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1、企业所得税及其会计核算,1,第六章 企业所得税及其核算,企业所得税基础 企业所得税应纳税额的计算企业所得税的账务处理企业所得税征收缴纳管理,企业所得税及其会计核算,2,第一节 企业所得税基础,一、企业所得税的概念与特点 二、企业所得税的纳税义务人三、企业所得税的征税对象四、企业所得税的税率五、企业所得税的税收优惠,企业所得税及其会计核算,3,一、企业所得税的概念与特点,（一）概念及理解对在我国境内的企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得依法征收的和种税收。,（二）特点将企业划分为居民企业和非居民企业。居民企业：中国境内外的所得。非居民企业：仅来源于中国境内的所得。征税对象为应纳税所得
2、额（应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损 ）征税以量能负担为原则实行按年计征、分期预缴的办法,企业所得税及其会计核算,4,二、企业所得税的纳税义务人,企业：不包括个人独资企业、合伙企业【提示】个人独资企业和合伙企业缴纳个人所得税，不是企业所得税的纳税人。 。区分为居民企业和非居民企业。（一）居民企业：依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。（二）非居民企业：是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。其他取得收
3、入的组织：非营利组织从事营利性活动取得的收入等。,企业所得税及其会计核算,5,三、企业所得税的征税对象,（一）居民企业来源于中国境内、境外的所得。（二）非居民企业非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。,企业所得税及其会计核算,6,纳税义务人与征税对象结合：,企业所得税及其会计核算,7,（三）所得内容及来源确定,企业所得税及其会
4、计核算,8,四、企业所得税的税率,企业所得税及其会计核算,9,（三）税率过渡优惠政策 共有几种过渡情况2007年3月16日前（含3月16日）成立-可享受过渡优惠政策享受低税率优惠的享受定期减免税优惠的因未获利而尚未享受优惠的具备上述资格的企业必须是特定地区、特殊类型的企业2007年3月17日至2007年12月31日成立优惠仅仅能享受3月17到12月31日这几个月的时间。从2008年1月1日起不享受过渡政策。2008年1月1日以后成立:按新法规定,企业所得税及其会计核算,10,（三）税率过渡优惠政策 具体规定：自2008年1月1日起，原享受低税率优惠政策的企业，在新税法施行后5年内逐步过渡到法定
5、税率。其中：享受企业所得税15%税率的企业，2008年按18%税率执行，2009年按20%税率执行，2010年按22%税率执行，2011年按24%税率执行，2012年按25%税率执行； 原执行24%税率的企业，2008年起按25%税率执行。自2008年1月1日起，原享受企业所得税“两免三减半”、“五免五减半”等定期减免税优惠的企业，新税法施行后继续按原税收法律、行政法规及相关文件规定的优惠办法及年限享受至期满为止，但因未获利而尚未享受税收优惠的，其优惠期限从2008年度起计算。,企业所得税及其会计核算,11,举例：某企业2007年3月15日在厦门经济特区成立，是生产性外商投资企业，经营期10年
6、，2007年即开始获利，请问如何纳税？该企业如果2008年度开始获利呢？如果2009年开始获利呢？成立时间在2007年3月16日前，所以2007年，适用15%，并且符合一免2008年，适用18%，并且符合二免2009年，适用20%，符合一减半，最后10%2010年，适用22%，符合二减半，最后11%2011年，适用24%，符合三减半，最后12%2012年，适用25%，过度期结束,企业所得税及其会计核算,12,举例：如果2008年开始获利2007年，适用15%，并且没有获利2008年，适用18%，并且符合一免2009年，适用20%，符合二免2010年，适用22%，符合一减半，最后11%2011年
7、，适用24%，符合二减半，最后12%2012年，适用25%，符合三减半，最后12.5% 2013年，适用25%，过渡结束,企业所得税及其会计核算,13,举例：如果2009年获利，那么2007年，适用15%，并且没有获利2008年，适用18%，并且没有获利2009年，适用20%，符合二免（2008年开始计算两免三减半，所以浪费了一免）2010年，适用22%，符合一减半，最后11%2011年，适用24%，符合二减半，最后12%2012年，适用25%，符合三减半，最后12.5% （最多到2012年所有企业过渡完成）2013年，适用25%，过渡结束,企业所得税及其会计核算,14,（一）免征、减征1从事
8、从事农、林、牧、渔业项目的所得（1）免征：蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植；农作物新品种的选育；中药材的种植；林木的培育和种植；牲畜、家禽的饲养；林产品的采集；灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目；远洋捕捞。（2）减半征收：花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；海水养殖、内陆养殖。,五、企业所得税的税收优惠,企业所得税及其会计核算,15,（一）免征、减征（续）2从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得 公共基础设施项目，是指公共基础设施项目企业所得税优惠目录规定的港口码头、机场、铁路、公路、城市公共交通、电力、
9、水利等项目。自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，三免三减半。企业承包经营、承包建设和内部自建自用本条规定的项目，不得享受本条规定的企业所得税优惠。3.从事符合条件的环境保护、节能节水项目 符合条件的环境保护、节能节水项目，包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，三免三减半。,企业所得税及其会计核算,16,（一）免征、减征（续）4符合条件的技术转让所得 符合条件的技术转让所得免征、减征企业所得税，是指一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收
10、企业所得税。5.非居民企业在中国境内未设有机构、场所的，或者虽设有机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，其来源于中国境内的所得，减按10%的税率征收企业所得税。下列所得可以免征企业所得税：（1）外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得；（2）国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的利息所得；（3）经国务院批准的其他所得。,企业所得税及其会计核算,17,（二）经济特区和上海浦东新区新设立高新技术企业过渡性优惠2008年1月1日后成立的，自取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，两免三减半。同时在经济特区和上海浦东新区以外的地区从事生产经营的，应当单独计算在经济特区和上海
11、浦东新区内取得的所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独核算的，不得享受优惠。（三）西部大开发税收优惠鼓励类产业的内资和外商投资企业,2001-2010年期间,减按15%（主营业务收入应占全部总收入的70%以上）新办交通、电力、水利、邮政、广播电视企业，上述项目收入占企业总收入70%以上的：内资企业自开始生产经营之日起，两免三减半；外商投资企业经营期在10年以上的，自获利年度起两免三减半。保护生态环境、退耕还林/草的农业特产收入，自取得收入年份起10年免征农业特产税。,企业所得税及其会计核算,18,（四）民族自治地方的优惠 民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地
12、方分享的部分，可以决定减征或者免征。自治州、自治县决定减征或者免征的，须报省、自治区、直辖市人民政府批准。,（五）加计扣除优惠（重点，与计算题有关）,企业所得税及其会计核算,19,（六）创投企业优惠,创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。,（七）减计收入优惠,企业以规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和非禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。,（八）税额抵免优惠,企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用
13、设备的投资额，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。若在5年内转让、出租的，应当停止享受优惠，并补缴已经抵免的税款。,企业所得税及其会计核算,20,第二节 企业所得税应纳税额的计算,应纳所得税税额 =应纳税所得额*适用税率-减免税额-抵免税额 应纳税所得额的计算1、直接计算法应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损 2、间接计算法应纳税所得额=会计利润纳税调整项目,企业所得税及其会计核算,21,一、收入总额,企业所得税及其会计核算,22,一、收入总额,企业所得税及其会计核算,23,一、收入
14、总额,企业所得税及其会计核算,24,二、不征税收入1、财政拨款：是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 2、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金：行政事业性收费是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。政府性基金，是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。3、国务院规定的其他不征税收入：是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务
15、院批准的财政性资金。,企业所得税及其会计核算,25,三、免税收入1、国债利息收入2、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益（注意是指直接投资形式）3、在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益注意：上述2、3所称的股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资性收益。4、符合条件的非营利组织的收入,企业所得税及其会计核算,26,四、扣除项目（一）扣除原则真实性、合法性、合理性、相关性、区分收益性支出与资本性支出原则。（二）准予扣除项目的基本范围1、成本2、费用3、税金（所得
16、税、增值税除外）4、损失5、其他支出,企业所得税及其会计核算,27,（三)部分扣除项目的具体范围和标准,企业所得税及其会计核算,28,企业所得税及其会计核算,29,企业所得税及其会计核算,30,企业所得税及其会计核算,31,五、资产的税务处理固定资产、无形资产、生产资产、长期待摊费用、存货等资产的支出属于资本性支出，税法不允许作为成本费用从收入总额中一次性扣除，只能采取分资计提折旧或分次摊销的方式予以扣除。（一）固定资产的税务处理1、计税基础2、折旧计提范围（注意与会计准则规定不同）3、折旧方法4、折旧年限5、加速折旧优惠,（二）生物资产的税务处理1、计税基础2、生产性生物资产的折旧方法：直线
17、法3、生产性生物资产的折旧年限,企业所得税及其会计核算,32,（三）无形资产的税务处理1、计税基础2、摊销范围（客观题）3、摊销方法及年限：直线法，不低于10年。,（四）长期待摊费用的税务处理1、摊销范围（客观题）2、摊销方法及年限,（五）存货1、计税基础2、存货成本的计算方法：企业使用或销售存货的成本准予在计算应纳税所得额时扣除。成本计算方法可在先进先出法、加权平均法、个别计价中选用一种。,企业所得税及其会计核算,33,（六）投资资产的税务处理1、投资资产的成本2、投资资产成本的扣除方法：企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。企业在转让或者处置投资资产时，其成本才准予
18、扣除。,（七）其他规定1、企业转让以上资产时，以净值在应纳税所得额中扣除。2、企业重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础，财税部门另有规定的除外。,企业所得税及其会计核算,34,六、不得扣除的项目,企业所得税及其会计核算,35,七、亏损弥补 企业纳税年度发生亏损的，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过5年。注意：1、亏损弥补期应连续计算；2、连续发生年度亏损，其亏损弥补期也必须从第一个亏损年度算起，先亏先补。,八、应纳税额的计算 例6-8、6-9,企业所得税及其会计核算,36,九、境外所得已纳税额的扣除（一
19、）“境外所得”的含义1、居民企业来源于中国境外的应税所得；2、非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。（二）扣除规定上述境外所得已在境外缴纳所得税税额的，可以从应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照企业所得税法规定计算的应纳税额；超过部分，可以在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。,（三）抵免限额的计算,企业所得税及其会计核算,37,第三节 企业所得税的账务处理,应付税款法原准则 债务法 纳税影响会计法 递延法新准则资产负债表债务法 从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债，按照企业会计准则规定确定
20、的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。,企业所得税及其会计核算,38,一、所得税的一般核算程序1、按照会计准则的规定确定资产负债表中除递延所得税资产、递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。2、按照税法规定确定相关资产、负债的计税基础。3、比较资产、负债的账面价值与计税基础，对于两者的差异，区分应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，确定资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税负债和递延所得税资产的余额作比较，
21、确定当期应予确认或转销的金额。4、就企业当期发生的交易或事项，按照税法规定计算确定当期应纳所得税额和当期应交所得税。5、按当期应交所得税和递延所得税负债或资产之和或差，确认所得税费用。,企业所得税及其会计核算,39,二、账户设置1、应交税费应交所得税2、所得税费用当期所得税费用 所得税费用递延所得税费用3、递延所得税资产4、递延所得税负债5、资本公积其他资本公积,企业所得税及其会计核算,40,三、资产、负债的计税基础,（一）资产的计税基础是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。资产的计税基础=未来可税前列支的金额某一资产负债表日的计税基础
22、取得成本以前期间已税前列支的金额,1.固定资产初始确认：计税基础=账面价值后续计量：（1）折旧方法、折旧年限的差异（2）因计提固定资产减值准备产生的差异,企业所得税及其会计核算,41,2.无形资产（1）初始确认：购买等方式取得的，计税基础=账面价值内部研究开发形成的无形资产一般情况下：计税基础=账面价值符合税收优惠：计税基础=账面价值*150%（2）后续计量时，会计与税收的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取账面价值实际成本会计累计摊销无形资产减值准备使用寿命不确定的无形资产：账面价值实际成本无形资产减值准备 计税基础实际成本税收累计摊销,企业所得税及其会计核算,42,
23、（二）负债的计税基础,是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。负债的计税基础=账面价值-未来期间按照税法规定可予抵扣的金额一般情况下，负债的确认与偿还不影响企业损益及应纳税所得额，故负债的计税基础=账面价值某些情况下，负债的确认与偿还可能影响企业损益及应纳税所得额，则负债的计税基础账面价值。如企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债计税基础=账面价值-未来期间按照税法规定可予抵扣的金额=0,企业所得税及其会计核算,43,-资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额，称为暂时性差异。-区分为：应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异,四、暂时性差异,（一）应纳
24、税暂时性差异 未来应纳，当期不纳，形成递延所得税负债,比如:固定资产：企业折旧小于税法折旧；无形资产：企业摊销小于税法摊销；企业期末调整增加交易性金融资产公允价值等。,企业所得税及其会计核算,44,（二）可抵扣暂时性差异未来可抵扣，当期不能抵扣，形成递延所得税资产,比如: 固定资产：企业折旧大于税法折旧；无形资产：企业摊销大于税法摊销；企业期末调整减少交易性金融资产公允价值；企业计提的各种超出税法扣除范围的各项资产减值准备等。,比如:企业为销售商品预收账款20万元，按税法规定应做销售。,前提：有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣暂时性差异。,企业所得税及其会计核算,45,
25、练习1,A公司2007年12月31日一台固定资产的账面价值为10万元，重估的公允价值为20万元，会计和税法规定都按直线法计提折旧，剩余使用年限为5年，净残值为0。会计按重估的公允价值计提折旧，税法按账面价值计提折旧。则2010年12月31日应纳税暂时性差异余额为（ ）万元。A8 B16 C6 D4,企业所得税及其会计核算,46,练习2,下列项目中产生可抵扣暂时性差异的有（ ）。A预提产品保修费用 B计提固定资产减值准备C投资企业对长期投资采用权益法核算，被投资企业当年度获利D可供出售金融资产公允价值小于取得时成本,企业所得税及其会计核算,47,五、所得税会计的账务处理（一）递延所得税资产的确认
26、与计量 1、资产负债表日，按计算确定的当期应交所得税借：所得税费用当期所得税费用 贷：应交税费应交所得税2、资产负债表日，按递延所得税资产的应有余额大于其原有余额的差额借：递延所得税资产 贷：所得税费用递延所得税费用 资本公积其他资本公积小于时作相反分录3、期末，将“所得税费用”账户的余额转入本年利润，结转后本账户无余额。,例6-15,企业所得税及其会计核算,48,（二）递延所得税负债的确认与计量 1、资产负债表日，按计算确定的当期应交所得税借：所得税费用当期所得税费用 贷：应交税费应交所得税2、资产负债表日，按递延所得税负债的应有余额大于其原有余额的差额借：所得税费用递延所得税费用 贷：递延
27、所得税负债 资本公积其他资本公积小于时作相反分录3、期末，将“所得税费用”账户的余额转入本年利润，结转后本账户无余额。,例6-16,企业所得税及其会计核算,49,（三）亏损弥补的所得税会计处理 按税法规定，当年发生的亏损可以在以后5年用税前利润弥补。对此类弥补可以作为可抵扣暂时性差异确认为递延所得税资产，前提是企业预计在未来5年内能够取得充分的应纳税所得来弥补当年度的亏损，否则就不应该确认为递延所得税资产。,例6-17,企业所得税及其会计核算,50,练习3,甲公司适用的所得税税率为25%。2007年开始计提折旧的一台设备，2007年12月31日其账面价值为6000万元，计税基础为8000万元；
28、2008年12月31日账面价值为3600万元，计税基础为6000万元。假定资产负债表日，有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异。2008年应确认的递延所得税资产发生额为（ B ）万元。A0 B100（借方） C500（借方） D600（借方）,企业所得税及其会计核算,51,练习4,A企业于2006年12月6日购入某项设备，取得成本为500万元，会计上采用年限平均法计提折旧，使用年限为10年，净残值为零，因该资产长年处于强震动状态，计税时按双倍余额递减法计列折旧，使用年限及净残值与会计相同。A企业适用的所得税税率为25%。假定该企业不存在其他会计与税收处理的差
29、异。要求：确认该事项导致的2007及2008年关于所得税的会计处理。,企业所得税及其会计核算,52,练习5,A公司2009年度利润表中利润总额为3 000万元，该公司适用的所得税税率为25%。递延所得税资产及递延所得税负债不存在期初余额。与所得税核算有关的情况如下：2009年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在差别的有：（1）2007年1月开始计提折旧的一项固定资产，成本为1 500万元，使用年限为10年，净残值为0，会计处理按双倍余额递减法计提折旧，税收处理按直线法计提折旧。假定税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同。,企业所得税及其会计核算,53,（2）向关联企业捐赠现金500
30、万元。假定按照税法规定，企业向关联方的捐赠不允许税前扣除。（3）当期取得作为交易性金融资产核算的股票投资成本为800万元，2009年12月31日的公允价值为1200万元。税法规定，以公允价值计量的金融资产持有期间市价变动不计入应纳税所得额。（4）违反环保法规定应支付罚款250万元。（5）期末对持有的存货计提了75万元的存货跌价准备。要求：计算该公司2009年应交所得税、递延所得税以及利润表中确认的所得税费用，并编制与所得税相关的会计分录。,企业所得税及其会计核算,54,第四节 企业所得税征收管理,一、纳税地点 1、居民企业以企业登记注册地为纳税地点，但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为
31、纳税地点。 2、居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构，应当汇总计算并缴纳企业所得税。 3、非居民企业在中国境内设立机构、场所的，以机构、场所所在地为纳税地点。设立多个机构、场所的，选择由其主要机构、场所汇总缴纳企业所得税。 4、非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但所得与其所设机构、场所没有实际联系的所得，以扣缴义务人所在地为纳税地点。 5、除另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。,企业所得税及其会计核算,55,二、纳税期限 按年计征，分月或分季预缴，年终汇算清缴，多退少补。,三、纳税申报要求1、自年度终了之日起5个月内汇算清缴。2、自月份或季度终了之日
32、起15日内申报预缴。在报送企业所得税申报表时，应当按照规定附送财务会计报告和其他有关资料。3、在年度中间终止经营活动的，应当自实际经营终止之日起60日内，办理汇算清缴。4、企业在办理注销登记前，就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税。,企业所得税及其会计核算,56,四、纳税申报其他要求1、企业所得税的缴纳以人民币计算，所得以人民币以外的货币计算的，应当折合成人民币计算并缴纳税款。折算时，应当按照月度或季度最后一日的人民币汇率中间价折合成人民币。2、企业在纳税年度内无论盈利或者亏损，都应当依照企业所得税法规定的期限，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表、年度企业所得税申报表、财务会计报告和其他有关资料。,五、企业所得税纳税申报表（略）,