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1、2011 年中级会计实务第六章无形资产预习本章在近年的考试中主要以客观题形式 出现，是基础性章节。本章主要内容：第一节 无形资产的确认和初始计量第二节 内部研究开发支出的确认和计量第三节 无形资产的后续计量第四节 无形资产处置和报废第一节无形资产的确认和初始计量一、无形资产的概念及确认条件（一）无形资产的概念无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。货币资金、应收款项、持有至到期投资等均属于货币性资产，不属于无形资产。商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于无形资产。 商誉是与无形资产平行的非流动资产。无形资产主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许
2、权等。特征：1. 由企业拥有或者控制并能带来未来经济利益；2. 不具有实物形态；3. 具有可辨认性；4. 属于非货币性资产。二、无形资产的确认条件（即资产的确认条件）（1）该资源的有关经济利益很可能流入企业；（2）该资源的成本或者价值能够可靠计量。 比如企业的人力资源，其成本或者价值不能够可靠计量是其不能作为资产确认的原因之一。三、无形资产的初始计量无形资产通常按其实际成本计量。不同渠道取得的无形资产，其实际成本的构成并不相同。（一）外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。注意：不包括新产品的广告费、管理费用等。（二） 购买无形资产的价款
3、超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的初始成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。（三）投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。（四）通过非货币性资产交换和债务重组等取得的无形资产。（五）土地使用权第二节内部研究开发支出的确认和计量一、研究与开发阶段的区分对于企业自行进行的研究开发项目，应当区分研究阶段与开发阶段分别进行核算。（一）研究阶段研究，是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。研究阶段是探索性的， 是
4、为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。在这一阶段不会形成阶段性成果。（二）开发阶段开发，是指企业进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。相对于研究阶段而言，开发阶段应当是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。二、研究与开发支出的确认（一）研究阶段支出基于研究阶段的探索性及其成果的不确定性， 因此，研究阶段的有关支出，在发生时应当费用化计入当期损益（管理费用）。（二）开发阶段支出基于进入开发阶段的
5、研发项目形成成果的可能性较大，因此，企业可将有关支出资本化计入无形资产的成本。 根据规定，开发支出必须同时满足以下条件，才可以资本化，确认为无形资产；否则，应当费用化计入当期损益（管理费用）。具体条件为 ：1. 完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。2. 具有完成该无形资产并使用或出售的意图。3. 无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性。4. 有足够的技术、财务和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。5. 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。
6、无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时作为管理费用，全部计入当期损益。三、内部开发无形资产成本的计量内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定可使用或可出售状态之前发生的必要的支出总和，包括、材料、人工，以及所负担的一些费用。对于无形资产达到预定可使用或可出售状态之前发生的一些无效的、初始的损失等不计入无形资产成本，直接计入当期损益。为无形资产使用所发生的一些培训支出，也不能计入无形资产成本。对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。四、内部研究开发费用的会计处理企业自行开发无形资产发生的研发支出，无论是否满足资
7、本化条件，均应先在“研发支出”科目中归集，期末，对于不符合资本化条件的研发支出，转入当期管理费用；符合资本化条件但尚未完成的开发费用，继续保留在“研发支出”科目中，待开发项目完成达到预定用途形成无形资产时，再将其发生的实际成本转入无形资产。第三节无形资产的后续计量一、无形资产使用寿命的确定对于使用寿命不确定的无形资产，持有期间无需摊销，但必须在每期期末进行减值测试。二、使用寿命有限的无形资产（一）应摊销金额的确定:成本扣除预计净残值无形资产的残值一般为零，但下列情况除外：1. 有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；2. 可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿
8、命结束时可能存在。残值确定以后，在持有无形资产的期间内，至少应于每年年末进行复核，预计其残值与原估计金额不同的，应按照会计估计变更进行处理。（二）摊销期和摊销方法无形资产的摊销期自其可供使用（即其达到预定用途）时起至终止确认时止。当月增加的无形资产当月开始摊销，当月减少的无形资产当月不摊销。在无形资产的使用寿命内系统地分摊其应摊销金额，存在多种方法。这些方法包括直线法、生产总量法等。企业选择的无形资产摊销方法，应当能够反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式，并一致地运用于不同会计期间；无法可靠确定其预期实现方式的，应当采用直线法进行摊销。每年年度终了，对使用寿命、摊销方法复核。（三）会
9、计处理摊销时，应当考虑该项无形资产所服务的对象，并以此为基础将其摊销价值计入相关资产的成本或者当期损益。借：管理费用（或制造费用等）贷：累计摊销三、使用寿命不确定的无形资产于每期期末按规定进行减值测试。第四节无形资产处置和报废一、无形资产出租（一般是转让无形资产的使用权）企业让渡无形资产使用权形成的租金收入和发生的相关费用，分别确认为其他业务收入和其他业务成本；税金计入“营业税金及附加”科目。二、无形资产出售（一般是转让无形资产所有权）应当将取得的价款与该无形资产账面价值（成本减去累计摊销和已计提的减值准备）的差额，确认为处置非流动资产的利得或损失，计入当期营业外收支。三、无形资产报废如果无形
10、资产预期不能为企业带来经济利益，例如，该无形资产已被其他新技术所替代，则应将其报废并予转销，其账面价值转作当期损益。转销时，应按已计提的累计摊销，借记“累计摊销”科目；按其账面余额（原值），贷记“无形资产”科目；按其差额，借记“营业外支出”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。本章小结：一：研究开发支出费用化： 研究支出、部分开发支出资本化： 符合条件的开发支出二：三个核算阶段初始计量后续计量（使用寿命有限/ 使用寿命不确定）处置报废第七章非货币性资产交换第一节非货币性资产交换的认定企业在生产经营过程中，有时会出现这种状况，即甲企业需要乙企业拥有的某项设备，而乙企业恰好需要甲企业生产的
11、产品作为原材料，双方可能通过互相交换上述设备和原材料达成交易，这就是一种非货币性资产交换行为。通过这种交换，企业一方面满足了各自生产经营的需要；另一方面也在一定程度上减少了货币性资产的流出。一、 非货币性资产交换的概念非货币性资产交换是一种非经常性的特殊交易行为，是交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。这里的非货币性资产是相对于货币性资产而言的。所谓货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等；所谓非货币性资产，是指货币性资产以外的资产，该类资产在将来为企业带来
12、的经济利益不固定或不可确定，包括存货 ( 如原材料、库存商品等 ) 、长期股权投资、投资性房地产、固定资产、在建工程、无形资产等。这里所说的非货币性资产交换，仅包括企业之间主要以非货币性资产形式进行的互惠转让，即企业取得一项非货币性资产，必须以付出自己拥有的非货币性资产作为代价。企业与所有者或所有者以外方面的非货币性资产非互惠转让，如以非货币性资产作为股利发放给股东，或政府无偿提供非货币性资产给企业等，或在企业合并、债务重组中取得的非货币性资产，或企业以发行股票形式取得的非货币性资产等，均不属于本章所讲的非货币性资产交换的范围。二、非货币性资产交换的认定从非货币性资产交换的概念可以看出，非货币性资产交换的交易对象主要是非货币性资产，交易中一般不涉及货币性资产，或只涉及少量货币性资产即补价。一般认为，如果补价占整个资产交换金额的比例低于 25%，则认定所涉及的补价为“少量”，该交换为非货币性资产交换； 如果该比例等于或高于 25%，则视为货币性资产交换。 非货币性资产交换的认定条件可以用下面的公式表示：或者：