企业会计准则难点精讲及案例解析12_j.docx

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1、企业会计准那么难点精讲及案例解析12金融 工具 确认 和计 量准 那么难 占八、V难点一：金融资产和金融负债的分类难点二：金融资产和金融负债的计量难点三：金融资产减值缺失的计量难点一：金融资产和金融负债的分类金融资产和金融负债的分类和含义金融资产的重分类一、金融资产和金融负债的分类和含义一以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，能够进一步划分 为交易性金融资产或金融负债和直截了当指定为以公允价值计量且其变动 计入当期损益的金融资产或金融负债。1交易性金融资产或金融负债满足以下条件之一的金融资产或金融负债，应当划分为交易性金融资 产或

2、金融负债：1取得该金融资产或承当该金融负债的目的，要紧是为了近期内出 售、回购或赎回。2属于进行集中治理的可识别金融工具组合的一局部，且有客观证 据说明企业近期采纳短期获利方式对该组合进行治理。在这种情形下，即使组合中有 某个组成工程持有的期限稍长也不受阻碍。3属于衍生工具。2直截了当指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产二持有至到期投资持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业 有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。持有至到期投资具有以 下特点：1.到期日固定、回收金额固定或可确定；2有明确意图持有至到期；3有能力持有至到期。企业将持有至到期投资在到期前处

3、置或重分类，通常说明其违抗了将 投资持有至到期的最初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产的金额 有关于该类投资即企业全部持有至到期投资在出售或重分类前的总额较 大，那么企业在处置或重分类后应赶忙将其剩余的持有至到期投资即全部持 有至到期投资扣除已处置或重分类的局部重分类为可供出售金融资产。【案例】甲银行和乙银行是非同一操纵下的两家银行。2021年11月，甲银行采纳控股合并方式合并了乙银行，甲银行的治理层也因此作了调整。甲银行的新治理层认为，乙银行的某些持有至到期债券时刻趋长,合并完成后再将其划分为持有至到期投资不合理。为此，在购置日编制的合并资产负债表内，甲银行决 定将这局部持有至到期债券重

4、分类为可供岀售金融资产。要求：判定甲银行该作法是否合理。【解析】第一步：按照准那么规定，甲银行在合并日资产负债表内进行这种重分类没有违抗划分为持有至到期 投资所要求的“有明确意图和能力。第二步：如果甲银行因为要合并乙银行而将其自身的持有至到期投资的较大局部予以岀售，那么违抗 了划分为持有至到期投资所要求的“有明确意图和能力。三贷款和应收款项贷款和应收款项，是指在活泼市场中没有报价、回收金额固定或可确 定的非衍生金融资产。四可供出售金融资产关于公允价值能够可靠计量的金融资产，企业能够将其直截了当指定 为可供出售金融资产。例如，在活泼市场上有报价的股票投资、债券投资 等。如企业没有将其划分为其他三

5、类金融资产，那么应将其作为可供出售金 融资产处理。有关于交易性金融资产而言，可供出售金融资产的持有意图 不明确。企业持有上市公司限售股权且对上市公司不具有操纵、共同操纵或重 大阻碍的，应当按金融工具确认和计量准那么规定，将该限售股权划分为可 供出售金融资产，除非满足该准那么规定条件划分为以公允价值计量且其变 动计入当期损益的金融资产。五其他金融负债其他金融负债是指没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融负债。通常，企业购置商品形成的应对账款、长期借款、商业银行 吸取的客户存款等，应划分为此类。二、金融资产的重分类企业在金融资产初始确认时对其进行分类后，不得随意变更。一企业在初始确认

6、时将某金融资产划分为以公允价值计量且其变 动计入当期损益的金融资产后，不能重分类为其他类金融资产；其他类金 融资产也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产二企业因持有意图或能力的改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产。三如出售或重分类金融资产的金额较大而受到的“两个完整会计 年度内不能将金融资产划分为持有至到期的限制已解除 即，已过了两个 完整的会计年度与企、业能够再将符合规定条件的金融资产划分重分持有至到 期投资。难点3贷款和应收款项金融资产和金融负债以公允价值计量且其早的初始计量乙叨计入当期损益的金融资产的会计处理乞9金融资产的后

7、续计量 持有至到期投资的会计/9量2持有至到期投资1 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 资产和金融负债的计二A 4可供岀售金融资产、金融资产和金融负债的初始计量企业初始确认金融资产或金融负债时，应当按照公允价值计量。关于 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，有关交易 费用应当直截了当计入当期损益。关于其他类别的金融资产或金融负债， 有关交易费用应当计入初始确认金额，构成实际利息组成局部。交易费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金 及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部治理本钱及其 他与交易不直截了当有关的费用。交易费用构成实际利息

8、的组成局部。企业取得金融资产所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的债券利 息或现金股利，应当单独确认为应收工程进行处理。【案例】甲公司2021年1月1日购入面值为200万元，年利率为4%的A债券。取得时支付价款208万元含 已到付息期尚未发放的利息 8万元,另支付交易费用1万元,甲公司将该项金融资产划分为 交易性金融 资产。计量单位：万元要求：运算该交易性金融资产的入账价值。【解析】第一步：分析发生的支岀哪些计入交易性金融资产的本钱。 支付价款中200万元计入交易性金融资产的本钱； 支付的交易费用1万元计入投资收益；已到付息期尚未发放的利息 8万元计入应收利息。第二步：账务处理。借：交易性金融

9、资产200应收利息8投资收益1贷：银行存款209二、金融资产和金融负债的后续计量一金融资产后续计量原那么金融资产的后续计量与金融资产的分类紧密有关。企业应当按照以下原那么对金融资产进行后续计量：1以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产， 应当按照公允价 值计量，且不扣除今后处置该金融资产时可能发生的交易费用；2持有至到期投资，应当采纳实际利率法，按摊余本钱计量；3贷款和应收款项，应当采纳实际利率法，按摊余本钱计量；4可供出售金融资产，应当按公允价值计量，且不扣除今后处置该金融 资产时可能发生的交易费用。二实际利率法及摊余本钱1实际利率法实际利率法，是指按照金融资产或金融负债含一组金融资产

10、或金融负 债的实际利率运算其摊余本钱及各期利息收入或利息费用的方法。(1) 实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更 短期间内的以后现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所 使用的利率。(2) 企业在初始确认以摊余本钱计量的金融资产或金融负债时，就应当 运算确定实际利率，并在有关金融资产或金融负债预期存续期间或适用的 更短期间内保持不变。2.摊余本钱金融资产或金融负债的摊余本钱，是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经以下调整后的结果 :(1)扣除已归还的本金；(2)加上或减去采纳实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的 差额进行摊销形成的累计摊销额；(3) 扣

11、除已发生的减值缺失 (仅适用于金融资产 )。(三) 金融资产有关利得和缺失的处理1.关于按照公允价值进行后续计量的金融资产， 其公允价值变动形成利 得或缺失，除与套期保值有关外，应当按照以下规定处理 :(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产公允价值变动形 成的利得或缺失，应当计入当期损益(公允价值变动损益) 。(2)可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或缺失，除减值缺失和 外币货币性金融资产形成的汇兑差额外， 应当直截了当计入所有者权益 (资 本公积)，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益。可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额，应当计入当期损益。 采纳实际利率法运算的可供

12、出售金融资产的利息，应当计入当期损益；可 供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位宣揭发放股利时计入 当期损益。2.以摊余本钱计量的金融资产， 在发生减值、 摊销或终止确认时产生的 利得或缺失，应当计入当期损益。三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理(一) 企业取得交易性金融资产借：交易性金融资产本钱 公允价值 投资收益发生的交易费用 应收股利已宣告但尚未发放的现金股利 应收利息已到付息期但尚未领取的利息 贷：银行存款等二持有期间的股利或利息借：应收股利被投资单位宣揭发放的现金股利X投资持股比例应收利息资产负债表日运算的应收利息 贷：投资收益三资产负债表日公允价值变动

13、1公允价值上升 借：交易性金融资产公允价值变动 贷：公允价值变动损益2公允价值下降 借：公允价值变动损益 贷：交易性金融资产公允价值变动四出售交易性金融资产 借：银行存款等贷：交易性金融资产 投资收益差额，也可能在借方 同时： 借：公允价值变动损益原计入该金融资产的公允价值变动贷：投资收益或：借：投资收益贷：公允价值变动损益【案例】甲企业为工业生产企业， 2021年1月1日，从二级市场支付价款 2 040 000元(含已到付息期但尚 未领取的利息40 000元)购入某公司发行的债券，另发生交易费用40 000元。该债券面值 2 000 000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%每半年付息一次，

14、甲企业将其划分为 交易性金融资产。其他资 料如下：(1)2021 年1月5日，收到该债券 2021年下半年利息40 000元。2021年6月30日，该债券的公允价值为2 300 000元(不含利息)。(3)2021年7月5日，收到该债券半年利息。2021年12月31日，该债券的公允价值为 2 200 000元(不含利息)。(5)2021年1月5日，收到该债券2021年下半年利息。 要求：编制甲企业上述有关业务的会计处理。【解析】第一步：2021年1月1日，购入债券。借：交易性金融资产本钱2 000 000应收利息40 000投资收益40 000贷：银行存款2 080 000第二步：2021年1

15、月5日，收到该债券2021年下半年利息。借：银行存款40 000贷：应收利息40 000第三步：2021年6月30日，确认债券公允价值变动和投资收益。 借：交易性金融资产一一公允价值变动300 000贷：公允价值变动损益300 000借：应收利息40 000贷：投资收益40 000第四步：2021年7月5日，收到该债券半年利息。借：银行存款40 000贷：应收利息40 000第五步：2021年12月31日，确认债券公允价值变动和投资收益。 借：公允价值变动损益100 000贷：交易性金融资产一一公允价值变动100 000借：应收利息40 000贷：投资收益40 000第六步：2021年1月5日

16、，收到该债券2021年下半年利息。借：银行存款40 000贷：应收利息40 000四、持有至到期投资的会计处理一企业取得持有至到期投资借：持有至到期投资一一本钱面值应收利息实际支付的款项中包含的利息持有至到期投资一利息调整差额，也可能在贷方贷：银行存款等“持有至到期投资本钱只反映面值； “持有至到期投资利息 调整中不仅反映折溢价还包括佣金、手续费等。二资产负债表日确认利息 借：应收利息分期付息债券按票面利率运算的利息 持有至到期投资应计利息到期时一次还本付息债券按票面 利率运算的利息贷：投资收益持有至到期投资摊余本钱和实际利率运算确定的 利息收入持有至到期投资利息调整差额，也可能在借方期末金融

17、资产的摊余本钱 =期初摊余本钱 +本期计提的利息期初摊余 本钱X实际利率-本期收到的利息分期付息债券面值X票面利率-本期 计提的减值预备三将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产 借：可供出售金融资产重分类日公允价值贷：持有至到期投资资本公积其他资本公积差额，也可能在借方四出售持有至到期投资借：银行存款等 贷：持有至到期投资投资收益差额，也可能在借方【案例】甲公司属于工业企业，2006年1月1日，支付价款1 000万元含交易费用从活泼市场上购入某公 司5年期债券，面值1 250万元，票面年利率4.72%，按年支付利息即每年利息为59万元，本金最后 一次支付。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情

18、形时能够将债券赎回，且不需要为提早赎回支付额 外款项。甲公司在购置该债券时，估量发行方可不能提早赎回。不考虑所得税、减值缺失等因素。计量单位：万元要求：进行有关会计处理。【解析】第一步：运算实际利率R：59 X (1 十 R)-1 + 59 X (1+R)-2 + 59 X (1+R)-3+59X (1+R厂4+(59+1 250) X (1+R) 5=1 000，R=10%单位:万元年份期初摊余本钱A实际利息B按10%运算现金流入C期末摊余本钱D-A+B-C2006 年1 000100591 0412007 年1 041104591 0862021 年1 086109591 1362021

19、年1 136114数字四舍五入取整 *数字考虑了运算过程中显现的尾数。591 1912021 年1 191118第二步：2006年1月1日，购入债券。借：持有至到期投资一一本钱1 250贷：银行存款1 00013090第三步：2006年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等。借：应收利息59持有至到期投资一一利息调整41贷：投资收益100借：银行存款59贷：应收利息59第四步：2007年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等。借：应收利息59持有至到期投资一一利息调整45贷：投资收益104借：银行存款59贷:：应收利息59第五步：2021年12月31曰，确认实际利息收入、收到票

20、面利息等。借：应收利息59持有至到期投资一一利息调整50贷：投资收益109借：应收利息59持有至到期投资一一利息调整59贷：投资收益118借：银行存款59贷：应收利息59借：银行存款1 250贷：持有至到期投资一一本钱1 250第六步：2021年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等。借：应收利息59持有至到期投资一一利息调整54贷：投资收益114借：银行存款59贷：应收利息59难点三：金融资产减值缺失的计量金融资产减值缺失确实认金融资产减值缺失的计量一、金融资产减值缺失确实认企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的 金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观

21、证据说明该金融资 产发生减值的，应当计提减值预备。金融资产发生减值的客观证据，包括以下各项：1发行方或债务人发生严峻财务困难；2债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；3债权人出于经济或法律等方面因素的考虑， 对发生财务困难的债 务人作出让步；4债务人专门可能倒闭或进行其他财务重组；5因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活泼市场连续交易；6无法识别一组金融资产中的某项资产的现金流量是否差不多减 少，但按照公布的数据对其进行总体评判后觉察，该组金融资产自初始确 认以来的估量以后现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人 支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提

22、升、担保物在其所 在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；7. 债务人经营所处的技术、 市场、经济或法律环境等发生重大不利 变化，使权益工具投资人可能无法收回投资本钱；8. 权益工具投资的公允价值发生严峻或非临时性下跌；9. 其他说明金融资产发生减值的客观证据。二、金融资产减值缺失的计量一持有至到期投资、贷款和应收款项减值缺失的计量1. 持有至到期投资、 贷款和应收款项等金融资产发生减值时， 应当将该 金融资产的账面价值减记至估量以后现金流量不包括尚未发生的以后信 用缺失现值，减记的金额确认为资产减值缺失，计入当期损益。2. 关于存在大量性质类似且以摊余本钱进行后续计量的金融资产的企 业，在进

23、行金融资产减值测试时，应领先将单项金额重大的金融资产区分 开来，单独进行减值测试；关于单项金额不重大的金融资产，能够单独进 行减值测试，或包括在具有类似信用风险特点的金融资产组合中进行减值 测试。3. 对持有至到期投资、 贷款和应收款项等金融资产确认减值缺失后， 如 有客观证据说明该金融资产价值已复原，且客观上与确认该缺失后发生的 事项有关如债务人的信用评级已提升等 ，原确认的减值缺失应当予以转 回，计入当期损益。然而，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减 值预备情形下该金融资产在转回日的摊余本钱。4. 外币金融资产发生减值的，估量以后现金流量现值应先按外币确定， 在计量减值时再按资产负债

24、表日即期汇率折成为记账本位币反映的金额。 该项金额小于有关外币金融资产以记账本位币反映的账面价值的局部，确 认为减值缺失，计入当期损益。5. 持有至到期投资、 贷款和应收款项等金融资产确认减值缺失后， 利息 收入应当按照确定减值缺失时对以后现金流量进行折现采纳的折现率作为 利率运算确认。二可供出售金融资产减值缺失的计量1可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直截了当计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计缺失，也应当予以 转出，计入当期损益。会计分录为：借：资产减值缺失贷：资本公积其他资本公积从所有者权益中转出原计 入资本公积的累计缺失金额可供出售金融资产公允价值变动2关于已确认减值缺失的可供出售债务工具，在随后的会计期间 公允价值已上升且客观上与原减值缺失确认后发生的事项有关的，原确认 的减值缺失应当予以转回，计入当期损益资产减值缺失 。会计分录为： 借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资产减值缺失可供出售权益工具投资发生的减值缺失，不得通过损益转回。会计分 录为：借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资本公积其他资本公积