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1、浅谈资产减值若干问题【摘要】 2006 年我国发布的新企业会计准则对资产减值准则做了修订，定义资产减值是指资产的可收回金额低于其账面价值, 内容指出 : 资产减值损失一经确认，以后期间不得转回。本文通过对各类资产减值会计处理的总结归纳, 以及对利润的影响等，避免利润高估, 确保利润表的准确性，从而符合会计长期奉行的谨慎性原则。【关键词】新会计准则资产减值会计处理影响谨慎性原则通俗地讲，资产减值是指资产在特定时点的实际价值低于其账面价值的状态。也就是说资产减值是一种状态，如果企业所有资产都处于这种状态之下，那么对于在资产负债表日处在减值状态的资产，按其实际价值计价，都要计提资产减值准备。然而，由
2、于资产的性质不同，所适用的具体准则也不尽相同，不过资产减值损失一经确认，以后期间不得转回 ( 除计提的减值准备是记入“坏账准备”或“跌价准备”的), 这样处理可以避免资产被高估，确保了利润表的准确性，从而符合了会计长期奉行的谨慎性原则。所以资产减值准则的实施已是企业的一种义务。本文通过提出资产减值这一问题进行浅析，对其各类资产减值的会计处理的探讨，深入了解资产减值的重要性。一、引入资产减值会计在激烈竞争的市场环境下，企业面临的风险和不确定性越来越大，单纯的历史成本核算已不能反映企业资产的真实情况，顺应这种状况，资产减值会计应运而生，并且随着社会的发展而不断走向成熟和完善。但是，对于理论和实务中
3、存在的问题还有待我们进一步探讨。在现行会计体系下，企业所取得的资产在资产负债表日的实际价值往往不是初始入账价值或摊余成本，资产的实际价值可能低于账面价值，也可能高于其账面价值。所以对资产进行减值测试便是一个重大问题：如果被高估了资产减值损失，那么当年净利润就会减少，从而税收减少；相反，税收增加。进一步讲，这样会严重违背会计长期奉行的谨慎性原则。通常解决这一难题的基本思路或方法不外乎三种：（一）继续按照资产的历史成本或摊余成本计价，不反映资产现时价值（如公允1价值）的任何变化；（二）按照资产负债表日的现时价值（如公允价值）对资产计价，反映资产现时价值的变化；（三）只反映资产现时价值的下降（减值）
4、 ，不反映资产价值的上升。这是资产减值的基本思想： 这种思路是介于第一种 （历史成本计量） 和第二种方法（现时价值计量）之间的，是一种折中的处理方法，是一种体现稳健思想的方法。所以，引入并执行资产减值会计已是迫在眉睫，可以确保利润表的准确性，体现了会计的谨慎性原则，同时这也是社会的一种共识。在实际生活中，对资产的账面价值进行资产减值测试时，要充分的考虑到企业的内部和外部因素，对于不同性质的资产在计提减值准备时，损失一经确定，分以后期间不得转回和可以转回两种情况进行资产减值的会计处理。二、依据资产性质的不同处理资产减值资产减值损失的转回， 是指企业在确定以前年度确认的减值损失不再存在或已经减少的
5、情况下，重新评估该项资产的可收回金额，并以资产的历史成本或摊余成本为上限调增资产的账面价值。 但是，不同的资产性质决定了资产减值损失在以后期间转回与否。下面是一份详细的表格统计：资产名称转回与否适用的具体准则1、存货可以转回企业会计准则第1号存货2、固定资产不可转回企业会计准则第4号固定资产3、无形资产不可转回企业会计准则第6号无形资产4、金融资产（金融工具可以转回企业会计准则第22 号金融工具确认和确认和计量）计量5、商誉不可转回企业会计准则第8号资产减值6、消耗性生物资产可以转回企业会计准则第5号生物资产27、生产性生物资产不可转回企业会计准则第5号生物资产8、长期股权投资不可转回企业会计
6、准则第2号长期股权投资9、投资性房地产（公允可以转回企业会计准则第3号投资性房地产价值模式计量10、投资项房地产（成本不可转回企业会计准则第3号投资性房地产模式计量）11、建造合同可以转回企业会计准则第15号建造合同12、递延所得税资产可以转回企业会计准则第18号所得税13、未担保余值可以转回企业会计准则第21号租赁14、探明石油天然气矿区不可转回企业会计准则第27号石油天然气开采权益和并及相关设施15、未探明石油天然气矿可以转回企业会计准则第27号石油天然气开采区权益16、工程物资不可转回企业会计准则第8号资产减值17、在建工程不可转回企业会计准则第8号资产减值（一）损失一经确定，以后期间不
7、得转回1固定资产（在建工程）减值准备固定资产发生资产减值迹象时，确认后其可收回金额低于其账面价值，这种现象称为固定资产价值减值。企业应该在每年年度末，对各项固定资产进行评估以确定是否发生减值，如果固定资产的可收回金额低于其账面价值，企业应当按可收回金额低于账面价值的差额计提固定资产减值准备，并计入当期损益。企业应当设置“资产减值损失”科目，计提固定资产减值准备时，借记“资产减值损失”科目，贷记“固定资产减值准备”，“在建工程减值准备”科目。在期末，企业应当将“资产减值损失”科目余额转入“本年利润”科目，该科目无余额。固定资产或在建工程资产减值损失一经确认，在3以后会计期间内不得转回。例如，某企
8、业拥有一台设备，年终账面价值300 万元，但根据年终市场行情估计其可收回金额为250 万元。此时应计提减值准备50（300-250 ）万元。年末，计提资产减值准备借：资产减值损失50万元贷：固定资产减值准备50万元转入“本年利润”账户借：本年利润50万元贷：资产减值损失50万元2商誉减值准备商誉是极为特殊的资产，它是和企业整体密不可分的，既无法单独取得，也不能单独转让。按照我国现行会计准则的规定，商誉无论是否存在减值迹象，每年都应进行减值测试。同时，我国只确认外购商誉，不确认自创商誉，从而商誉只能采用间接计量的方法，也就是将企业购并成本大于所取得的被购并企业的可辨认净资产公允价值的份额的差额作
9、为商誉的初始计量金额。企业应当设置“商誉减值准备”科目，计提减值准备时，借记“资产减值准备”科目，贷记“商誉减值准备”科目。例如，甲公司于 08 年以 3200 万元的价格收购了乙公司80%的股权，在购买日，乙公司可辨认资产的公允价值为3000 万元，没有负债和或有负债。因此，甲公司在购买日编制的合并资产负债表中确认商誉800 万元（ 3200-3000*80%）。分析：08 年年末，甲公司确定该资产负债表上列报的账面价值为2700 万元，可见，在资产组的账面价值中未包含商誉的情况下，就已经发生减值700 万元。这意味着，应当确认全部商誉的减值损失800 万元，并确认乙公司可辨认资产的减值损失
10、700 万元，按比例抵减其他各项资产的账面价值：借：资产减值损失80000000贷：商誉减值准备800000004借：资产减值准备7000000贷：固定资产减值准备等7000000为了正确核算企业确认的资产减值损失和计提的资产减值准备，一经确认，以后不得转回，所以企业应当设置“资产减值损失”科目，按照资产类别进行明细核算，反映各类资产在当期确认的资产减值损失金额；同时，应当根据不同的资产类别，分别设置“固定资产减值准备” ，“在建工程减值准备” , “投资性房地产减值准备” ，“无形资产减值准备”，“商誉减值准备”，“油气资产减值准备” ，“长期股权投资减值准备” ，“生产性生物资产减值准备”
11、等科目。（二）损失一经确定，以后期间可以转回1 存货跌价准备在资产负债表日，存货是采用成本与可变现净值孰低法计量的，当存货成本高于可变现净值时，存货发生了减值，企业应设置“存货跌价准备”科目，按其差额计提，借记“资产减值损失”科目，贷记“存货跌价准备”科目，企业结转存货成本时，应一并结转领用存货应负担的已计提的存货跌价准备。存货跌价准备一经确定后，以后会计期间可以转回。例如， ABC公司 2009 年甲材料的帐面余额为100000 元，由于市场价格下跌，预计可变现净值为80000 元，则计提的存货减值准备为20000 元。假定 2010 年甲材料的帐面金额为 100000 元，由于市场价格进一
12、步上升，预计可变现净值为121000 元。分析：此时甲材料的可变现净值有所恢复，应冲减甲材料跌价准备为100000-121000=-21000 元，但是对甲材料已计提的存货跌价准备为20000 元。因此， 当期应转回的存货跌价准备为20000 元，而不是 21000 元，即以将对甲材料已计提的“存货跌价准备”余额冲至零为限。会计处理如下：9 年，计提减值准备借：资产减值准备 20000贷：存货跌价准备 20000510 年，冲减“存货跌价准备”借：存货跌价准备 20000贷：资产减值准备 200002坏账准备会计准则中规定，确认坏账损失有四种方法：余额百分比法、帐龄分析法、赊销百分比法和个别认
13、定法。期末，企业提取的坏帐准备大于其帐面余额的，按其差额提取，借记“资产减值损失”科目，贷记“坏帐准备”科目，就应提取的坏帐准备小于其帐面余额的，按其差额冲回坏帐准备。例如， ABC公司第一年末应收帐款余额 1000000 元，提取坏帐准备的比例为 1 ，第二年 5 月发生坏帐损失 6000 元，其中甲公司 2000 元，乙公司 4000 元，年末应收帐款余额为 1200000 元，第三年，已冲销的上年乙公司应收帐款 4000 元又收回，年末应收帐款余额为 1400000 元。会计处理如下：第一年，计提坏账准备借：资产减值损失1000贷：坏账准备1000第二年 5 月发生坏账损失6000 元，
14、确认坏账借：坏账准备6000贷：应收账款甲公司2000乙公司4000第二年年末，提取的坏账准备为1200000*0.1%=1200元，由于确认坏账 6000 元，实则应提取坏账准备共7200 元。借：资产减值损失7200贷：坏账准备7200第三年年末，收回应收账款4000 元借：应收账款乙公司40006贷：坏账准备4000借：银行存款4000贷：应收账款4000年末，计提的坏账准备为1400000*0.1%=1400 元，但在提取前，坏账准备科目期末余额为 11200 元，多提了 7200 元，应当冲回借：坏账准备7200贷：资产减值损失72003可供出售金融资产减值准备企业会计准则第22 号
15、金融工具确认和计量应用指南指出：企业应当在资产负债表日对可供出售金融资产账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认减值损失，计提减值准备。如果该项金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计人当期损益。例如， 2008 年 5 月 1 日， A 公司从股票二级市场以每股15 元（汗已宣告发放但尚未领取的现金股利0.2 元）的价格购入B 公司发行的股票20000000 估，占 B 公司有表决权股份的 5%，对 B 公司无重大影响， A 公司将该股票划分为可供出售金融资产。其他资料如下：1.2008 年 5 月 10 日， A 公
16、司收到 B 公司发放的上年的现金股利400000 元2.2008 年 12 月 31 日，该股票的市场价格为每股13 元。32009 年 B 公司违反证券法规，股票下跌，至09 年 12 月 31 日每股 6 元4.10 年， B 公司整改完成，至12 月 31 日，每股上升至10 元假定 09 年和 10 年均为分派现金股利，有关会计处理如下：8 年购入股票借：可控出售金融资产成本29600000应收股利400000贷：银行存款30000000708 年 5 月确认现金股利借：银行存款400000贷：应收股利40000008 年 12 月 31 日，确认公允价值变动借：资本公积其他资本公积3
17、600000贷：可供出售金融资产公允价值变动3600000说明：由于 A 公司预计股票下跌是暂时的，因为没有确认减值损失。09 年 12 月 31 日，确认股票投资减值损失借：资产减值损失17600000贷：资本公积其他资本公积3600000可供出售金融资产公允价值变动140000000说明：由于 A 公司认定股票在09 年 12 月 31 日的价格下跌不是暂时的，因而确认了减值损失。10 年 12 月 31 日确认股票价格上涨借：可供出售金额资产公允价值变动8000000贷：资本公积其他资本公积8000000在我国，现行会计准则规定，贷款及应收款项、存货等资产的减值损失允许转回。但是在重新评
18、估该项资产的可收回金额是，应以资产的历史成本或摊余成本为上限调增资产的账面价值。三、资产减值对利润的影响在现今社会，企业或集团存在的唯一目的就是获得更多的利润，不断充实自己的财富，分配更多的股利。但是，另一方面，企业利润多了，缴纳的企业所得税也随之增加，为了能够“合理的”避税，一些中小型企业管理者通过计提资产减值损失，缩减当年利润，又或者他们想要使财务报告好看一点，可以不进行资产减值的计量和确认，从而又可以提高当年的利润。实质上，企业利润的大小是由这个企业决定的，甚至可以8说是由这个企业的管理层决定的，他们通过“合理”的调整资产减值损失来调节利润的高低，躲避税款。如果这种趋势盛行，则不利于社会
19、经济的发展。为此，政府应该颁布新的会计准则，明确资产减值的细节问题，对症下药，企业应该严格遵守法律及相关规定，遵守我们长期奉行的谨慎性原则，避免高估利润。四、结语实施资产减值准则，总结和归纳各类资产减值的会计处理，充分的体现了会计的谨慎性原则。马克思说：“实践是检验真理的唯一标准。 ”所以，为了能够将这一原则发挥的淋漓尽致，我们同时也要加强各方面的工作，如下：（一）提高资产减值信息披露的透明度；（二）建立健全信息市场与价格市场； （三）完善相关的政策法规，设置合理的考核评价指标；（四）提高会计人员的综合素质。通过一系列的举措，企业可以合理的处理资产减值，奉行谨慎性原则，为企业又好又快的发展奠定基础。参考文献1耿建新，戴德明 . 高级会计学 M. 北京：中国人民大学出版社，2010年 1月.2黄世忠 : 资产减值准则差异比较及政策建议J. 会计研究 ,2005 ， 1.3 骆华年.浅谈八项资产减值准备会计处理EB/OL.4 胡克训.解析新会计准则资产减值准备的会计处理5李峡 . 资产减值会计对企业会计核算的影响J. 企业家天地 ,2005,(10).6徐净 . 浅析资产减值准备的会计处理 J.当代经济 ,2009, (10).9