《高级财务会计》第二章所得税会计.doc

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1、高级财务会计第二章本章学习思路，性差异一递延所得税资产（负债）=所得税费用 本章依据企业会计准则倚值小于计税基础）的企业会计准则，、.应纳饒暂时性差异最难的内容之一，要紧 学习框亠蚩本公积所得税会计主线：账面价值与计税基础的比较临时编写，该准则是一项新 门是我国首次米纳了资产负债表债务法，是本教材中二"- 可抵扣暂时性差异涉及运算分析题。因此，本章内容专门重要。區延所得一商誉稅僵产资松积18号所，用*丄凰延所得 税负债第一节所得税会计概述、所得税的性质二、所得税会计师的产生与进展（一）所得税会计与财务会计合二为一的共同进展时期（二）所得税会计和财务会计的逐步分离时期（三）所得税会计的

2、产生和进展时期在1992年会计改革前，我国会计以服务于政府为目标，强调会计要满 足国家宏观治理的需求，会计制度缺乏自身的独立性，要服从于税法等法 规。依据所得税准则，所得税会计是从资产负债表动身，通过比较资产负 债表上资产、负债依据会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定 的计税基础，关于两者之间的差额分别应纳税临时性差异与可抵扣临时性 差异，确认有关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定 每一会计期间利润表中的所得税费用。三、所得税会计核算方法的沿革（一）应对税款法（二）以利润表为基础的纳税阻碍会计法（三）资产负债表债务法收益二（期末资产-期末负债）-（期初资产-期初负债）会

3、计的核算程序1四、所得资产负债表债务法下所得税会计核算的一样程序为：（一）确定资产和负债的账面价值（二）确定资产和负债的计税基础 、， 临时性差异 *（四）运算递延所得税资产和递延所得税负债的确认额或转回额B运O期所吟伽（六）确定利润表中的所得税费用 彳托哦© 借：所得税费用就递延所得税资产忍他 :应交税费珊徭应交所得税 递延所得税负债资产、负债的账面价值与计税基础的差额T临时性差异T递延所得税第二节资产、负债的计税基础与临时性差异一、资产、负债的计税基础企业在取得资产、负债时，应严格遵循税收法规中关于资产的税务处 理以及可税前扣除的费用等规定，确定资产和负债的计税基础。（一）资产的

4、计税基础某项资产在以后期间使用或最终处置时，依据税法规定，能够作为成 本或费用税前列支而不需要缴税的总金额。例如，某台设备原值为100万元，折旧35万元已在当期和往常期间计 税时扣减，折余价值65万元将在以后期间通过折旧或处置作为减项从应税 利润中抵扣，即以后可税前列支的金额为 65万元。因此，该设备的计税基础确实是其账面价值65万元资产在初始确认时，其计税基础一样为取得成本，即企业为取得某 项资产支付的成本在以后期间准许税前扣除。在持有期间，其计税基础 则为资产的取得成本减去往常期间按照税法规定差不多税前扣除金额后的 余额，此余额表示依据税法规定，该项资产在以后期间计税时仍旧能够税 前扣除的

5、金额。（二）负债的计税基础负债的计税基础是指负债的账面价值减去其以后期间运算应纳税所得 额时按照税法规定可予抵扣的金额。负债的计税基础二负债的账面价值-以后可税前扣除的金额二、临时性差异（一）临时性差异的概念临时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。（二）临时性差异的分类1可抵扣临时性差异。可抵扣临时性差异，是指企业在确定以后收回资产或清偿负债期间的 应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的临时性差异。在可抵扣临时性 差异产生当期，应将其对所得税的阻碍确认为递延所得税资产。可抵扣临时性差异通常产生于以下两种情形：（1）资产的账面价值小于其计税基础。如某项存货的账面价值为35万元，

6、其计税基础为50万元，表明企业 在以后期间就该项存货的应纳税所得额减少 15万元，为可抵扣临时性差异。 该项存货的账面价值、计税基础、临时性差异以及所产生的临时性差异类 别如表2 1所示。表21金额单位：万元资产账面价值计税基础临时性差异临时性差异类别存货355015可抵扣临时性差异(2) 负债的账面价值大于其计税基础。负债产生的临时性差异二账面价值-计税基础=账面价值-(账面价值-以后可税前扣除的金额)=以后可税前扣除的金额如某企业在销售当期预提产品保修费 300万元，同时确认为估量负债 和销售费用。但税法规定与产品售后服务有关的费用在实际发生时承诺税 前扣除，即计税基础为0,该项估量负债的

7、账面价值与其计税基础之间的差 额300万元，为可抵扣临时性差异，将减少以后实际发生保修费期间的应 纳税所得额和应交所得税。该项估量负债的账面价值、计税基础、临时性 差异以及所产生的临时性差异类别如表 2 2所示。表2 -2金额单位:万元负债账面价值计税基础临时性差异临时性差异类别估量负债3000300可抵扣临时性差异2.应纳税临时性差异。应纳税临时性差异，是指企业在确定以后收回资产或清偿负债期间的 应纳税所得额时，将导致产生应税金额的临时性差异。应纳税临时性差异通常产生于以下两种情形：(1) 资产的账面价值大于其计税基础。(2) 负债的账面价值小于其计税基础。依据上述“负债产生的临时性差异”运

8、算公式，该项负债在以后期间 能够税前抵扣的金额为负数，意味着其账面价值小于计税基础的差额，应 调增以后期间的应纳税所得额和应交所得税额，因此，属于应纳税临时性 差异。表24资产和负债账面价值与其计税基础不同所产生的临时性差异种类账面价值与计税基础的关系资产负债账面价值计税基础应纳税临时性差异可抵扣临时性差异账面价值V计税基础可抵扣临时性差异应纳税临时性差异三）资产、负债项目产生的临时性差异1. 资产项目产生的临时性差异。（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产产生的临时性 差异。在某一会计期末的账面价值为该时点的公允价值，公允价值与账面 价值的差额计入当期损益。如果税法规定资产在持有

9、期间市价变动损益在 运算所得税时不予考虑。（2）可供出售金融资产产生的临时性差异。会计准则规定，企业持有 的可供出售金融资产在会计期末，与以公允价值计量且其变动计入当期损 益的金融资产一样，也按公允价值计量，不同的只是对公允价值变动的处 理不同，前者计入资本公积，后者计入当期损益。（3）长期股权投资产生的临时性差异。会计准则规定，企业关于长期 股权投资在采纳权益法核算的情形下，当被投资单位因盈利或亏损等引起 其所有者权益发生增减变动时，投资企业应按所享有的份额凋整长期股权 投资的账面价值；而税法规定长期股权投资的计税基础在持有期间不变， 长期股权投资计税按成本计量。因此，当投资企业适用的所得税

10、率大于被 投资企业适用的所得税率，投资企业按税率差额运算应补交的所得税时， 便会产生应纳税临时性差异或可抵扣临时性差异。（4）投资性房地产产生的临时性差异。关于采纳成本模式进行后续计量的投资性房地产，其账面价值与计税 基础的确定与固定资产、无形资产相同；关于采纳公允价值模式进行后续 计量的投资性房地产，其计税基础的确定与以公允价值计量且其变动计入 当期损益的金融资产类似。（5）固定资产产生的临时性差异。因折旧方法和折旧年限不同产生的临时性差异。会计准则规定，企 业应当按照与固定资产有关的经济利益的预期实现方式合理地选择折旧方 法，既能够按年限平均法计提折旧，也能够按照双倍余额递减法、年数总 和

11、法等快速折旧法计提折旧；而税法多数情形下规定能够税前扣除的是按 照年限平均法计提的折旧额。税法关于每一类固定资产的折旧年限都作出了规定，而会计则依据会 计准则由企业按照固定资产的性质和使用情形合理确定折旧年限。当企业 进行会计处理确定的折旧年限与税法规定不同时，便会导致固定资产的账 而价值与其计税基础之间显现差异。因计提固定资产减值预备产生的临时性差异。在对固定资产计提减 值预备后，固定资产的账面价值会减少；而税法规定企业计提的减值预备 在发生实质性缺失前不承诺税前扣除，如此就会造成固定资产的账面价值 与计税基础的差异。（6）无形资产产生的临时性差异。内部研究开发形成的无形资产产生的临时性差异

12、。无形资产准则规 定，企业的内部研究开发活动分为两个时期，研究时期的支出全部费用化， 计入当期的治理费用；税法上为了鼓舞企业自主创新，引导企业增加研发 资金投入，提升我国企业的核心竞争力，对企业的研究开发实行税收优待， 规定对企业的研发费用实行 150%的加计扣除， 即企业发生的研究开发支出 不仅能够全额税前扣除，而且能够加成 50%的比例扣除。【例2-5】甲公司20X 8年研究开发支出1 200万元，其中研究时期 支出 280万元，开发时期符合资本化条件前发生的支出 350万元，符合资 本化条件后至达到预定用途前发生的支出 570万元。税法规定企业的研究 开发支出可按 150%加计扣除。 假

13、定开发形成的无形资产在当年末达到预定 用途（尚未开始摊销） 。 答疑编号 11020201本例甲公司 20X8 年发生的研究开发支出中， 630万元（280+350）依 据会计准则规定应予费用化，570万元形成无形资产的成本，则20X 8年末 无形资产的账面价值为 570万元。依据税法规定，甲公司 20X 8 年可税前扣除的研究开发支出为 1 800 万元（ 1 200+600），当年的研究开发支出所形成的无形资产以后期间可税 前扣除的金额为0,则20X 8年末该项无形资产的临时性差异运算如下：账面价值 =570（万元）计税基础 =0临时性差异 =570- 0=570（万元）该项无形资产的账面

14、价值大于其计税基础的差额 570 万元，为应纳税 临时性差异。使用寿命不确定的无形资产产生的临时性差异。 会计准则规定，企业在取得无形资产后，应按照无形资产的使用寿命， 将无形资产区分为使用寿命有限的无形资产与使用寿命不确定的无形资 产。关于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但应在 每个会计期间进行减值测试，需要计提减值预备的，应计提减值预备。而 税法上没有界定使用寿命不确定的无形资产，企业取得的所有无形资产成 本均应在一定期间内摊销，计税时按照税法规定确定的摊销额承诺税前扣 除。（7）其他计提资产减值预备的各项资产产生的临时性差异。 有关资产在计提了减值预备后，其账面价值会随

15、之下降。而依据税法 规定，企业提取的减值预备一样不得在税前扣除，只有在资产发生实质性 缺失时才承诺税前扣除。由于资产的计税基础可不能随着减值预备的提取 而发生变化，因此便产生了资产在计提减值预备后账面价值与其计税基础 之间的临时性差异。2. 负债项目产生的临时性差异。 账面价值与其计税基础存在差异的负债项目要紧有因销售商品、提供 售后服务等缘故确认的估量负债、预收账款等。（1）因销售商品提供售后服务等缘故确认的估量负债产生的临时性差 异。依据或有事项准则规定，企业关于估量提供售后服务将发生的支出在 满足估量负债的确认条件时，应在销售当期确认为费用，同时确认为估量 负债。而税法规定，与销售产品有

16、关的支出应在发生时税前扣除。由于税 法依据收付实现制征税，承诺该项支出在实际发生（即以后保修）时全部 税前扣除，因此，企业因销售商品提供售后服务等缘故确认的估量负债， 期末的计税基础确实是其账面价值与以后期间可税前扣除的金额之差0，估量负债的账面价值大于其计税基础之间的差额为可抵扣临时性差异。有些情形下，所确认的估量负债，税法规定其支出不管是否实际发生 均不承诺税前扣除， 即以后期间按照税法规定可予抵扣的金额为 0，账面价 值等于计税基础。某些情形下，尽管预收账款在会计上不确认收入，但税法规定应将其 计入当期的纳税所得，如此因预收账款在取得当期差不多就其经济利益运 算交纳了所得税，因此，以后期

17、间依据会计准则确认收入时，不应再计入 纳税所得， 而予全额税前扣除，其计税基础为 0。该预收账款的账面价值大 于计税基础之间的差额，则是其在以后期间计税时的可抵扣临时性差异。3. 企业合并中取得的资产、负债产生的临时性差异。 关于非同一操纵下的企业合并，合并方在企业合并中取得的资产和负 债，应按其在购买日的公允价值计量。若企业合并成本大于合并中取得的 可辨认净资产公允价值。应将其差额确认为商誉；反之，若企业合并成本 小于合并中取得的可辨认净资产公允价值，则应对取得的被购买方各项可 辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核，复 核后仍有差额的，将其计入合并当期损益。而在税法上

18、，合并有应税合并与免税合并之分。实行应税合并，合并 企业同意被合并企业的有关资产，计税时能够按经评估确认的价值确定成 本。实行免税合并，合并企业同意被合并企业全部资产的计税成本，须以 被合并企业原账面净值为基础确定。免税合并是指非股权支付额不高于所 支付股权票面价值 20%的企业合并。（四）专门项目产生的临时性差异1. 未作为资产、负债确认的项目产生的临时性差异。 某些交易或事项发生后，因为不符合资产、负债的确认条件而未体现 为资产或负债，但依据税法规定能够确定其计税基础的，则其账面价值 0 与计税基础之间的差异也构成临时性差异。【例 2-12】B 企业在正常生产经营活动开始前发生 400万元

19、筹建费用， 已计入当期损益。依据税法规定，企业在筹建期间发生的费用，承诺在开 始正常生产经营活动后 5 年内分期摊销和税前扣除。 答疑编号 11020202本例 B 企业发生的筹建费用按照会计准则在发生时计入当期损益，不 形成资产负债表中的资产，若将其视作资产，则其账面价值为0。按照税法规定，该筹建费用可在开始正常生产经营活动后 5 年内分期税前扣除。假定B企业20X 8年初开始正常生产经营活动，当期税前扣除 了 80万元（400+ 5）,则以后期间可税前扣除的金额为 320万元，即20X 8 年 12月 31日该筹建费用的计税基础为 320万元。上述账面价值 0 与其计税基础 320万元之间

20、产生的临时性差异，在以后期间可减少 B 企业的应纳税所得额，为可抵扣临时性差异。2. 可抵扣亏损和税款抵减产生的临时性差异。关于按照税法规定能够结转以后年度的未补偿亏损（即可抵扣亏损） 及税款抵减，尽管不是由于资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生 的，但本质上可抵扣亏损和税款抵减与可抵扣临时性差异具有同样作用。第三节 递延所得税资产和递延所得税负债的核算一、递延所得税资产和递延所得税负债核算的意义 递延所得税资产是指按照可抵扣临时性差异运算的以后期间可收回的所得税金额；递延所得税负债则是指按照顾纳税临时性差异运算的以后期 间应对的所得税金额。二、递延所得税资产的核算1. 确认递延所得税资产

21、的一样原则。递延所得税资产给企业带来的经济利益能否实现，取决于企业在以后 期间能否产生足够的应纳税所得额。依据我国所得税准则，企业在确认递 延所得税资产时，应以专门可能取得用来抵减可抵扣临时性差异的应纳税 所得额为限。该应纳税所得额应是以后期间企业正常生产经营活动实现的 应纳税所得额，以及因应纳税临时性差异在以后期间转回相应增加的应纳 税所得额两者之和。递延所得税资产期末余额和本期发生额的运算公式为：递延所得税资产期末余额=可抵扣临时性差异期末余额X适用的所得税税率本期递延所得税资产发生额（增加或减少）=递延所得税资产期初余 额递延所得税资产期末余额作为利润表中所得税费用的构成部分，即确认递延

22、所得税资产应导致 利润表中所得税费用减少。对产生于直截了当计入所有者权益的交易或事项的可抵扣临时性差 异，其所得税阻碍应增加或减少所有者权益。应借记“递延所得税资产” 账户，贷记“资本公积其他资本公积”账户。企业合并中取得的有关资产、负债产生的可抵扣临时性差异，其所得 税阻碍应调整合并中确认的商誉或计入合并当期营业外收入。2. 确认递延所得税资产应注意的咨询题。3. 不确认递延所得税资产的情形。在下列三种情形下，企业不应确认递延所得税资产：（1）不属于企业合并的交易，且发生时既不阻碍会计利润也不阻碍应 纳税所得额，同时该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税 基础不同，产生可抵扣临时性

23、差异的，则在交易或事项发生时，该可抵扣 临时性差异关于所得税的阻碍不确认相应的递延所得税资产。（2）企业对与子公司、联营企业及合营企业投资有关的可抵扣临时性 差异，在不同时具备临时性差异在可预见的以后专门可能转回，以及以后 专门可能获得用来抵扣可抵扣临时性差异的应纳税所得额两个条件时，不 确认相应的递延所得税资产。（3）资产负债表日企业估量以后期间专门可能无法获得足够的应纳税 所得额用来利用可抵扣亏损和税款抵减时，不应确认或全额确认递延所得 税资产。（二）递延所得税资产的计量1. 适用税率的确定。企业关于可抵扣临时性差异应按照预期收回该资产期间的适用税率运 算递延所得税资产。基于此，企业在确认

24、递延所得税资产时，应估量有关可抵扣临时性差异的转回时刻需要注意，适用的所得税税率发生变化的，企业应对差不多确认的递 延所得税资产按新税率重新计量。企业在调整原已确认的递延所得税资产 时，一方面要调增或调减递延所得税资产，另一方面要相应地调增或调减 当期的所得税费用。2. 递延所得税资产不予折现。3. 递延所得税资产账面价值的复核。如情形发生变化，对依据新情形估量在有关可抵扣临时性差异转回期 间内，无法产生足够的应纳税所得额用来利用可抵扣临时性差异，使得与 递延所得税资产有关经济利益无法全部实现的，关于预期无法实现的部分， 应减记递延所得税资产的账面价值。减记时，除原确认时记入所有者权益 的递延

25、所得税资产的减记金额也相应记入所有者权益外，其余的减记金额 应增加减记当期的所得税费用。递延所得税资产的账面价值减记的以后期间，若企业按照新的环境和 情形判定能够产生足够的应纳税所得额利用可抵扣临时性差异，使得递延 所得税资产包含的经济利益能够实现，则应相应复原递延所得税资产的账 面价值，转回减记的金额。转回减记金额的会计分录与确认递延所得税资 产的会计分录相反。三、递延所得税负债的核算（一）递延所得税负债的确认1. 确认递延所得税负债的一样原则。资产负债表日，企业按首次确认的递延所得税负债金额或按资产负债 表日递延所得税负债的应有余额大于其账面余额的差额，确认递延所得税 负债时，应借记“所得

26、税费用递延所得税费用”账户，贷记“递延所 得税负债”；资产负债表日， 递延所得税负债的应有余额小于其账面余额的， 应编制相反的会计分录。与直截了当计入所有者权益的交易或事项有关的应纳税临时性差异， 其所得税阻碍应增加或减少所有者权益。确认时，应借记“资本公积其他资本公积”账户，贷记“递延所得税负债”账户企业合并中产生的应纳税临时性差异，其有关的所得税阻碍应调整购 买日确认的商誉或计入合并当期损益的金额。购买日确认递延所得税负债 时，应借记“商誉”等账户，贷记“递延所得税负债”账户。2确认递延所得税负债应注意的咨询题3. 不确认递延所得税负债的情形。（1）商誉的初始确认。依据会计准则应确认为商誉

27、；依据税法在作为免税合并的情形下，计 税时不认可商誉的价值，即商誉的计税基础为0，商誉的账面价值与其计税 基础之间的差额形成应纳税临时性差异。（2）企业合并以外的发生时不阻碍会计利润和纳税所得的其他交易和 事项。（3）投资企业能够操纵转回时刻且估量以后专门可能可不能转回的与 子公司、联营企业及合营企业投资有关的应纳税临时性差异。（二）递延所得税负债的计量1资产负债表日企业关于应纳税临时性差异应按照预期清偿该负债期间的适用税率运算递延所得税负债。亍所得税费用的核算所得税费用由当期所得税（当期应交所得税）和递延所得税两部分组 它7们均应2递延所得税负债不予折现。 第四节成,益计入当期损益。一、当期

28、所得税的运算与账务处理当期所得税是指企业依据税法规定针对当期发生的交易和事项，运算 确定的应交所得税金额。其运算公式为：当期所得税二当期应纳税所得额X适用的所得税税率当期所得税二应纳税所得额X适用所得税税率=(会计利润士税收调整项目)X适用所得税税率 其中税收调整项目应该完全按照税法规定的利润运算条款进行操作。 不得在税前扣除的项目要紧包括： ( 1)向投资者支付的股息、红利等 权益性投资收益款项；企业所得税税款；税收滞纳金；罚金、罚款和被没 收财物的缺失；超过年度利润总额 12%部分的公益性捐赠支出；赞助支出； 未经核定的预备金支出；与取得收入无关的其他支出等。 ( 2)以下固定资 产的折旧

29、：房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；以经营租赁方式租 入的固定资产；以融资租赁方式租出的固定资产；已足额提取折旧仍连续 使用的固定资产；与经营活动无关的固定资产；单独估价作为固定资产入 账的土地；其他不得运算折旧扣除的固定资产。 ( 3)以下不得运算摊销费 用扣除的无形资产：自行开发的支出已在运算应纳税所得额时扣除的无形 资产；与经营活动无关的无形资产；其他不得运算摊销费用扣除的无形资 产。( 4)对外投资成本，即企业对外投资期间投出资产的成本。( 5)企业从其关联方同意的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的 利息支出。在上式会计与税法规定不同产生的调整因素中，除前述的临时性差

30、异 项目外，还有其他一些差异项目，要紧有：1. 企业购买国债的利息收入。2. 企业的罚金、 罚款和被没收财物的缺失以及税收滞纳金、 非公益性捐 赠支出和赞助支出。3. 企业从其关联方同意的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标 准而发生的利息支出。4. 公益性捐赠支出。5. 非金融企业向非金融企业借款的利息支出， 超过按照金融企业同期同 类贷款利率运算的数额的部分。6. 企业发生的职工福利费支出和拨付的工会经费， 分别超过工资薪金总 额 14% 和 2%的部分。7. 企业发生的职工教育经费支出。8. 企业发生的与生产经营活动有关的、 超过发生额 60%的业务招待费支 出（最高不得超过当年营业收

31、入的 5%。）。9. 企业发生的符合条件的超过当年营业收入 15%部分的广告费和业务 宣传费支出。【例2-25】甲公司20X 8年利润表中利润总额为1 000万元，适用的所得税税率为 25%，当年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理 存在差异的有：（ 1 ）向关联企业提供现金捐赠 50 万元。（2）支付罚款和税收滞纳金 6 万元。（ 3）向关联企业赞助支出 12 万元。（ 4）取得国债利息收入 18 万元。（5）年末计提了 20 万元的存货跌价预备。（ 6）某项交易性金融资产取得成本为 l50 万元，年末的市价为 1 80 万元，按照税法规定，持有该项交易性金融资产期间公允价值的变动不计

32、 入应纳税所得额。（7）年末预提了因销售商品承诺提供 1 年的保修费 50 万元。按照税 法规定，与产品售后服务有关的费用在实际发生时承诺扣除。 答疑编号 11020401按照上述资料，甲公司 20X 8 年应纳税所得额和应交所得税的运算如 下：应纳税所得额 =1 000+50+6+12-18+20-30+50=1 090（万元）应交所得税 =1 090X 25%=272.5（万元）二、递延所得税的运算与账务处理 递延所得税是指按照所得税准则规定应予确认的递延所得税资产和递 延所得税负债期末应有金额与原已确认金额之间的差额，即递延所得税资 产和递延所得税负债当期发生额的综合结果。递延所得税的运

33、算公式为：递延所得税 = （期末递延所得税负债余额 -期初递延所得税负债余额） - （期末递延所得税资产余额 -期初递延所得税资产余额）=当期递延所得税负债增加额-当期递延所得税资产增加额【例2-26】沿用【例2-25】资料，甲公司20X 8年12月31日资产负 债表有关项目金额及其计税基础如表 2-8所示。假定甲公司估量会连续盈 利，能够获得足够的应纳税所得额。表2-8甲公司资产负债表项目临时性差异运算表单位：万元项目账而价值计税基础差异应纳税临时性差异可抵扣临时性差异存货608020交易性金融资产18015030估量负债50050总计3070答疑编号11020402依据表2-8资料，甲公司

34、20X 8年递延所得税运算如下：递延所得税资产=70X 25%=17.5 （万元）递延所得税负债=30X 25%=7.5 （万元）递延所得税=7.5-17.5=-10 （万元）三、所得税费用的运算与账务处理【例2-28】按照【例2-25】、【例2-26】和【例2-27】有关资料，假定 甲公司20X 9年应纳税所得额为1 200万元，资产负债表中有关资产、负 债的账面价值与其计税基础如表 2-9所示，假定除所列项目外，其他资产、 负债项目不存在会计与税法的差异。表29甲公司资产负债表项目临时性差异运算表单位：万元项目账面价值计税基础差异应纳税临时性差异可抵扣临时性差异存货120120无形资产10

35、00100交易性会融资产20024040估量负债25O25总计10065答疑编号11020403依据资料甲公司20X 9年所得税费用的运算和账务处理如下:1当期所得税。当期所得税二当期应交所得税=1 200X 25%=300 （万元） 2递延所得税。（1）年末递延所得税负债=100X 25%=25 （万元）年初递延所得税负债=7.5 （万元）本年递延所得税负债增加额=25-7.5=17.5 （万元）（2）年末递延所得税资产=65X 25%=16.25 （万元）年初递延所得税资产=17.5 （万元）本年递延所得税资产减少额=16.25-17.5=-1.25 （万元）递延所得税=17.5+1.25

36、=18.75 （万元）3.所得税费用。所得税费用=300+18.75=318.75 （万元）借：所得税费用一一当期所得税费用3 000 000递延所得税费用187 500贷：应交税费一一应交所得税3 000 000递延所得税资产12 500递延所得税负债1 75 000注意：运算所得税费用的差不多思路是1. 运算出资产、负债的计税基础，按照计税基础和账面价值的差异，确 定是可抵扣临时性差异依旧应纳税临时性差异。2. 按照临时性差异和所得税使用税率，运算出当期的递延所得税资产或 递延所得税负债的期末余额，然后减去期初余额，运算出当期递延所得税 资产或递延所得税负债的发生额，即运算出递延所得税。3

37、. 运算当期所得税，即先运算出应纳税所得额，即在会计利润的基础上 按照税法规定的利润运算进行调整，然后乘以所得税税率4按照所得税费用=当期所得税+递延所得税运算得出所得税费用5.最后做出会计分录。【例2-22】乙企业2X 01年12月31日购入成本为400万元的设备， 估量使用年限为5年，估量净残值为0,会计采纳年限平均法计提折旧。因 该设备符合税法规定的税收优待条件，承诺采纳双倍余额递减法计提折旧， 假定税法规定的使用年限及净残值与会计相同，该企业各年末均未对该项 固定资产计提减值预备。乙企业适用的所得税税率为25%。本例会计采纳的折旧方法与税法规定不同，使得该设备账面价值与其 计税基础不同

38、，产生临时性差异。各年的临时性差异及其对所得税的阻碍 数运算如表2 -6所示。表26临时性差异及其对所得税阻碍数运算表单位：万元项目2X）1 年2X）2 年2X3年2X04 年2X05 年2X06 年账面价值400320240160800计税基础40024014486.443.20临时性差异0809673.636.80递延所得税负债余额0202418.49.20递延所得税负债发生额020 （贷）4 （贷）5.6 （借）9.2 （借）9.2 （借）答疑编号11020404在表2-6中，各年有关数字的运算及其有关的账务处理如下：（1） 2X 02 年：年末账面价值=400-400/5=320 （万

39、元）年末计税基础=400-400 X 40%=240 （万元）年末账面价值大于计税基础，产生应纳税临时性差异80万元年末递延所得税负债余额=80X 25%=20 （万元）本年递延所得税负债发生额=20-0=20 （万元）（贷方）年末确认递延所得税负债时：借：所得税费用一一递延所得税费用 200 000贷：递延所得税负债200 000（2）2X 03 年：年末账面价值=400-400/5 X 2=240 （万元）年末计税基础=240-240 X 40%=144 （万元）年末账面价值大于计税基础 96 万元。 年末递延所得税负债余额 =96X 25%=24（万元） 本年递延所得税负债发生额 =24

40、-20=4（万元）（贷方） 年末确认递延所得税负债时：借：所得税费用递延所得税费用 40 000 贷：递延所得税负债40 000（3）2X 04 年:年末账面价值 =400-400/5X 3=160（万元）年末计税基础 =144-144X 40%=86.4（万元） 年末账面价值大于计税基础 73.6 万元。 年末递延所得税负债余额 =73.6X 25%=18.4（万元） 本年递延所得税负债发生额 =18.4-24=-5.6（万元）（借方） 年末转回递延所得税负债时：借：递延所得税负债56 000贷：所得税费用递延所得税费用 56 000（ 4） 2X 05 年：年末账面价值 =400-400/

41、5X 4=80（万元）年末计税基础 =86.4-86.4/2=43.2（万元） 年末账面价值大于计税基础 36.8 万元。年末递延所得税负债余额 =36.8X 25%=9.2（万元） 本年递延所得税负债发生额 =9.2-18.4=-9.2（万元）（借方） 年末转回递延所得税负债时：借：递延所得税负债92 000贷：所得税费用递延所得税费用 92 000（5） 2X 06 年：年末账面价值 =400-400/5X 5=0年末计税基础 =43.2-86.4/2=0 年末账面价值等于计税基础，递延所得税负债余额为 O 本年递延所得税负债发生额 =0-9.2=-9.2（万元）（借方） 年末转回递延所得税负债时：借：递延所得税负债 92 000贷：所得税费用递延所得税费用 92 000