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1、第三节收入分析一、收入的确认和计量企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入用收入确认操纵利润的案例：银广夏、黎明股份、东方电子等营业收入：商品收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入二、企业收入操纵的常用手法（一）提前确认未实现收入1. 利用补充协议2. 填塞分销渠道，刺激经销商提前购货3. 违反准则规定，将尚未达到收入确认条件的收入确认为当期收入案例：天津磁卡提前确认收入天津磁卡 2000 年年报虚增利润 6370 万元：通过何种途径将虚账记上的呢？一是其控股子公司海南海卡有限公司将委托他人开发的两项POS机技术协议转让给另外3家公司，收取技术转让
2、费5500 万元，扣除委托开发成本230 万元，形成营业毛利5270 万元。事实上，海卡公司在尚未享有POS机技术完全使用权和转让权的情况下，向三公司转让使用权，并将所收取的费用确认为收入，提前确认收入5500 万元，提前确认成本230 万元，虚增利润5279 万元。二是公司与吉林天洁天然气开发有限公司签订合同书，向吉林天洁提供价值 1200 万元的计算机硬件设施和价值 1100 万元的软件系统、技术资料和技术服务。到年末，公司将吉林天洁支付的 1100 万元作为软件系统及技术服务收入汇入当期主营业务收入。截至审计报告日，该合同硬件部分尚未履行，天津磁卡在合同尚未履行完毕的情况下，将1100
3、万元确认为收入，属提前确认收入，形成等额虚增利润（二）推后确认收入目的：以丰补歉，平滑收入和利润做法：将本应在当期确认的收入推迟至今以后期间确认，并将当期储备的收入在经营陷入困境的年份予以释放（三）伪装收入性质，夸大营业收入金额将非经常性收益，如投资收益、补贴收入和营业外收入等包装称营业收入歪曲了利润结构，夸大了企业创造经营收入和经营性现金流量的能力案例：琼民源管理舞弊案例琼民源公司1996 年虚构了5.66 亿元利润，虚增资本公积金6.57 亿元虚增的利润主要来源于：（1）将合作方香港冠联置业公司投入的股本及合作建房资金1.95 亿元确认为收入（ 2） 通过三次循环转账手法，虚构收到转让北京
4、民源大厦部分开发权和商场经营权的款项 2.7 亿元，从而企业人收入 3.2 亿元（3）将收到合作方民源大厦的建设补偿费 5100 万元确认为收入。该公司还将其拥有的土地使用权和未有处置权的民源大厦对外投资，并对土地使用权和民源大厦进行评估，评估增值作为资本公积金。（四）歪曲事实，虚增收入将本应采用净额反映的业务，改按总额法反映代理代销业务分为买断式和非买断式两种买断式的代理代销业务可视销售：风险转移给代理方非买断式的代理代销业务按代理代销可望收取的净额（如代理佣金）确认收入（五）凭空虚构收入人为地通过“应收票据”、“应收账款”等账户虚增销售收入案例ST黎明财务舞弊在 2001 年遭受中国证监会
5、处罚的黎明股份，就是在1999 年通过“一条龙”造假手段，假购销合同、假货物入库单、假货物出库单、假保管账、假成本核算账等，使得主营业务收入虚增 1.53 亿元，虚增利润总额 8679 万元，同时虚增资产 8996 万元。（六）通过关联交易操纵收入与关联方发生的交易，很可能扭曲供求关系和价格机制一些上市公司蓄意隐瞒关联关系，将关联交易所产生的收入包装称独立交易的收入，以获得证券市场的青睐案例一：关联购销G公司以协议价格的方式通过成都无缝钢管公司（控股股东）销售自己生产的钢锭，关联交易占公司总销售收入的比例一直都超脱 80%。 1999 年公司共生产钢锭 10.2 万吨，关联交易占公司总销售收入
6、的 89.50%，向控股股东西销售钢锭的价格与向非关联方销售价格比较，平均每吨高 330 元。而 1999 年公司利润总额仅为 119.8 万元，如果控股股东没有高价收购钢锭，当年公司应该是亏损上千万元。案例 2：费用分担某上市公司和控股集团公司共用同一品牌，对此品牌投入的广告费用和品牌维护费用的不同分割酒会形成不同的利润结果。某集团公司 1997 年替其控股的上市公司承担了 4500 多万元的广告费，理由是上市公司做的广告也有助于提升整个集团的企业形象。而同年另一上市公司代垫控股集团公司 5751 万元广告费。同样由母公司共用的商标发生的广告费，却出现两个不同的费用承担结果，一个由母公司承担
7、，一个由子公司承担。案例 3：外资关联企业转让定价偷税案某外资企业是日本某公司在中国投资兴办的独资企业，生产电机零配件。经过对其会计报表的审计，发现该企业从 1995 年开始生产经营至今， 4 年的毛利率均为负值，分别为-3.05% 、 -0.09% 、 -2.13% 和 -0.4% 。这属于典型的“倒挂经营”的现象。更令人不解的是日本总部从 1996 年至今一直在增资。如何查？查什么？1 日本总部对独资企业的销售和采购的控制程度2 产品采购与销售价格的合理程度采购，销售，价格1 原材料全班由日本总部提供，生产加工的产成品全部返销给日本总部，该企业的高级主管都是由日本总部负责任免，该企业的几乎
8、全部经营获得都受控于日本总部。- 关联企业2 通过与同类产品的国际市场价格或者销售给无关联的第三方的销售价格进行对比。 - 销售价格低出很多，采购价格高出很多毛利为负值3 紧紧抓住经营亏损与投资增加这一矛盾，要求对方进行合理的解释。4 反避税的国家惯例“实质重于形式”的应用。（七）篡改收入分配捆绑销售中，如何将合同总价分配至各个要素随意改动收入分配所运用的假设，低估融资收入和服务收入，夸大产品销售收入（八）双向交易或三角交易双向交易就是交易双方互为买方和卖方，为彼此“创造”收入。三角交易实质也是一种双向交易，但因为引入了第三方或过桥公司，使其双向交易不容易被外界发觉红色为正确答案单项选择题 （
9、共 2 题）1以丰补欠、平滑收入是为了（）。提前确认收入伪装收入夸大收入推迟确认收入2将本应采用净额反映的业务改用总额法反映是（）的一种手段。提前确认收入伪装收入虚增收入推迟确认收入多选题 （共 2 题）3提前确认销售收入的操纵手法有（）。利用补充协议，伪装销售实现填塞分销渠道，诱使经销商提前购货将尚未达到收入确认条件的收入确认为当期收入用递延收入平滑收益将非经营性收入伪装成主营业务收入4下列选项中，属于收入操纵的常用方法的是（）。通过关联交易操纵收入歪曲事实，虚增收入伪装收入性质，夸大营业收入金额推后确认收入判断题 （共 2 题）5 将非经常性收益，如投资收益等包装成营业收入，属于歪曲事实，
10、虚增收入的操纵方法。正确错误6三角交易本质上也是一种双向交易，其目的是为交易双方创造收入。（）错误正确出师表两汉：诸葛亮先帝创业未半而中道崩殂，今天下三分，益州疲弊，此诚危急存亡之秋也。然侍卫之臣不懈于内，忠志之士忘身于外者，盖追先帝之殊遇，欲报之于陛下也。诚宜开张圣听，以光先帝遗德，恢弘志士之气，不宜妄自菲薄，引喻失义，以塞忠谏之路也。宫中府中，俱为一体；陟罚臧否，不宜异同。若有作奸犯科及为忠善者，宜付有司论其刑赏，以昭陛下平明之理；不宜偏私，使内外异法也。侍中、侍郎郭攸之、费祎、董允等，此皆良实，志虑忠纯，是以先帝简拔以遗陛下：愚以为宫中之事，事无大小，悉以咨之，然后施行，必能裨补阙漏，有
11、所广益。将军向宠，性行淑均，晓畅军事，试用于昔日，先帝称之曰 “能 ”，是以众议举宠为督：愚以为营中之事，悉以咨之，必能使行阵和睦，优劣得所。亲贤臣，远小人，此先汉所以兴隆也；亲小人，远贤臣，此后汉所以倾颓也。先帝在时，每与臣论此事，未尝不叹息痛恨于桓、灵也。侍中、尚书、长史、参军，此悉贞良死节之臣，愿陛下亲之、信之，则汉室之隆，可计日而待也。臣本布衣，躬耕于南阳，苟全性命于乱世，不求闻达于诸侯。先帝不以臣卑鄙，猥自枉屈，三顾臣于草庐之中，咨臣以当世之事，由是感激，遂许先帝以驱驰。后值倾覆，受任于败军之际，奉命于危难之间，尔来二十有一年矣。先帝知臣谨慎，故临崩寄臣以大事也。受命以来，夙夜忧叹，恐托付不效，以伤先帝之明；故五月渡泸，深入不毛。今南方已定，兵甲已足，当奖率三军，北定中原，庶竭驽钝，攘除奸凶，兴复汉室，还于旧都。此臣所以报先帝而忠陛下之职分也。至于斟酌损益，进尽忠言，则攸之、祎、允之任也。愿陛下托臣以讨贼兴复之效，不效，则治臣之罪，以告先帝之灵。若无兴德之言，则责攸之、祎、允等之慢，以彰其咎；陛下亦宜自谋，以咨诹善道，察纳雅言，深追先帝遗诏。臣不胜受恩感激。今当远离，临表涕零，不知所言。