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2、羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅
3、芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿
4、肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄
5、节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈
6、膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂
7、莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿
8、膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃
9、聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈
10、芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂
11、膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆
12、莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀
13、腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇
14、肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂
15、芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆
16、肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀
17、荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄
18、膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿
19、肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃
20、芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇薁袀袈膃薀薀肃聿蕿蚂袆莈蕿螄肂芄蚈袇袄膀蚇薆肀肆芃虿袃羂芃袁肈莁节薁羁芇芁蚃膆膃芀螅罿肈艿袈螂莇芈薇羈芃莇蚀螀腿莇螂羆肅莆薁蝿肁莅蚄肄莀莄螆袇芆莃袈肂膂莂薈袅肈蒁蚀肁羄蒁螃袄节蒀蒂聿膈葿蚅袂膄蒈螇膇肀蒇衿羀荿蒆蕿螃芅蒅蚁羈膁薅螄螁肇薄蒃羇羃薃薅螀莁薂螈羅芇羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃葿蚆肁芅蒅蚅芄薁螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇螂螇腿芀蚈螆芁蒅薄螅羁芈蒀袄肃蒃莆袃膅芆蚅袂袅蒂蚁袂肇莅薇袁膀薀蒃袀节莃螁衿羂膆蚇袈肄莁薃羇膆膄葿羆袆荿莅羆羈膂螄羅膀蒈蚀羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃
21、葿蚆肁芅蒅蚅芄薁螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇螂螇腿芀蚈螆芁蒅薄螅羁芈蒀袄肃蒃莆袃膅芆蚅袂袅蒂蚁袂肇莅薇袁膀薀蒃袀节莃螁衿羂膆蚇袈肄莁薃羇膆膄葿羆袆荿莅羆羈膂螄羅膀蒈蚀羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃葿蚆肁芅蒅蚅芄薁螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇螂螇腿芀蚈螆芁蒅薄螅羁芈蒀袄肃蒃莆袃膅芆蚅袂袅蒂蚁袂肇莅薇袁膀薀蒃袀节莃螁衿羂膆蚇袈肄莁薃羇膆膄葿羆袆荿莅羆羈膂螄羅膀蒈蚀羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃葿蚆肁芅蒅蚅芄薁螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇
22、螂螇腿芀蚈螆芁蒅薄螅羁芈蒀袄肃蒃莆袃膅芆蚅袂袅蒂蚁袂肇莅薇袁膀薀蒃袀节莃螁衿羂膆蚇袈肄莁薃羇膆膄葿羆袆荿莅羆羈膂螄羅膀蒈蚀羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃葿蚆肁芅蒅蚅芄薁螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇螂螇腿芀蚈螆芁蒅薄螅羁芈蒀袄肃蒃莆袃膅芆蚅袂袅蒂蚁袂肇莅薇袁膀薀蒃袀节莃螁衿羂膆蚇袈肄莁薃羇膆膄葿羆袆荿莅羆羈膂螄羅膀蒈蚀羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃葿蚆肁芅蒅蚅芄薁螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇螂螇腿芀蚈螆芁蒅薄螅羁芈蒀袄肃蒃莆袃膅芆蚅袂袅蒂蚁袂肇莅薇袁膀薀蒃袀节莃螁衿羂膆蚇袈肄莁
23、薃羇膆膄葿羆袆荿莅羆羈膂螄羅膀蒈蚀羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃葿蚆肁芅蒅蚅芄薁螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇螂螇腿芀蚈螆芁蒅薄螅羁芈蒀袄肃蒃莆袃膅芆蚅袂袅蒂蚁袂肇莅薇袁膀薀蒃袀节莃螁衿羂膆蚇袈肄莁薃羇膆膄葿羆袆荿莅羆羈膂螄羅膀蒈蚀羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃葿蚆肁芅蒅蚅芄薁螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇螂螇腿芀蚈螆芁蒅薄螅羁芈蒀袄肃蒃莆袃膅芆蚅袂袅蒂蚁袂肇莅薇袁膀薀蒃袀节莃螁衿羂膆蚇袈肄莁薃羇膆膄葿羆袆荿莅羆羈膂螄羅膀蒈蚀羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃葿蚆肁芅
24、蒅蚅芄薁螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇螂螇腿芀蚈螆芁蒅薄螅羁芈蒀袄肃蒃莆袃膅芆蚅袂袅蒂蚁袂肇莅薇袁膀薀蒃袀节莃螁衿羂膆蚇袈肄莁薃羇膆膄葿羆袆荿莅羆羈膂螄羅膀蒈蚀羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃葿蚆肁芅蒅蚅芄薁螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇螂螇腿芀蚈螆芁蒅薄螅羁芈蒀袄肃蒃莆袃膅芆蚅袂袅蒂蚁袂肇莅薇袁膀薀蒃袀节莃螁衿羂膆蚇袈肄莁薃羇膆膄葿羆袆荿莅羆羈膂螄羅膀蒈蚀羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃葿蚆肁芅蒅蚅芄薁螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇螂螇腿芀
25、蚈螆芁蒅薄螅羁芈蒀袄肃蒃莆袃膅芆蚅袂袅蒂蚁袂肇莅薇袁膀薀蒃袀节莃螁衿羂膆蚇袈肄莁薃羇膆膄葿羆袆荿莅羆羈膂螄羅膀蒈蚀羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃葿蚆肁芅蒅蚅芄薁螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇螂螇腿芀蚈螆芁蒅薄螅羁芈蒀袄肃蒃莆袃膅芆蚅袂袅蒂蚁袂肇莅薇袁膀薀蒃袀节莃螁衿羂膆蚇袈肄莁薃羇膆膄葿羆袆荿莅羆羈膂螄羅膀蒈蚀羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃葿蚆肁芅蒅蚅芄薁螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇螂螇腿芀蚈螆芁蒅薄螅羁芈蒀袄肃蒃莆袃膅芆蚅袂袅蒂蚁袂肇莅薇袁膀薀蒃袀节莃螁衿羂膆蚇袈肄莁薃羇膆膄
26、葿羆袆荿莅羆羈膂螄羅膀蒈蚀羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃葿蚆肁芅蒅蚅芄薁螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇螂螇腿芀蚈螆芁蒅薄螅羁芈蒀袄肃蒃莆袃膅芆蚅袂袅蒂蚁袂肇莅薇袁膀薀蒃袀节莃螁衿羂膆蚇袈肄莁薃羇膆膄葿羆袆荿莅羆羈膂螄羅膀蒈蚀羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃葿蚆肁芅蒅蚅芄薁螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇螂螇腿芀蚈螆芁蒅薄螅羁芈蒀袄肃蒃莆袃膅芆蚅袂袅蒂蚁袂肇莅薇袁膀薀蒃袀节莃螁衿羂膆蚇袈肄莁薃羇膆膄葿羆袆荿莅羆羈膂螄羅膀蒈蚀羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃葿蚆肁芅蒅蚅芄薁
27、螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇螂螇腿芀蚈螆芁蒅薄螅羁芈蒀袄肃蒃莆袃膅芆蚅袂袅蒂蚁袂肇莅薇袁膀薀蒃袀节莃螁衿羂膆蚇袈肄莁薃羇膆膄葿羆袆荿莅羆羈膂螄羅膀蒈蚀羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃葿蚆肁芅蒅蚅芄薁螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇螂螇腿芀蚈螆芁蒅薄螅羁芈蒀袄肃蒃莆袃膅芆蚅袂袅蒂蚁袂肇莅薇袁膀薀蒃袀节莃螁衿羂膆蚇袈肄莁薃羇膆膄葿羆袆荿莅羆羈膂螄羅膀蒈蚀羄芃芀薆羃羂蒆蒂羂肅艿螁羁膇蒄蚇肀艿芇薃肀罿蒃葿蚆肁芅蒅蚅芄薁螃蚄羃莄虿蚃肆蕿薅蚃膈莂蒁蚂芀膅螀螁羀莀蚆螀肂膃薂蝿芄荿薈螈羄膁蒄螈肆蒇螂螇腿芀蚈螆芁蒅
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31、学会理事； 5)武汉市会计学会常务理事； 6)湖北省总会计师协会理事； 7)湖北省会计高级技术职务评委； 8)湖北省会计准则咨询专家； 9)湖北省政府采购评标专家库专家； 10)湖北省国资委总会计师考评委员会委员； 11)教育部国家级精品课程终审会评委； 2010年主要学习企业内部控制规范：第一部分 企业内部控制规范的出台背景与主要特点；第二部分 企业内部控制基本规范-观念碰撞与误区辨析；第三部分 企业内部控制应用指引第1-9号主要内容讲解。第一章 企业内控规范出台的背景和特点 第一节 企业内控规范的发布 企业内部控制基本规范已2008年5月22日正式发布； 企业内部控制配套指引（20项）于2
32、010年4月26日正式发布。 企业内部控制规范的框架体系 （1）基本规范：处于最高层次，起统驭作用，是制定配套指引的的基本依据。 （2）应用指引：处于主体地位，是为企业建立健全内部控制体系提供的指引。 （3）评价指引：是为企业管理层对本企业内部控制有效性进行自我评价提供的指引。 （4）审计指引：是为注册会计师执行内部审计业务提供执业准则。 （5）解读（讲解）：是为宣传、领会、把握和运用配套指引的背景分析、释疑解惑与具体细节示范。第二节 实施范围与要求 企业内部控制基本规范要求自2009年7月1日起在上市公司范围内施行，鼓励非上市的大中型企业执行。 企业内部控制配套指引的实施范围和要求： （1）
33、2011年1月1日起-在境内外同时上市的公司施行； （2）2012年1月1日起-在上交所和深交所主板上市的公司施行； （3）在此基础上，择机在中小板和创业板上市公司施行； （4）鼓励非上市大中型企业提前执行； （5）执行企业内部控制规范体系的企业，必须对本企业内部控制的有效性进行自我评价，披露年度自我评价报告； （6）同时聘请会计师事务所对其财务报告内部控制的有效性进行审计，出具审计报告。 上市公司聘请的会计师事务所应当具有证券、期货业务资格。 非上市大中型企业聘请的会计师事务所不要求一定具备证券、期货业务资格。 第三节 出台背景（一） 为什么要出台跟实施这些内部控制？有些企业会有这样的误解：
34、国家要跟企业作对！ 到学习了内部控制之后，运用到企业管理之中，就会发现：刚开始国家要求你搞企业内部控制，到后面演变成企业自己要搞。 学习企业内部控制的三大需求： （1）企业生存发展壮大之需。 为什么企业不能生存发展？根本原因是企业内部控制没有做好！只有企业的强大才有国家的强大，所以国家才会出台内部控制规范让企业实施。企业的生存发展之路充满了不确定性，充满了未知的危机。危机，危中有机，机中有危。内部控制做的好，危机也就是一个挑战的机会；反之，机会所带来的危险会让企业陷进瘫痪。 俗话说：只有错买的没有错卖的。在现代社会，这句话已经不是一成不变的真理。就拿身边的股票来说，卖错股票的人和企业太多太多了
35、。谁知道现在买进的股票将来就不会好呢！原来本分的人开始不老实了，放心的人开始给你捅了个大娄子等等，这些现象发生的根本原因都是内部控制没有做好。 美国国际公司AIG07年盈利达60亿美元，但08年第四季度单个季度亏损670亿美元，创了单季亏损的最低记录。全面亏损达990亿美元。 第四节 出台背景（二） 09年4月30日，具有85年历史的美国第三大汽车商克莱斯勒公司宣布申请破产保护；09年6月1日，具有101年历史的全球汽车巨头美国通用公司向法院申请破产保护。 调查统计表明：国际跨国公司的平均寿命达40年，而中国企业平均寿命，走出去的企业平均寿命为20年（跟国际接轨，接触较多先进管理方法）；一搬的
36、企业平均为10年；而民营企业平均为2.9年。这些都跟企业的内部控制有关。 2010年7月，中石油在大连一个企业的码头出现去油管道爆炸造成火灾的重大事件。此次事件给社会带来的影响，给企业带来的损失，给环境造成的污染是难以估计的。据统计，企业每天处理事故花费达2200万元，短短几天就花了数亿元人民币。事后调查表明：这个事故是人为操作失误造成的。如果严格按照规范执行了，内部控制规范到位了，这个事故是可以避免的。 08年三鹿奶粉事件。 第五节 出台背景（三） （2）资本市场健康稳定发展之需。 资本主义市场对国家来讲非常重要，尤其是市场经济国家，如果没有资本市场的支撑，那么这个国家没有市场经济。企业可以
37、通过资本市场筹集资金，增加自己的知名度等等。 那么如何做到资本市场健康稳定发展呢？只有从企业内部控制抓起，制定市场规则，使企业健康发展，才能保证资本市场健康发展。 中石化原董事长陈同海，利用职位之便，在企业经营转让土地方面为他人打开方便之门，收取1.95亿人民币，因受贿罪被判处死刑，缓期两年执行，剥夺政治权利终身。此次事件让股民对企业治理产生怀疑，对整个市场的信息有极大的影响。 08年金融风暴。 这些都说明企业内部控制没有做好，导致资本市场经济的发展不稳定。因此要从企业内部控制入手，让资本市场健康稳定地发展。 第六节 出台背景（四） （3）国际通行惯例之需。 在西方国家，尤其是以美国为代表的西
38、方国家，已经在企业中实行内部控制自我评价，并把评价报告进行审批。以此来取信于民，取信于国家。 中国要走出去，必须遵循国家惯例，实行内部控制；中国要引进来，就要改善我们国家的软环境，也必须向国际惯例靠拢，实行内部控制。 事实表明，这样做确实让企业管理水平上了一个新台阶，减少了风险，虽然有一些投入，但效果还是显著的。 06年5月8日，调查表明，美国大多数公司实行内部控制对公司的整体效益超过了成本，并且最终会从中收益，还可以促使股价上升。 第七节 主要特点（一）（一）涵盖范围广泛 涵盖三大领域，即应用、评价与审计 覆盖四大流：资金流、物流、信息流和人力资源流（二）融入全新理念 由制约观念到发展观念；
39、 由结果控制到过程控制； 由执行层面到决策层面； 由会计控制到综合控制；(由查错防弊到全面风控） 由借鉴国际到自主创新； 由条块分割到一体化推进； 由强制遵循到内化融合； 由宽松披露到双重评价。 换句话说，该规范体系全面吸收了世界领域的先进观念与研究成果，充分体现了基本规范中的“四个五”的要求，真正将我国企业内部控制规范提高到了一个新的高度。 五个全（全方位、全时限、全过程、全方法和全人员） 第八节 主要特点（二）（三）务实可行有效 （1）该规范体系是在调研中形成，足迹遍布大江南北和世界各地。是在与广大企业高管和一线产销、投融资、内审乃至一般员工进行交流和磨砺的结果，是与国内外专家、学者进行讨
40、论与碰撞的结晶。（2）按调研起草-形成初稿-再调研-再修改的循环，指引先后10易其稿，充分体现了实事求是的作风。再最终稿形成前，工作组还分批封闭在北京一家宾馆长达45天，对于涉及把握不准的问题，还多次咨询企业老总和总会计师。（3）实用可行，能提供合理有效保障。尽管指引还有些粗（偏原则性的），但抓住了各个方面的主要矛盾（风险），且控制要求符合实际，严格按此执行能确保企业不出大的问题，实现控制目标。 （四）地位影响特殊（1）由五大部委联合制定并发布。这在世界上独一无二。（2）世界第一套由政府主导的完整的内部控制规范体系。在境外国家或地区少有，如有，要么不完整、要么不系统，且均为民间组织制定的。（3
41、）同时以两种文字发布，实际上也是向全世界发布。意在让世界了解中国此方面的进展，还有扩大中国内部控制在世界范围话语权与影响的目的（中国版的报告）。世界银行高级财务管理专家陈楠希女士、国际会计准则理事会主席戴维泰迪爵士、国际会计师联合会理事乔伊斯林莫顿女士、香港会计师公会会长冯英伟、澳门财政局局长期容光亮在发布上对中国企业内部控制规范体系给予了很高的评价。美国COSO委员会主席戴维兰迪思特先生发来的贺信，对中国这套企业内部控制规范体系给予了高度肯定和祝贺。第二章 企业内部控制基本规范-观念碰撞与误区辨析第一节 关于内部控制的目标（一）目标决定策略、规划和行动 传统观念：三大目标（1）保护资产的安全
42、完整（2）保证会计信息的质量（3）确保有关法律法规和规章制度的贯彻执行第二节 关于内部控制的目标（二）我国“内部会计控制规范基本规范”（2001.6.22起试行）内部会计控制是指单位为了提高会计信息质量，保护资产的安全、完整，确保有关法律法规和规章制度的贯彻执行等而制定和实施的一系列控制方法、措施和程序。新的观念：四大主要目标（1）战略目标。即合理保证企业发展战略的合理性。第三节 关于内部控制的目标（三）（2）经营目标。即合理保证企业经营的有效性和效率。 （3）报告目标。即合理保证企业报告的有效性。（4）合法性目标。即合理保证企业的生产经营活动符合相关的法律和法规。发展战略是指企业在对现实状况
43、和未来趋势进行综合分析和科学预测的基础上，制定并实施的长远发展目标与战略规划 。企业发展战略与企业的任务和预期相联系，事关企业的发展方向甚至生死存亡，不容有误。企业发展战略的特点：全局性、长远性、指导性、竞争性、风险性。即合理保证企业发展战略的合理性。企业发展战略：从过程看，包括战略方向、战略目标、战略规划、战略实施。 从范围看，包括总体战略、具体战略。从内容看，包括竞争战略、合作战略、组织战略、营销战略、人力资源战略、财务战略、生产战略、研发/技术战略、跨国 经营战略、产品战略、投资战略、防守战略、文化战略等。 实行发展战略首先必须明确战略方向，明确在相当长的战略时期中，企业准备做什麽。例如
44、： （1）提供什么产品或服务？ （2）采用什么技术？ （3）面向什么客户群？ （4）满足客户什么需求？ （5）经营范围多大？ （6）是否实行多元化经营？ （7）企业要对社会经济发展承担哪些责任？等 这些方向性的决策多由企业高层决策部门作出，无不充斥着风险，均需要内部控制提供合理保证。 “规范”指明了企业制定与实施发展战略至少应当关注的风险（第2号应用指引-发展战略） （1）缺乏明确的发展战略或发展战略实施不到位 可能导致企业盲目发展，难以形成竞争优势，丧失发展机遇和动力。如铁矿石；地震翻身；俄罗斯石油天然气管道。 （2）发展战略过于激进 脱离企业实际能力或偏离主业，可能导致企业过度扩张甚至经营
45、失败。 （3）发展战略因主观原因频繁变动 可能导致资源浪费，甚至危及企业的生存和持续发展。 明确化解发展战略中的风险的主要方略： （1）规范设立和运行战略委员会； （2）明确要求在充分调查研究、科学分析预测和广泛征求意见的基础上制定发展目标；(亚细亚扩张、长飞光纤光缆的专业经营） （3）强调战略规划应当根据发展目标制定，明确发展的阶段性和发展程度，确定每个发展阶段的具体目标、工作任务和实施路径；(国美、石油天然气、人才战略；） （4）要求董事会从全局性、长期性和可行性等维度，严格审议战略委员会提交的发展战略方案，之后再报经股东（大）会批准实施； （5）要求企业根据发展战略，制定年度工作计划，编
46、制全面预算，将年度目标分解、落实，确保发展战略有效实施； （6）设立了发展战略实施后评估制度。 要求实时监控，定期收集和分析相关信息，对确需对发展战略作出调整的情形，明确要求企业要遵循规定的权限和程序调整发展战略。（外向型战略？两头在外战略？） 我国“企业内部控制基本规范”（财政部、 证监会 、审计署 、银监会、 保监会 2008.5.22联合发布，2009.7.1先在上市公司施行) 内部控制的目标是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略。 即将“资产安全”单独突出出来，形成第五大目标。 第四节 关于内部控制的时空范围（一）
47、传统观念或误区： （1）空间上是对会计、审计所涉范围的控制 （2）时间上是对事中和事后的控制新的观念与认识： （1）空间上是全方位的 （2）时间上是全时限的 事前、事中、事后第五节 关于内部控制的时空范围（二）产生误区的原因： （1）与内部控制的发展历史有关 内部控制的发展与会计和审计的发展关系紧密 内部控制曾在历史上就划分为内部会计控制和内部管理控制 （2）与“会计法”有关 会计法“第二十七条 各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度。” （3）与前几年财政部为加速内部控制建设的举措有关 （4）与人们的传统思维习惯有关 人们常常将内部控制、会计监督、会计监管混为一谈 只要关乎企业价值创造和价值最大化的所有领域和事项，均属于其控制的范围。包括： 战略性的和战术性的