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1、会计学院本科毕业论文 浅谈作业成本管理在发电企业中的应用内容提要：本文通过介绍作业成本法及作业成本管理基本原理和核算方法，以及作业成本在当今企业成本核算中的意义。分析当今我国发电企业在成本管理意识、主动性、预算管理、成本核算中存在的不足，提出我国发电企业引进作业成本的必要性，并对作业成本法在发电企业的应用进行了有益的探索;同时结合发电企业的实践情况，明确作业成本法在发电企业管理中的定位，对项目实施经验进行总结。关键词：作业成本管理 作业 发电企业 资源一、作业成本法和作业成本管理作业成本法(Activity-based Costing),简称ABC法。它是20世纪80代由美国会计学者创建的。作
2、业成本法是一种以作业为基础,对各种主要的间接费用分别计算其分配率并进行成本分配的成本计算方法。其基本思想是:“作业耗用资源,产品耗用作业;生产导致作业的发生,作业导致成本的发生”。相对于传统成本计算方法,作业成本法可以说是成本计算方法上的一次历史性突破。作业成本法基本原理：作业成本计算程序分为两个阶段。第一阶段是将制造费用分配到同质的作业成本库,并计算每一个成本库的分配率;第二阶段是利用作业成本库分配率,把制造费用分摊给产品,计算产品成本。 作业成本管理（Activity-Based Costing Management，ABCM）是以提高客户价值、增加企业利润为目的，基于作业成本法的新型集中
3、化管理方法。它通过对作业及作业成本的确认、计量，最终计算产品成本，同时将成本计算深入到作业层次，对企业所有作业活动追踪并动态反映，进行成本链分析，包括动因分析，作业分析等，为企业决策提供准确信息；指导企业有效地执行必要的作业，消除和精简不能创造价值的作业，从而达到降低成本，提高效率的目的。许多国际性的大型制造和IT企业如惠普公司都已实施了作业成本管理，中国的一些领先型制造企业如许继电气集团等也在尝试开展作业成本管理，作业精简和效能提高的作用十分明显。作业成本核算模型是实施作业成本管理的基础，是对作业成本法核算体系的描述，在作业成本法的实施过程中具有重要地位。作业成本要素是构成作业成本核算模型的
4、元素，他们按照一定规则组合在一起形成作业成本核算模型。二、作业成本管理应用的意义ABCM是以作业为成本管理的起点与核心，比之传统的以商品或劳务为中心的成本管理是一次深层次的变革和质的飞跃。 1适应新经济技术环境的的客观要求。随着全球经济一体化和资本国际化进程的加快，科学技术朝着信息化方向迅猛发展，市场需求的多样化、个性化，现代企业商品生产过程的自动化、信息化以及制造系统的复杂化是当前不可逆转的大趋势。在这种新的经济技术环境下，若继续采用在商品成本中所占比重越来越小的直接人工去分配所占比重越来越大的制造费用，必将导致商品成本信息的严重失真，进而误导企业的战略决策。而ABCM与传统成本管理的显著区
5、别，在于将企业视作为满足顾客需要而设计的一系列作业的集合体，企业商品凝聚了在各个作业上形成而最终转移给顾客的价值，作业链同时表现为价值链。从而将成本管理的着眼点与重点从传统的“商品”转移到了“作业”，以作业为成本分配对象，这样不仅能够科学合理地分配各种制造费用，提供较为客观的成本信息，而且能够通过作业分析，追根溯源，不断改进作业方式，合理地进行资源配置，实现持续降低成本的目标。因此，ABCM能够很好地适应高新经济技术环境对成本管理的客观要求。 2有利于加强成本控制。自20世纪80年代以来，现代企业间的市场竞争进入白热化。与此相适应，企业商品通常采用多品种、个性化、小批量的生产经营模式，以适应顾
6、客日新月异的多样化需求。使得传统的以“商品”为管理的核心与起点，以标准成本与实际成本的差异分析及控制为重点的成本管理，日益难以适应这种新的、动态的、不稳定的生产经营环境。而ABCM则以作业成本为对象，以每一作业的完成及其所耗资源为重点，以成本动因为基础，及时、有效地提供成本控制所需的相关信息。从而可极大地增强管理人员的成本意识，并以作业中心为基础设置成本控制责任中心，将作业员工的奖惩与其作业责任成本控制直接挂钩，充分发挥企业员工的积极性、创造性与合作精神，进而达到有效地控制成本的目的。 3有利于提高商品的市场竞争能力。随着社会生产的发展和世界经济的一体化，现代企业间的市场竞争也逐渐趋于激烈化和
7、国际化。而我国传统的成本管理模式只注重商品投产后与生产过程相关的成本管理，忽视了投产前商品开发与设计的成本管理，这已愈来愈难适应当代社会经济发展的需要，极大地阻碍了企业商品市场竞争能力的提高。ABCM则能很好地适应现代企业在激烈的市场竞争中的发展需要，从一开始就特别重视商品设计、研究开发和质量成本管理，力求按照技术与经济相统一的原则，科学合理地配置相对有限的企业资源，不断改进商品设计、工艺设计以及企业价值链的构成，从而提高企业商品的市场竞争能力。 三、我国发电企业成本管理的不足尽管发电企业的竞争已经开始，生产经营开始面临成本压力，但由于历史原因，电力企业的生产经营依然带有较为浓厚的计划经济色彩
8、，精细化管理的理念尚未深入人心，成本意识相对薄弱。成本核算和预算管理手段虽然有了长足的进步，但与日益面临的竞争要求相比还有一段差距。(一)、成本意识有待加强国内外经济环境剧烈变化，国内电力市场处于供需平衡状况，目前发电企业很难保持较好的利润水平，因而电厂人员进一步关注在成本管理方面存在的误区:(1)、安全生产与成本管理的关系在电厂中普遍存在着这样的认识，只要机组运行稳定，电厂就一定会有很好的经济效益。在这种认识驱动下，就有许多浪费的现象发生，如在修理设备较多采用更换备件，很少进行修旧利废;忽视对企业日常管理费用控制;缺乏必要的工具和手段来分析电厂安全管理与成本效益间的关系。（2）、成本性态的认
9、识在电厂成本结构中，燃料成本占60%左右，折旧占20%左右，据此认为成本管理重点应在这两方面下功夫，其他成本可以不必进行特定的管理。固然，燃料和折旧是企业中最大的成本，能降低此项成本会对企业带来较好的经济效益，但通过这两项成本的成本性态及可控性分析，可以发现燃料成本主要受市场和机组效率的因素影响，折旧受基建期投资额度的影响，对于发电企业来说在生产运行阶段都属于不可控成本，而成本管理应从可控成本入手。（3）、主动性欠缺多数人认为成本管理是企业领导和财务人员的工作，成本控制措施由企业管理人员制定。企业员工只是为完成成本控制目标而工作，缺乏主动性。（二）预算管理遇到瓶颈国内电力企业成本管理普遍实施预
10、算控制。发电集团一般设置集团、发电公司、部门及班组等四级责任中心，通过控制指标来指导各责任中心的行为导向，并进行成本管控。经过多年的经验积累，预算管理工作在国内发电企业中己经取得了比较好的效果，但随着预算管理工作的深入，也会遇到一些切实的困难和困惑。这些困难包括:在推行预算管理时无法确定科学、合理的定额，更多依赖经验数据;车间班组作为预算编制、执行和控制的底层实体，是预算管理中非常重要的一环，但班组预算编制过程中缺乏有体系的数据积累，而且没有辅之以相应的信息手段;预算分析报告以财务报表为基础编制，无法提供生产人员关注的生产流程和活动信息，业务部门和财务部门缺乏沟通的平台。为此，需要引入新的成本
11、核算和管理体系，与全面预算管理相结合，加大对成本的管控力度。（三）、成本核算存在局限性目前电力企业成本核算主要满足会计报告和信息披露的要求。这种传统的成本核算模式成本对象单一，所有的成本直接归集到单一产品“电”上;修理费用在财务上只有总量概念，无法分摊到机组或设备系统;缺乏必要的成本动因统计数据，造成企业大量间接费用无法进行分摊。公司原有的成本管理系统己经难以满足精细化管理的需要。（1）、无法实现分机组的成本核算国内电力市场逐步实现竞价上网，发电企业在进行报价时应知道每台机组的成本，作为报价的依据。目前各发电企业由于未实现分机组核算，无法提供每台机组的成本。（2）、修理费用核算无法满足企业精细
12、化管理的需要目前修理费用核算只有总量的概念，根据企业管理需要应细化修理费用的核算。按电厂机组和设备系统分别汇总有关的维修维护费用，通过费用结构的分析，识别重点费用发生领域。（3）、外包合同议价缺乏依据在发电企业有大量的工作需要以合同的形式委托给其它单位来完成。对合同议价而言，现有的成本系统在不能提供准确、详细的成本数据，公司的外包合同仅是在市场价格的基础上同承包商进行议价。（4）、成本核算反映不全面传统成本核算只是在会计科目上反映，不能反映企业业务流程的成本信息，难以实现对业务流程和资产的管理，因此在预算管理和成本管理方面很难与业务实现高效集成和对接。（5）、成本数据无法提供强有力决策支持现有
13、的成本核算重点关注不同类型资产和费用的归集，难以提供相关性较强的成本信息，这就使得管理者在进行有关成本决策时缺乏定量的数据，从而只能更多的根据经验进行决策。（6）、难以实现成本数据的行业对比因为企业的差异性，所以按照传统的成本核算方法进行企业成本的对比时，缺乏科学性、严密性，从而导致对比结果的可用性不强。四、引入作业成本对发电企业的意义（一）、提高成本信息准确性（1）、细化成本核算单位在实施作业成本法之前，企业在进行会计核算时不够规范，核算细度不够，会计科目的设置更多关注于账表的数据需求，对管理需求考虑较少，会计科目的设置过于粗放等。作业成本法加深了会计核算的广度和深度，将企业的生产经营划分成
14、流程、作业，计算并提供流程和作业的成本数据;增加成本对象设置，将机组、设备系统确定为成本对象，企业可以获知单台机组发电成本、设备系统维修成本数据满足企业多方位的管理需求。（2）、提高成本信息准确性作业成本法缩小了间接费用的分配范围，为不同类型的间接成木寻找最为合理的分配标准(驱动因素)，因此成本核算的核心就集中在了生产对资源一步步消耗的各个具体环节中，抓住了许多动态变量，消除了传统成本法中用单一动因等作为唯一标准去分配全部间接费用的不合理性，使成本核算更准确，更具有相关性和配比性。例如修理费用中的人工费和材料费利用不同的分摊动因分摊至设备系统中，较单一动因分摊成本更为准确。（二）、实现责任会计
15、目标实施ABC的深刻意义还在于在作业中心的基础上建立责任中心，有效地实现责任会计目标。通过对责任中心资源管理，从部门专业层面汇集资源的耗用数据，通过可控性分析，加强对各责任中心的资源管理和成本意识。（1）、部门资源由于作业成本法强调作业消耗资源这样的概念，作业成本的核算过程中，成本核算的核心集中在生产对资源一步步消耗的各个具体环节中，ABC就把管理者的注意力引向了资源消耗的原因上，有利于更好地执行责任会计制度，改善内部管理。将作业中直接消耗的资源计入到各部门，客观反映了各部门资源消耗状况，同时增强部门的成本控制意识。通过部门间的横向比较和本部门的纵向比较，分析判断费用发生的合理性，对成本费用发
16、生异常进行分析，寻找成本降低途径。（2）、资源属性设置资源属性，以便增强部门资源管理的效果。如在资源下设置“可控性”属性，强调部门对可控性资源的主观能动性。成本的可控性是相对概念，可以根据企业对某种成本总体控制能力的强弱划分，是帮助企业进行成本控制的一种重要指引。（3）、资源排序利用作业成本系统掌握企业资源耗用的情况，对资源耗用进行排序，关注那些较大金额项目和敏感项目。根据成本重点不同，企业制定相应的改进措施，降低成本。（三）、改进管理流程（1）、ABC实施过程有利于发现管理流程改进机会流程管理的核心是流程，流程是任何企业运作的基础，企业所有的业务都是需要流程来驱动，流程把相关的信息数据根据一
17、定的条件从一个人(部门)输送到其他人员(部门)得到相应的结果以后再返回到相关的人(或部门)。一个企业不同的部门，不同的人员和不同的供应商都是靠流程来进行协同运作，如果流转不畅一定会导致这个企业运作不畅。在作业成本法的实施过程中可以及时发现企业管理中的弱点，进行调整。企业割裂的信息系统会造成有关的数据口径不一致，ABC核算需要较为完善和集成的信息系统，从而ABC的实施会推动孤立的信息系统之间的整合和业务处理的自动化，例如在T电厂中物资管理系统和财务系统的整合，资产管理系统和财务固华定资产的整合等。同时实施ABC需要对有关管理过程，尤其是统计和其它的信息系统提出需求，对有关流程进行优化，对有关数据
18、进行统计。伴随着ABC实施，有关业务流程的改进和信息系统的完善是ABC成功的保证，也是ABC实施对管理作业推动的最直接方式。（2）、作业成本数据有助于重新审视业务流程设计的合理性成本分配观点与流程观点不是相互孤立的。成本分配观点下作业成本计算主要是满足流程观点下作业管理的资讯需要。与传统成本计算比较，作业成本计算使间接费用分配更加准确，但如果被分配的间接费用中包含着浪费和低效率，那充其量是对一个“坏的”成本数额给一个“好的”分配，而可行的选择只能是通过流程优化来优化作业进而优化成本。作业成本法提供了企业的各项流程、子流程以及作业，为企业进行流程管理提供价值指标，通过内部流程数据金额、比例等参数
19、对企业流程是否顺畅进行判断。例如电厂检修维护的各项作业，可以分为纠正性维修、预防性维修、预知性维修和改造型维修，这四种维修有一定的合理比例。经过一段期间作业成本数据的积累，对各项作业金额汇总分析，获知预防性维修和纠正性维修的金额比例，与国内、外企业流程成本数据对比，判断费用发生的合理性。如果二者金额比例偏差较大，可以从检修策略安排入手，及时调整预知性维修、预防性维修和纠正性维修的比例，即调整检修维护工作量的分布，进行优化检修，使资产在生命周期内运行维护费用最低。（四）、绩效管理通过实施作业成本管理企业可以获得各项主要业务的成本数据，这些客观公正的数据可以用来作为企业进行绩效管理的数据来源，从而
20、有效地支持企业进行绩效管理。利用责任中心资源消耗数据评价企业内部成本控制情况;计算各责任中心的费率数据，分析其费率的合理性，为绩效管理提供依据;对不同部门、不同专业的工时费率进行比较，确定作业管理的重点，寻找成本降低的机会;对作业费率进行分析，按照作业费率完善承包商管理，将作业费率作为与承包商结算的依据;通过作业中的工时比例结构，判断作业的效率和外包人员工作能力的利用程度。以电厂A级检修作业为例，将修理费这一耗费的资源进行分解。根据合同将修理费分到不同的专业;各专业A级检修作业消耗工时占检修维护工时的百分比，可以得出A级检修作业消耗的人工成本。根据A级检修人工成本和A级检修工时数据，可以得出A
21、级检修的人工费率。比较不同专业的工时费率，确定管理重点:实际费率与标准费率比较，查找差异原因，并采取措施降低成本;综合比较作业、工时和费率数据，评价工作效率。（五）、机组盈利管理根据不同机组成本的差异，分析不同机组的运行状况，为提高机组整体盈利水平和分机组上网竞价提供数据支持。作业成本法弥补传统成本会计的不足，提供分机组的成本核算分析，对各机组的成本构成提供逐项比较的数据基础，各项经济指标分析有助于揭示管理重点;分析各机组的税前利润构成部分，确定机组盈利的关键点，为成本追溯提供线索;追溯机组消耗较多的作业成本或物料成本，寻找引起机组消耗成本的动因，为机组成本差异提供可能的线索;基于分机组成本核
22、算数据，为上网竞价的容量成本和电量成本提供合理的数据支持;对电厂的生产经营作业的成本进行动态分析，可以帮助电厂降低生产和经营成本，从而在电力市场上提高竞争力。（六）、设备检修管理通过作业成本数据为优化设备维修提供数据支持，最终实现降低设备维修成本的目的。根据作业成本法提供的数据信息，可以发现哪些地方成本高，哪些活动消耗的资源多，哪些设备系统消耗的维修活动多。利用作业成本法提供的信息，可以从以下几方面着手:通过横向或纵向比较发现成本高的地方;检修安排是否合理;单位成本过高的地方;成本高的流程;通过研究和管理资源动因和活动动因来降低成本。通过分析成本状况和造成成本高的原因，我们可以提出相应的降低成
23、本的措施。降低成本主要就是减少或消除浪费、调整维修策略，提高活动效率、减少对资源和活动的需求。传统的降低成本的措施主要是减少或消除浪费，通过检修定额等模式控制成本。由于传统的成本管理仅仅从财务角度看待成本，所以只能通过定额来确定可接受的标准，然后通过差异分析来确定应当改进的地方。但是，很难建立合理、科学的定额。通过作业成本法来降低设备维修成本，除了延续传统的方式以外，主要通过提高活动效率，通过研究资源动因和活动动因来减少活动对资源的需求，减少成本对象对活动的需求来达到目的的。作业成本法可以揭示出成本比较高的活动或流程，如果有历史数据或行业比较数据，可以发现成本发生高低的地方。某一设备系统的维修
24、成本异常，可以通过ABC模型追溯设备的维修费用形成过程，对维修费用进行深入的分析，设备的哪些维修活动消耗比较多，活动对哪些资源的消耗比较大。通过对资源动因和活动动因的分析，可知修理费用的消耗过程，发现降低成本的机会。五、结论及建议(l)作业成本法是一种有效促进发电企业管理成效的工具。作业成本法是成本管理的手段之一，它为财务与业务搭建了一座无障碍沟通的桥梁，把管理者对成本关注的目光由资源转向了业务，是对传统思维模式的一场革命。ABC多维度归集了有关生产设备的大量数据，为不同需求的使用者提供了一个信息平台。它将触角延伸到最底级的业务单元，为实现精细化管理增加了祛码。 (2)作业成本法的实施是一项系
25、统工程，成功实施作业成本法需要发电公司做好充足的准备工作。明确的目标以及管理者的高度重视是成功实施作业成本法的前提保证。同时，先进管理方法的引进和严格、规范的管理制度体系能够保证实施工作顺利进行。在实施过程中培养一支企业的ABC管理人才队伍，是发电企业实现持续提升ABC管理成效的基础。(3)作业成本法的实施中，应坚持成本效益的原则。成本对象和作业的定义、分类过程中，在保证数据可得的前提下，应根据管理需要按照重要性的原则确定合适数量的成本对象和作业，以免过多的数据及计算要求，造成数据管理和数据收集的难度增加，数据的准确性难以保证。如果ABC数据的准确性低，分析对决策的支持作用会大大减弱，甚至产生
26、相反的作用。参考文献：1刘南君.作业成本法、作业管理及其应用分析J.会计之友,2003,(4):30-31. 2王平心,韩新民,靳庆鲁.作业成本计算、作业管理及其在我国应用的现实性J.会计研究,1999,(8):37-40. 3张宁.我国作业成本法应用的回顾与展望J.财会月刊,2005,(10):58-59. 4加里.柯金斯著，谭丽丽译.作业成本管理:完全操作手册【M.北京:经济科学出版社，2006:l一202.5刘疆.关于作业成本法在我国的应用环境分析J.上海会计，2001，12(l): 25一29.6梁开卷.管理魔方一以活动为基础的管理【M.北京:经济管理出版社，2005:l一290.7邓
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28、n:HarvardBusinesssehool，1998:l一50224一29.Activity-Based Costing Management in electricity enterprises of the applicationnieshengweiAbstract:The article introduces the activity-based costing method and operation cost management basic principle and accounting methods, and assignment cost in todays ente
29、rprise cost accounting of significance. The analysis of contemporary China power generation enterprise in cost management consciousness, initiative, budget management, cost accounting the shortages of electricity, puts forward the enterprise introduces the operation cost and the necessity of the sac
30、tivity-based costing method in power generation enterprise application has carried on the beneficial exploration; In combination with the practice of power enterprises, clear the activity-based costing method in power generation enterprise management in the orientation, the implementation of the project experience were summarized in this paper. Key words: Based Cost Management Activity cost Power generation enterprise Resources 7