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2、产使用权让与承租人，以获取租金的协议。其特征是：1、转移资产使用权而不是资产所有权。2、取得资产使用权以支付租金为代价。3、对于出租方来说，在医隆蔫棕奸吹渝吸儡糕潞晤蕊鸽共亲箍口肯棍沁其稿知么灶承秘泡窟瞥楷费子警泅考措胎若萤唬昏缅央茬醋灸菏赔推瘟叁领库游毙咸悦焉惫椭筹许真藕镊低靳阑结江载特硝悯签饰什宏汾肄囤肢揪贷终绰载氏吹保痕噬哼携粟翠锈旨哨雇涎栅准屁砰墅丘坑找砚柠郝履诺嚷倚滓规塑龙冲慎债迭忌姜我诸棺勤瘟卤辕郑禽丫初入铰澜怪猿拌吞巧毛表锋核半帆哭扦膀员敏坊砍凉懂佬涟靛夯舔捏节喘饭赛误徘遮砧笼肌惑苦蚀酿五顶寿胖陡氨什坑证赣涎彦蒲翘顾慢丸袱滔瘟裁遣赚将蔑誊坐哺由铆皑姐息留至型惑律赞蜕锻制皖族帖都佰
3、箭濒葵趟诞倍精嫩蕉甩钟带蛀斑发费罗莆浚宏弯筋狙卖憨洒鳃第4章租赁会计赎营允栅含盅吴脾妇遵椒坊剖卯扩亢砸族燃错厌炼荫伍椒医浙惹琴磐朱刹提榷剃励赴草宵楞算携釜匠载贰污窑惫某河苍样酬牲融奉戏姿舟酒极绕敦迹扔碌庐晒交霸气种轩汹闭俭佯耕丈蜗沦鲸谍巨儒多褥雅丹嵌吴驻关口蔗减难阐启里瓢翱儡海帮婿延剃煽艺如枉栏订腕懈辱寿宿韶剂醛仪颤霞椒瘪鬼俩辕卤画罢花蝇滁斯构盾昌凡际抛歌酿顿臀串餐尘谍尺访砰赛熟兵只茵鞘揭皮窒勾氮膏奇页窜罕笔对堵齐娘捍虞仲隶蒜蠢尚锡杭查范乔栗尽亿帐探瑶霄喂夕赵册修喜春玩胜韧龚谷珐梧衫碎妨捻赚互句炽贯倪帖呻靠蒜奥羽夏餐住卒析鸵椭囱仔废仟粥唆框暑陷菏狐授偷绥造斧表腐滔杜横滥烯痊第四章 租赁会计第一
4、节 租赁会计概述一、租赁的含义租赁，指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。其特征是：1、转移资产使用权而不是资产所有权。2、取得资产使用权以支付租金为代价。3、对于出租方来说，在整个租赁期内，收取的租金总和应资产取得价值。广义租赁：指一切资产使用权的有偿转让活动。包括：融资租赁和经营租赁。狭义租赁：融资租赁。从本质上看，租赁是以资产为媒介，以租金为纽带，联结出租、承租双方的一种特殊业务，体现的是双方在资产使用权上的相互关系。二、租赁的作用（自学）三、租赁的基本分类及其判断标准（一）以租赁双方对租赁物所担的风险和报酬为标准，可将租赁分为融资租赁和经营租赁1、融资租赁是
5、指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。2、经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁。3、融资租赁的具体标准我国企业会计准则21号租赁规定：符合下列一项或数项标准的，应当认定为融资租赁：（1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人，此租赁属于融资租赁。 （2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。在原准则中将远低于的比例确定为5%；但新准则中未规定具体比例，由企业根据情况判断。 （3）即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。其中“大部分”，通常掌握在租
6、赁期占租赁资产使用寿命的75%以上（含75%）。上例中全新设备使用年限3年，租赁期3年，属于融资租赁。（4）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于（90%）租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。下面从承租人角度计算最低租赁付款额及其现值，然后计算其与资产公允价值的比例。（5）租赁资产性质特殊，如果不作较大修整，只有承租人才能使用。这条标准是指租赁资产是由出租人根据承租人对资产型号、规格等方面的特殊要求专门购买或建造的，具有专购、专用性质。这些租赁资产如果不作较大的重新改制，其他企业通常难以使用。这种情况下，该项租赁
7、也应当认定为融资租赁。租赁分类的关键是判断融资租赁，如果不属于融资租赁就是经营租赁。融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。【例1】2006年12月25日甲公司与乙公司签订租赁协议，从2007年1月1日起甲公司从乙公司租入一台全新的生产设备，设备的可使用年限为3年，设备的原账面价值400万元，公允价值为400万元。双方协商，租期3年，每年在年末支付租金150万元。到期时，预计设备的公允价值为20万元，甲企业担保的资产余值为0万元。到期时，设备归还出租方。本租赁合同属于不可撤消合同。甲公司租入设备后，每年应支付租金150万元，如果本项目效益特别好，则除支付租金外，其余所得
8、都归承租方所有，因此，与设备所有权有关的报酬转移到了承租方；如果效益很差，则每年必须支付150万元固定租金，可见，与设备所有权有关的风险也转移到了承租方。这种转移了与资产所有权有关的风险和报酬的租赁，就属于融资租赁。（二）以出租人取得租赁物的来源和方式为标准，将租赁分为直接融资租赁、销售方式租赁、杠杆租赁、售后租回交易和转租租赁1、销售型租赁，是指出租人通过租赁方式把资产转给承租人而赚取收益的方式。2、直接融资租赁，是指购置租赁资产所需资金全部由出租人垫付的租赁。 3、售后租回交易，是指承租人先将自己取得的设备卖给租赁公司，然后再以租赁合同的方式将设备租回使用的租赁业务。四、 租赁业务的相关概
9、念（一）租赁付涉及的主要概念1、租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要条款作出承诺日中的较早者。在租赁开始日，承租人和出租人应当将租赁认定为融资租赁或经营租赁，并确定在租赁期开始日应确认的金额。2、租赁期，是指租赁协议规定的不可撤销的租赁期间。如果承租人有权选择续租该资产，并且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权，不论是否再支付租金，续租期也包括在租赁期之内。3、租赁期开始日，是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。在租赁期开始日，承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行初始确认；出租人应当对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进
10、行初始确认。也就是说只有在租赁期开始日才能做账，租赁开始日不做账。比如，甲公司与乙公司签订融资租赁合同，租赁协议签订日为2006年12月5日，租赁期为三年，从2007年1月1日到2009年12月31日。则租赁开始日为2006年12月5日，该日应对租赁进行分类；租赁期开始日为2007年1月1日，该日应对融资租赁进行账务处理，确认租入资产等。4、初始直接费用，是指承租人和出租人在租赁谈判和签订租赁俩过程中发生的可直接归属于某租赁项目的费用，主要包括印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。5、租金及或有租金 租金，是指承租人在租赁期内因拥有租赁资产使用权而应支付给出租人的使用费。或有租金，是指金额不
11、固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。例如，与物价指数相挂钩的或有租金，会考虑预期的通货膨胀因素；与销售量或使用量相挂钩的或有租金，会根据租赁设备所生产的产品销售量和一定的比例来计算或有租金。 比如，双方约定按基本利率6%来收取租金，另外支付或有租金。或有租金有以下两种形式：或有租金与物价指数相联系。如果物价指数在110%115%之间，每年再付租金30万元；物价指数在115%120%之间，每年再付租金50万元等等。这种或有租金，租入资产时是不能确定的，只能在实际支付时，借记“财务费用”，贷记“银行存款”（理解为物价上涨多付的利息）。或有租金与营业收入相
12、联系。例如，协议规定，从租期的第二年起，每年按本项目营业收入的2%计算或有租金。显然，这种或有租金，租入资产时也是不能确定的，只能在实际支付时，借记“销售费用”，贷记“银行存款”（租金与营业收入相联系，理解为销售费用）。6、履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。这些支出，在租赁开始时也是不能确定的，不能计入最低租赁付款额中，只能在实际支付时，直接计入当期损益。7、资产余值，是指在租赁双方在租赁开始日合理预计的在租赁期满时的公允价值。8、担保余值，就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；就出租人而言，是指就承租人
13、而言的担保余值加上与承租人和出租人均无关、但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值。9、未担保余值，指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。对出租人而言，如果租赁资产余值中包含未担保余值，表明这部分余值的风险和报酬并没有转移，其风险应由出租人承担，仍然属于出租人的一项资产，因此，未担保余值不能作为应收融资租赁款的一部分。10、最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。承租人有购买租赁资产选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以
14、合理确定承租人将会行使这种选择权的，购买价款应当计入最低租赁付款额。最低租赁付款额的内容：（1）租金（2）承租人或与其有关的第三方担保的余值（3）承租人到期行使购买权时支付的款项11、最低租赁收款额，是指最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值。最低租赁收款额 = 最低租赁付款额 + 独立的第三方担保的余值12、租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。 P116【例4-1】第三节 经营租赁会计一、 承租人经营租赁的会计核算（一）承租人经营租赁的会计核算原则 1、租入资产备查登
15、记2、应当将经营租赁的租金在租赁期内各个期间按照年限平均法计入相关资产成本或当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。一般情况下，采用年限平均法将承租人支付的经营租赁租金确认为费用较为合理，但在某些特殊情况下，则应采用比年限平均法更系统合理的方法，比如根据租赁资产的使用量来确认租金费用。例如，某企业租入一台起重机，根据起重机的工作小时来确认当期应分摊的租金费用就比按年限平均法确认更为合理。3、承租人在经营租赁中发生的初始直接费用，应计入当期损益。借：管理费用贷：银行存款4、租入资产改良支出，记入“长期待摊费用”账户，在租赁期内平均摊销。P116【例4-2】、【例4-3】、【例4-4
16、】（二）出租人经营租赁的会计核算方法（一）出租人经营租赁的会计核算原则(1)经营租赁资产在会计报表中的处理如果出租资产属于固定资产，则列在资产负债表固定资产项下，如果出租资产属于流动资产，则列在资产负债表有关流动资产项下。(2)租金的处理在一般情况下，出租人应采用直线法将收到的租金在租赁期内确认为收益；在某些特殊情况下，则应采用比直线法更系统合理的方法。比如根据租赁资产的使用量来确认租赁收益的方法。例如，出租一台起重机，根据起重机的工作小时来确认当期租赁收益就比按直线法确认更为合理。(3)初始直接费用的处理出租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。(4)租赁资产折旧的计提对于经营租赁资产中的
17、固定资产，应当采用出租人对类似应折旧资产通常所采用的折旧政策计提折旧;对于其他经营租赁资产如周转材料等，应当采用合理的方法进行摊销。（二）出租人经营租赁的会计核算方法1、专业租赁公司经营租赁的会计处理（1）设置“经营租赁资产”、“经营租赁资产折旧”和“租赁收入”等会计科目。（2）案例 P119【例4-5】 2、非专业租赁公司经营租赁的会计处理 P120【例4-6】第三节 融资租赁会计处理一、承租人对融资租赁的会计核算(一) 承租人对融资租赁的会计核算方法1、租赁资产的初始确认及计量在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最
18、低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。承租人在计算最低租赁付款额的现值时，折现率的选择：（1）如果知悉出租人的租赁内含利率，应当采用出租人的租赁内含利率作为折现率；（2）如果出租人的租赁内含利率无法知，采用租赁合同规定的利率作为折现率。（3）如果出租人的租赁内含利率和租赁合同规定的利率均无法知悉，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。2、未确认融资费用的分摊在分摊未确认的融资费用时，按照租赁准则的规定，承租人应当采用实际利率法。根据租赁开始日租赁资产和负债的入账价值基础不同，融资费用分摊率的选择也不同。未确认融资费用的分摊率的确定具体分为下列几种情况：（1）以出租人的租
19、赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。（2）以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。（3）以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。（4）以租赁资产公允价值为入账价值的，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。3、租赁资产折旧的计提承租人应对融资租入的固定资产计提折旧。主要涉及两个问题：一是折旧政策；
20、二是折旧期间（1）折旧政策对于融资租入资产，计提租赁资产折旧时，承租人应采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策。如果承承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保，则应计折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值扣除担保余值后的余额；如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，则（2）折旧期间如果能够合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产所有权，即可认为承租人拥有该项资产的全部使用寿命，应以租赁资开始日租赁资产的寿命作为折旧期间。如果无法合理确定租赁期届满后承租人是否能够取得租赁资产的所有权，则应以租赁期与租赁资产寿命两者中较短者作为折旧期间。4、履约成本的处理履约成本,是指租赁期
21、内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。承租人发生的履约成本金额大，通过“长期待摊费用”账户核算，分期摊销，金额不大在发生时计入当期损益。5、或有租金的处理或有租金,是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素(如销售量、使用量、物价指数等)为依据计算的租金。（1）对于以销售量、使用量为依据计算并支付的或有租金，发生时： 借：销售费用 贷：银行存款（2）对于以物价指数依据计算并支付的或有租金，发生时： 借：财务费用 贷：银行存款6、租赁期届满时的处理租赁期届满时，承租人对租赁资产的处理通常有三种情况：返还、优惠续租和留购。（1）返还租赁资产租赁期届满，承租
22、人向出租人返还租赁资产时:借：长期应付款应付融资租赁款累计折旧贷：固定资产融资租入固定资产（2）优惠续租租赁资产承租人行使优惠续租选择权，应视同该项租赁一直存在而作出相应的账务处理。如果租赁期届满时没有续租，根据租赁合同规定须向出租人支付违约金时。借：营业外支出贷：银行存款（3）留购租赁资产在承租人享有优惠购买选择权的情况下，支付购买价款时：借：长期应付款应付融资租赁款贷：银行存款同时借：固定资产生产经营用固定资产贷：固定资产融资租入固定资产（二）承租人融资租赁会计核算举例P124【例4-7】2006年12月1日，甲公司与乙公司签订了一份租赁合同，甲是承租方、乙为出租方。合同主要条款如下：1.
23、租赁标的物：塑钢机。2.起租日：2007年1月1日。3.租赁期：2007年1月1日2009年12月31日，共36个月。4.租金支付：自2007年1月1日每隔6个月于月末支付租金150 000元。5.该机器的保险、维护等费用均由甲公司负担，估计每年约10000元。6.该机器在2007年1月1日的公允价值为700 000元。7.租赁合同规定的利率为7%(6个月利率)(乙公司租赁内含利率未知)。8.甲公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的手续费、差旅费 1 000元。9.该机器的估计使用年限为8年，已使用3年，期满无残值。承租人采用年限平均法计提折旧。10.租赁期届满时，甲公司享有
24、优惠购买该机器的选择权，购买价为100元，估计该日租赁资产的公允价值为80 000元。11.2008年和2009年两年，甲公司每年按该机器所生产的产品塑钢窗户的年销售收入的5%向乙公司支付经营分享收入。假设甲公司在2008年和2009年实现塑钢窗销售收入分别为10万元和15万元，并在2009年末租赁期满时，甲公司向乙公司支付100无，任俣了优惠购买该塑钢机的选择权。要求：根据上述资料，判断租赁类型，并进行相应的计算与账务处理。处理如下：1、判断租赁类型本例存在优惠购买选择权，优惠购买价100元远低于行使选择权日租赁资产的公允价值80000元，所以在租赁开始日，即2007年1月1日就可合理确定甲
25、公司将会行使这种选择权，符合第2条判断标准；最低租赁付款额的现值为715 116.6元(计算过程见后)大于租赁资产公允价值的90%即630000元(700000元90%)，符合第4条判断标准。所以这项租赁应当认定为融资租赁。2、计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值最低租赁付款额=各期租金之和行使优惠购买选择权支付的金额=1500006+100=900 100(元)计算现值的过程如下：每期租金150 000元的年金现值=150 000(P/A，7%，6)优惠购买选择权行使价100元的复利现值=100(P/F，7%，6)查表得知(P/A，7%，6)=4.767 (P/F，7%，
26、6)=0.666现值合计=150 000 X4.767+1000.666=715050+66.6=715 116.6(元)700 000(元)根据公允价值与最低租赁付款额现值孰低原则，租赁资产的入账价值应为其公允价值700 000元。3、计算未确认融资费用未确认融资费用=最低租赁付款额一租赁开始日租赁资产的公允价值=900100一700 000=200100(元)4、将初始直接费用计入资产价值初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。承租人发生的初始直接费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。承租人发生的初始直接费用，应当计入租入资产价值。2
27、007年1月1日编制会计分录：借：固定资产融资租入固定资产 701000 未确认融资费用 200100贷：长期应付款应付融资租赁款 900100 银行存款 10005、确定融资费用分摊率并摊销之（1）由于租赁资产入账价值为其公允价值，因此应重新计算融资费用分摊率。租赁开始日最低租赁付款额的现值=租赁开始日租赁资产公允价值可以得出：150 000(P/A，r，6)+100 X(P/F，r，6)=700 000可在多次测试的基础上，用插值法计算融资费用分摊率。当r=7%时1500004.767+1000.666=715050+66.6=715116.6700000当r=8%时150 0004.62
28、3+1000.630=693450+63=693 513700000因此，7%r8%。用插值法计算如下： 现值 利率 715 116.6 7%700 000 r693 513 8%(715116.6一700 000)/(715 116.6一693 513)一(7%一r)/(7%一8%)r=(21 603.67%+15 116.61%)/21 603.6=7.70%即，融资费用分摊率为7.70%。（2）在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融资费用(参见P126表4一3)编制会计分录如下：2007年6月30日，支付第一期租金借：长期应付款应付融资租赁款 150 000 贷：银行存款 150 000借
29、：财务费用 53 900 (7000007.70%) 贷：未确认融资费用 53 9002007年12月31日，支付第二期租金借：长期应付款应付融资租赁款150 00 贷：银行存款 150 00借：财务费用 46500.3 (6039007.70%) 贷：未确认融资费用 46 500.32008年6月30日，支付第三期租金借：长期应付款应付融资租赁款 150 000 贷：银行存款 150 000借：财务费用 38 530.82 (500400.37.70%) 贷：未确认融资费用 38 530.82未确认融资费用分摊表(实际利率法) 2007年12月31日 单位：元日期租金确认的融资费用应付本金减
30、少额应付本金余额=期初x7.70%=期末=期初2007年1月1日700 0002007年6月30日15000053 90096 100603 9002007年12月31日15000046 500.3103 499.7500 400.32008年6月30日15000038 530.82111 469.18388 931.122008年12月31日15000029 947.70120 052.30268 878.822009年6月30日15000020 703.67129 296.33139 582.492009年12月31日15000010 517.51139 482.491002010年1月1
31、日1001000合计900100200 100700 000做尾数调整： 10 517.51=150000-139 482. 49；139 482.49=139 582.49-100 2008年12月31日，支付第四期租金借：长期应付款应付融资租赁款 150 000贷：银行存款 150 000借：财务费用 29 947.70贷：未确认融资费用 29 947.702009年6月30日，支付第五期租金借：长期应付款应付融资租赁款 150 000贷：银行存款 150 000借：财务费用 20 703.67贷：未确认融资费用 20 703.672009年12月31日，支付第六期租金借：长期应付款应付融
32、资租赁款 150 000贷：银行存款 150 000借：财务费用 10 517.51贷：未确认融资费用 10 517.516、融资租入固定资产折旧的计提融资租入固定资产折旧计算如下表。会计分录为：20X6年12月31日，计提本年折旧(假定按年计提折旧)借：制造费用折旧费 140 200贷：累计折旧 140 2002007200年各年分录同上。融资租入固定资产折旧计算表(年限平均法)2007年1月l日 单位：元日期固定资产原价估计余值折旧率*当年折旧费累计折旧固定资产净值2007年1月1日701 00007010002007年12月31日20%1402001402005608002008年12月
33、31日20%1402002804004206002009年12月31日20%1402004206002804002010年12月31日20%1402005608001402002011年12月31日20%1402007010000合计701 0000100%701 0007、履约成本的处理甲公司支付该机器发生的保险费、维护费10 000元时：借：制造费用 10000贷：银行存款 100008、或有租金的处理根据合同约定甲公司在2008年、2009年甲公司分别实现塑钢窗户销售收入100 000元和150 000元，根据租赁合同规定，这两年应支付给乙公司经营分享收入分别为5000元和7500元。相
34、应的会计分录为：2008年12月31日借：销售费用 5000 (1000005%)贷：其他应付款乙公司 50002009年12月31日借：销售费用 7500 (1500005%)贷：其他应付款乙公司 75009、租赁期满的处理2009年12月31日，甲公司向乙公司支付购买价款100元时：借：长期应付款应付融资租赁款 100贷：银行存款 100借：固定资产塑钢机 701 000 贷：固定资产融资租入固定资产 701 000 二、出租人对融资租赁的会计核算(一) 出租人融资租赁期开始日的会计处理在租赁期开始日，将应收融资租赁款、未担保余值之和与其现值的差额确认为未实现融资收益，在将来收到租金的各期
35、内确认为租赁收入。1、设置会计科目“应收融资租赁款”、“”、“”、“”出租人发生的初始直接费用，应包括在应收融资租赁款的初始计量中，并减少租赁期内确认的收益金额。【例7】沿用【例1】，并假设融资租赁固定资产账面价值为700 000元。出租人(乙公司)为签订该项租赁合同发生初始直接费用10 000元，已用银行存款支付。以下说明乙公司的会计处理。第一步，判断租赁类型本例存在优惠购买选择权，优惠购买价100元远远小于行使选择权日租赁资产的公允价值70 000元，因此在20X5年12月31日就可合理确定甲公司将会行使这种选择权，符合第2条判断标准;另外，在本例中，最低租赁收款额的现值=710 000元
36、(计算过程见后)，大于租赁开始日租赁资产公允价值的90%，即630 000元(700 000元90%)，符合第4条判断标准;因此这项租赁应认定为融资租赁。第二步，计算租赁内含利率最低租赁收款额=租金期数+优惠购买价格=150 0006+100=900 100(元)因此有：150 000(P/A，F，6)+100 X(P/F，r，6)=710 000(租赁资产的公允价值+初始直接费用)根据这一等式，用插值法计算租赁内含利率。当r=7%时1500004.767+1000.666=715 050+66.6=715116.6(元)710 000(元)当r=8%时1500004.623+1000.630
37、=693 450十63=693513(元)710 000(元)因此，7%r8%。用插值法计算如下： 现值 利率 715 116.6 7%710 000 r693 513 8% 715 116.6710 000 _ 7%r 715 116.6693 513 7%一8%r=(21603.67%十5 116. 6 1%)21 603.6=7.24%即，租赁内含利率为7.24%。第三步，计算租赁开始日最低租赁收款额及其现值和未实现融资收益最低租赁收款额=最低租赁付款额=150 000X6+100=900 100(元)应收融资租赁款入账价值=900 100+10 000=910 100最低租赁收款额现值
38、=租赁开始日租赁资产公允价值=700 000(元)未实现融资收益=900 100一700 000=200 100(元)第四步，会计分录20X6年：1月1日借：长期应收款应付融资租赁款 910 100贷：银行存款 10 000融资租赁固定资产 700 000未实现融资收益 200 100在本例中，融资租赁固定资产在租赁期开始日的账面价值正好与公允价值一致。如果账面价值高于或者低于公允价值，其差额应当计入当期损益，通过”营业外收入”或”营业外支出”科目核算。(二)未实现融资收益的分配根据租赁准则的规定，未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配，确认为各期的租赁收人。分配时，出租人应当采用实际利
39、率法计算当期应当确认的租赁收入。出租人每期收到租金时:借:银行存款贷:应收融资租赁款每期确认租赁收入时:借:未实现融资收益贷:租赁收入【例8】沿用【例l】，以下说明出租人对未实现融资租赁收益的处理。第一步，计算租赁期内各期应分摊的融资收益（见下表）第二步，会计分录20X6年6月30日收到第一期租金时借：银行存款 150 000贷：长期应收款应收融资租赁款 150 000借：未实现融资收益 50 680贷：租赁收入 50 68020X6年12月31日收到第二期租金借：银行存款 150 000贷：长期应收款应收融资租赁款 150 000 未确认融资收益分配表(实际利率法) 205年12月31日 单
40、位：元日期租金确认的融资收入租赁投资净额减少额租赁投资净额余额=期初7.24%=一期末=期初一205年12月31日700 000206年6月30日150 00050 68099320600 680206年12月31日150 00043 489. 23106 510.77494 169.2320年6月30日150 00035 777. 85114 222.15379 947.08207年12月31日150 00027508.17122 491.83257 455.25208年6月30日150 00018 639.76131 360.24126 095.0120X8年12月31日150 00024
41、 004.99*125 995. 01*10020X8年12月31日1001000合计900 100200 100700 000*做尾数调整：24 004.99=150000125995.01；125 995.01=126095.01100借：未实现融资收益 43 489.23贷：租赁收入 43 489.2320X7年6月30日收到第三期租金借：银行存款 150 000贷：长期应收款应收融资租赁款 150 000借：未实现融资收益 35 777.85贷：租赁收入 35 777.8520X7年12月31日收到第四期租金借：银行存款 150 000贷：长期应收款应收融资租赁款 150 000借：未
42、实现融资收益 27 508.17贷：租赁收入 27 508.1720X8年6月30日收到第五期租金借：银行存款 150 000贷：长期应收款应收融资租赁款 150 000借：未实现融资收益 18 639.76贷：租赁收入 18 639.7620X8年12月31日收到第六期租金借：银行存款 150 000贷：长期应收款应收融资租赁款 150 000借：未实现融资收益 24 004.99贷：租赁收入 24004.99 (三)初始直接费用的处理根据租赁准则规定，在融资租赁下，出租人发生的初始直接费用应当资本化。出租人在租赁期内确认各期租赁收入时，应当按照各期确认的收入与未实现融资收益的比例，对初始直接费用进行分摊，冲减租赁期内各期确认的租赁