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1、探讨现代代理理论在商业银行责任会计制度中的具体应用-商业银行责任会计是指为了适应分权管理和经济责任制的要求，在银行内部设立若干责任中心，并对各责任中心分工负责的经济活动进行规划、控制、业绩评价和考核的一种严密的内部控制制度。按照代理理论的观点，银行管理层和各责任中心是一种委托代理关系。在银行和责任中心之间，银行管理层是委托人，责任中心的管理人员是代理人;在各责任中心之间，上级责任会计论文定制中心的管理人员是委托人，下级责任中心的管理人员是代理人。委托人和代理人之间的权利和义务一般都在责任会计制度中作出明确规定，但是，双方的目标往往不尽一致，因而委托代理关系对商业银行责任会计制度的影响就是一个值
2、得探讨的问题。本文试图就现代代理理论在商业银行责任会计制度中的应用进行探讨。一、代理理论的目标和理论结构(一)代理理论的目标。一般说来，委托人总是希望代理人从整体、长远的利益出发作出正确的决策，以达到利润最大化的目标，而这并不一定就是代理人的目标。代理人期望个人效用最大化，他们在寻求以货币衡量的物质报酬时，还致力于一些非物质的因素以满足其高层次的需要，例如一个舒适的工作环境、晋升等。代理人有时可能为了自身目标而背离委托人的利益。这种背离表现在两个方面:(l)代理人知道许多委托人不了解的信息而选择对委托人不利的行动。例如，铺张浪费，但说成是工作的需要。(2)代理人在执行契约过程中，获得某种私有信
3、息，并据以选择不利于委托人的利己行为，而委托人既无法接触到这些信息，又无法证实代理人已经选择的行为是违背契约的。例如，把失误归咎于偶然因素、采用不正当手段搞虚盈实亏等。这两种情况的出现影响了委托人和代理人之间的人际关系，降低了商业银行工作效率。代理理论的目标就是要探索、建立一种合理的、可行的、科学的理论结构，用来研究、分析、解释委托人和代理人的动机，协调双方的关系并促使委托人效用最大化。(二)代理理论的理论结构。上世纪70年代，西方国家改革了传统管理会计赖以建立的经济数学模型，先后把不确定性和信息成本引人了管理会计模型。英国曼彻斯特大学的斯卡彭思教授曾对代理理论进行一些研究，并把人的行为因素纳
4、入经济数学模型，把管理会计的改革推进了一大步。斯卡彭思教授用经济数学模型来反映代理理论的结构。主要包括:1.代理人的成果函数，表明代理人在不确定环境下执行任务，代理人的努力成果取决于执行任务的特定“情况”和代理人“选择的行为”。2.代理人的报酬函数，指代理人可以按合同的规定，根据努力成果获取报酬。3.代理人的效用函数，表明代理人获得的效用产生于他所获得的报酬，而他的努力则是一种负效用。4.委托人的效用函数，就是该项任务或合同被执行获得的成果减去按合同支付给代理人的报酬。5.委托人的目标函数，即促使代理人采取最优行动使委托人效用最大化。6.委托人目标函数的约束条件有两个:第一，委托人必须保证代理
5、人从雇佣合同中获得的效用要超过他可能从其他备选雇佣合同中获得的效用;第二，假定代理人是自身效用最大化的追求者，因此，在合同允许的条件下他会选择预期效用最大化的行动。由于委托人的目标函数受到上述两个条件的约束，这就使委托人解决问题的方法只能是“帕雷托最优”，即只能是委托人和代理人双方设法增加自己的效用，同时又不损害对方的效用。二.代理理论在商业银行资任会计制度中的具体应用目前，代理理论由于其理论模型本身的局限性和复杂性，还不能成为解决管理会计问题的惟一方法。但是它对于我们分析和评价管理会计问题具有重要的理论和实践参考价值。就商业银行责任会计制度而言，它的具体应用主要体现在如下几方面:(一)责任预
6、算的编制商业银行实施责任会计制度，关键在于科学、准确地编好责任预算。在预算的编制过程中，代理理论认为，代理人(各责任中心的管理人员)直接参与预算的编制是个很好的方法，即希望代理人同委托人互通信息、保持联系;或代理人用一种能使委托人的预期效用最大化的姿态来参与预算的编制过程。但是“参与制”也面临一个问题，因为责任中心管理人员知道他们参与编制的预算将是业绩考核的基础，这就会刺激他们提供不客观甚至扭曲的信息，以使信息有利于他们的考核，导致“预算松弛”，即预算编制基础较松，代理人不尽力就可完成。同时考核各责任中心管理人员实际业绩和他们的预测能力，从而激励他们提供真实的信息，是一种有效的解决办法。(二)
7、内部资金转移价格内部资金转移价格是内部责任单位相互转移资金的一种结算价格。它具有划分权责界限、激励代理人更好地经营，以及促进各责任中心和银行整体经营目标的一致性三项用途，传统管理会计对于权责划分的论述较多，对于三项用途的统一论述较少。按照代理理论的观点，各个责任中心的权责划分是确定内部资金转移价格的重点，但是，如果没有相应的激励制度相配套，相关责任中心管理人员不可能具有履行权责的动力。进一步看，如果在确定转移价格中不能有效避免“次优化”状态出现，权责划分越清、激励强度越大，则对银行越不利。转移价格的本质是利益，包括相关责任中心管理人员的利益和银行整体利益。因此，在确定内部资金转移价格时，需要统
8、筹兼顾这三项用途。现以某支行储蓄部和资金营运部两个利润中心之间资金转移价格的确定为例来说明。设资金期限为一年;资金营运部门借人资金(向上级行拆入或向人民银行申请再贷款)利率参考同业拆借市场利率和再贷款利率，确定为2.5%;内部资金转移价格暂按3.5%;资金上存利率为2.25%;存款准备金(一级准备金、二级准备金等)比例为15%，年利率1.89%。储蓄部本年新增存款2000万元，支行资金需求2200万元。方案一，储蓄部将扣除存款准备金后的资金全部转移给资金营运部，则支行及两个利润中心的利润如下表所示: 方案二，储蓄部将扣除存款准备金后的资金上存.则支行及两个利润中心的利润如下表所示: 上述两个方
9、案中，支行利润分别为8.57和4.42，应该选择方案一，但我们并不能肯定两个利润中心的管理人员会选择方案一，这有赖于如何设计激励制度，即利润中心管理人员的报酬是否与本中心的利润挂钩，以及如何挂钩。基于此，我们至少可以设计三种激励制度:1.利润中心管理人员领取固定工资;2.利润中心管理人员的报酬以固定工资为基础，实现方案一的目标，获得一定数额的奖金，否则扣除一定数额的工资;3.利润中心管理人员的报酬以固定工资为基础，按照方案一的目标利润实现程度增加或减少，按比例提取奖金或扣除工资。显然，第三种激励制度最佳，它既反映了环境的不确定性，又消除了因采用前两种激励制度可能产生的信息不对称问题。当采用第三
10、种激励制度时，由于资金上存利率为2.25%，储蓄部管理人员当然乐意按照方案一的要求将资金以3.5%的利润转给资金营运部，但是，资金营运部的管理人员会设法拒绝向储蓄部买人资金，而是极力向外部借人。其结果又回到上述方案二，出现“次优化”状态，即支行利润为4.42万元，资金营运部的利润为18万元;与方案一比较，支行利润减少4.16万元，资金营运部的利润增加17万元。在这种情况下，为了保持激励制度，避免“次优化”，可以采取双重转移价格，即储蓄部向资金营运部转移的存款，储蓄部仍按-3.5%的利率计算收人，而资金营运部则按与借人资金相等的利率计算成本。也就是说，将方案一和方案二调和成新的方案，则支行及两个
11、利润中心的利润如下表所示: 数据表明利用双重转移价格将方案一和方案二调和成的新方案才是最佳方案。还需要说明的是，第三种激励制度“按照方案一的目标利润”改为“按照新方案的目标利润”。在上例中，我们将代理理论应用于双重转移价格，强调了双重转移价格与激励制度及其与银行整合的配合。当然代理理论也可用于其他类型的转移价格，比如，成本加成等等。(三)费用分配费用分配直接影响考核单位的经济利益。代理理论为费用分配提供了一些重要的原理，有助于合理地分配各项间接费用。主要有以下几点:1.费用分配到某个责任中心，那么，间接费用实际上是相关责任中心管理人员雇用契约的一部分，因此，间接费用是否发生的决策必须由相关责任
12、中心管理人员参与。2.向各部门分配费用不必拘泥于技术方法，最重要的是与整个银行的目标联系起来，使银行整体的期望效用与各部门管理人员的期望效用均达到最大。3.无论采取什么样的方法分配间接费用，方法必须事先确定，而且一旦确定下来不能再有重新协商的机会，也就是说要坚持契约的“事前”最佳，不要强求契约的“事后”最佳。(四)责任中心的业绩考评对各责任中心工作成果的评价和考核，传统的做法是:各级责任中心的业绩报告按责任范围编制，管理人员的业绩根据他的可控因素进行考核。责任会计的这种做法实际上排除了不确定性对责任中心业绩的影响。在确定的环境中，代理理论和传统的做法基本一样。但在不确定环境中，代理理论认为，不
13、论信息是否对称，按照可控原则对责任中心业绩进行考核都不一定能够激励管理人员努力工作和实现帕累托最优，故不能使银行整体效益最大化。代理理论的观点是:1.强调“风险共担”的重要性，在对责任中心进行业绩考核的时候，不能仅仅局限于可控原则，而应当根据实际情况，让银行内部各责任中心也分担一部分风险，这样才能激励管理人员，实现银行整体利益最大化。2.排除外界因素对考核的影响。按照代理理论的原理，责任中心的业绩不佳可能是由于管理人员没有努力工作，但也可能是不利的外界因素造成的。如果类似的责任中心业绩也不好，该责任中心的业绩不佳很可能是外界因素造成的;相反，如果类似的责任中心业绩很好，则该责任中心的业绩不佳更可能是由于管理人员没有努力工作。因此，在考核时通过参考类似责任中心的业绩，就可以在很大程度上消除外界因素，特别是金融行业共同性因素的影响。这样就可以更准确地考核责任中心的业绩，使管理人员承担的风险减少，从而节约风险成本，增加银行的收益。此外，通过更准确地考核责任中心的业绩，还可以使管理人员的收益与其努力水平的相关程度提高，从而激励管理人员更加努力工作。代理理论在商业银行责任会计上的应用，更多的是进行定性分析，它对我们探讨责任会计焦点，为商业银行建立有效的责任会计制度提供了新的概念、方法和思路。随着研究的深人，它的应用必将有更广阔的前景。