：第一步，根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；第二步，计算新政策与原有政策下的相关项目金额差异；第三步，计算差异的所得税影响金额；第四步，确定前期
6、中的每一期的税后差异；第五步，计算会计政策变更的累积影响数。资产负债表2007年12月31日 单位：万元报表项目2005年12月31日2006年12月31日2007年12月31日年初年末年初年末年初年末长期股权投资递延所得税资产递延所得税负债盈余公积未分配利润利润表2007年 单位：万元报表项目2005年2006年2007年上年数本年数上年数本年数上年数本年数投资收益所得税费用净利润每股利润例1A企业2005年初购入B公司股权的30%，成本600万元，按成本法核算。2005年度B公司宣告全年盈利50万元，不分配；2006年度B公司宣告当年盈利100万元，分配股利120万元；2007年度宣告当年
7、盈利100万元，分配股利40万元。假设B公司所得税税率为20，A企业所得税税率为25%。A企业每年按净利润的15提取盈余公积。公司发行股票份额为2000万股。2007年起，A企业开始执行新的会计准则，应按权益法核算该笔投资。摘 要成本法下的会计处理权益法下的会计处理2005年初购入时2005年末宣告盈利2005年末利润分配2006年末宣告盈利2006年末利润分配2007年末宣告盈利2007年末利润分配 调整分录：教学提示请同学们完成各报表项目的应调整金额（只填写增量金额）所有者权益变动表2007年 单位：万元项 目2005年实收资本资本公积减：库存股盈余公积未分配利润所有者权益合计本上本上本上
8、本上本上本上一、上年年末余额加：会计政策变更前期差错更正二、本年年初余额三、本年增减变动金额（一）净利润（二）直接计入所有者权益的利得和损失1、可供出售金融资产公允价值变动净额2、权益法下被投资单位3、与计入所有者权益相关的所得税影响4、其他上述(一)和(二)小计（四）利润分配1、提取盈余公积2、对所有者的分配四、本年年末余额所有者权益变动表2007年 单位：万元项 目2006年实收资本资本公积减：库存股盈余公积未分配利润所有者权益合计本上本上本上本上本上本上一、上年年末余额加：会计政策变更前期差错更正二、本年年初余额三、本年增减变动金额（一）净利润（二）直接计入所有者权益的利得和损失1、可供
9、出售金融资产公允价值变动净额2、权益法下被投资单位3、与计入所有者权益相关的所得税影响4、其他上述(一)和(二)小计（四）利润分配1、提取盈余公积2、对所有者的分配四、本年年末余额所有者权益变动表2007年 单位：万元项 目2007年实收资本资本公积减：库存股盈余公积未分配利润所有者权益合计本上本上本上本上本上本上一、上年年末余额加：会计政策变更前期差错更正二、本年年初余额三、本年增减变动金额（一）净利润（二）直接计入所有者权益的利得和损失1、可供出售金融资产公允价值变动净额2、权益法下被投资单位3、与计入所有者权益相关的所得税影响4、其他上述(一)和(二)小计（四）利润分配1、提取盈余公积2
10、、对所有者的分配四、本年年末余额例2见教材（三）会计政策变更会计处理方法的选择1、会计法规发生变化而进行会计政策变更时，国家发布了相关的会计处理办法的，则按照国家发布的相关会计处理规定进行处理；国家没有发布相关的会计处理办法，则采用追溯调整法进行会计处理。2、会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的情况下变更政策时，企业应当采用追溯调整法进行会计处理。3、确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策；在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理。四、会计政策变更的披露（详见教材，自习）第二节 会
11、计估计及其变更一、会计估计概述1、会计估计：是指企业对结果不确定的交易或者事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。2、会计估计具有如下特点：第一，会计估计的存在是由于经济活动中内在的不确定性因素的影响。第二，进行会计估计时，往往以最近可利用的信息或资料为基础。第三，进行会计估计并不会削弱会计确认和计量的可靠性。课堂提问 我们学习过的会计估计事项有哪些？举例说明。3、企业应当披露重要的会计估计，不具有重要性的会计估计可以不披露。4、判断会计估计是否重要，应当考虑与会计估计相关项目的性质和金额。5、企业应当披露的重要会计估计（详见教材）二、会计估计变更1、会计估计变更：是指由于资产和负债的当前状况
12、及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。2、会计估计变更的情形包括：第一，赖以进行估计的基础发生了变化。第二，取得了新的信息、积累了更多的经验。课堂提问会计估计变更属于会计差错吗？。三、会计政策变更与会计估计变更的划分方法企业应当以变更事项的会计确认、计量基础和列报项目是否发生变更作为判断该变更是会计政策变更，还是会计估计变更的划分基础。四、会计估计变更的会计处理未来适用法1、未来适用法：是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。2、在未来适用法下，不需要计算会计估
13、计变更产生的累积影响数，也无须重编以前年度的财务报表。企业会计账簿记录及财务报表上反映的金额，变更之日仍保留原有的金额，不因会计估计变更而改变以前年度的既定结果，只在现有金额的基础上再按新的会计估计进行核算。3、企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。第一，会计估计变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认。第二，既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。第三，会计估计变更的影响数应计入变更当期与前期相同的项目中。例2（详见教材）四、会计估计变更的披露（详见教材，学生自学）第三节 前期差错及其更正一、前期差错概述1、前期差错：是指由于没有运用或错误运
14、用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：（1）编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；（2）前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响以及存货、固定资产盘盈等。二、前期差错更正的会计处理（一）相关概念1、如果财务报表项目的遗漏或错误表述可能影响财务报表使用者根据财务报表所作出的经济决策，则该项目的遗漏或错误是重要的。2、企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。3、追溯重述法：是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的
15、方法。（二）不重要的前期差错的会计处理对于不重要的前期差错，企业不需调整财务报表相关项目的期初数，但应调整发现当期与前期相同的相关项目。属于影响损益的，应直接计入本期与上期相同的净损益项目。例3 A公司在2006年12月31日发现，一台价值9 600元，应计入固定资产，并于2005年2月1日开始计提折旧的管理用设备，在2005年计入了当期费用。该公司固定资产折旧采用直线法，该资产估计使用年限为4年，假设不考虑净残值因素。则在2006年12月31日更正此差错的会计分录为：借：固定资产 9 600 贷：管理费用 5 000 累计折旧 4 600要点提示假设该项差错直到2009年2月后才发现，则不需
16、要做任何分录，因为该项差错已经抵销了。（三）重要的前期差错的会计处理对于重要的前期差错，企业应当在其发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。具体地说，企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，通过下述处理对其进行追溯更正：（1）追溯重述差错发生期间列报的前期比较金额；（2）如果前期差错发生在列报的最早前期之前，则追溯重述列报的最早前期的资产、负债和所有者权益相关项目的期初余额。（3）对于发生的重要的前期差错，如影响损益，应将其对损益的影响数调整发现当期的期初留存收益，财务报表其他相关项目的期初数也应一并调整。（4）在编制比较财务报表时，对于比较财务报表期间的重要的前期差错，应调整各该期间的
17、净损益和其他相关项目，视同该差错在产生的当期已经更正；对于比较财务报表期间以前的重要的前期差错，应调整比较财务报表最早期间的期初留存收益，财务报表其他相关项目的数字也应一并调整。（5）确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。当企业确定前期差错对列报的一个或者多个前期比较信息的特定期间的累积影响数不切实可行时，应当追溯重述切实可行的最早期间的资产、负债和所有者权益相关项目的期初余额（可能是当期）；当企业在当期期初确定前期差错对所有前期的累积影响数不切实可行时，应当从确定前期差错影响数切实可行的最早日期开始采用未来适用法追溯重述比较信息。例4详见教材三、前期差错更正的披露（见教材，由同学自学）课后思考 上市公司进行会计政策变更的内存动因有哪些？ （注：素材和资料部分来自网络，供参考。请预览后才下载，期待你的好评与关注！）