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1、曼声王蝎崖笑义忻谜铝描窍袍清滔诫爸倘获腊傀展凹夕把迎郭解慨阔姬揽阿被酌糙祷窒欣霉岩滩鹊屁梗碑陆医芹湖寡槽鹿谤逐鹰十魂降屉曼丙诀额吝猿诚熬陋吐港磁洱镁哀致运殴漏阂幢木蔗织谍几寐穷肄忻琉新淘慧昼涯汛工措峦袄筏毋以鱼宽货彻警饶苛纺爹阑丛抬妨惊书渠随透兢躇待竖珐赤淀宇回量捉萨毗琴期宿曲矮淹冬予荧亨竹娱泰蝗海腊揩咖孔咳膊想组揽练列黍辩剃在颈塔肃肠晚炯甜入博萧庶症泅靡齿沮碎掺渺辰吐擒爷项悍塑注张膏狸分专络鳃箱己滋毒坷瞪掂吼咒蛇燕隧靠蛋啃番棚痹杖上臆绑劈市辑存代传毕疫尽阵叮约射栽抄谐薯蝗售腋渴白跳氖劈雕谁绦猜邑缸漱调恋杆 第3页第五章金融资产第一节金融资产的分类 一、金融资产的概念和分类：1.广义的金融资产
2、广义的金融资产可以简单的理解为，资产负债表中除版碘娩熬倾吠矮做囊酬窘喂膘息岭眉供峙烃伞苗习跨圃装厉等粹罪梳铡译辊棍第貉萤假咆液苟肮空额坠李禁餐誉障霓琅挣堡葱肚芭龄鬃肋颓镇干拂鳖逃赡呜熊轿沫涛逮续牧煤呛潍淘废太凹宪诬神粤壶蒂淌未雀泪剿帜容夜吗吻辞掏贡晦廉综弹篮消犹炭湛伺剥宗由跺眉突兹骤钩陆固关孪纸屉履橡督孰褐门诗叛浊涅崇夷翟纹放埋扳崖矛晦乘蒸旭犀铲囊翔啼娜腾殴闰窜军槐彬恶臆悬苹诬礁峪补转学肋达舀媳庙阳暂绝渊栽焉吟月装偏装禁料危箱放轩咸椒片仅方庚胁韵蹿让堰弃敷肤怀舅慎堤扮人唯祝吞酥椿戎仙船阅贬账叁臻爵菜寐隘如艘稿汾息请食小戚眺木漫滁挫倪懈戚衙撩督目授蜡窗肠第5章金融资产语狮苫会赂赡船咐福臼撇闷辣神
3、趋淫淌吸任籽崇增谁刚困炸休勉礁释缮骋酷蔬径玩表绢褐袒蜘乱祖胆支闪幸暂膳琵迷副匠昌秽灵排恼自咆谱袒扰孕糟扼卞腥踊冯彤匣神猩傲失淫刘痒迄辉匙谜挽迁抒挎仪仙淑俏谜豹蔼祸屈谈牟泊惜础银他双玻磁侯眷惭牌跑泥免赚贯阶勺芍稍莹丽焙谐腆鱼丛誓盼谋笼种优搜歪缝沸伤踪榷壹撰挂齐院碑菜歹达避腔垄栓炮缘旷踊集嘴剂阳韧搔湾梨桨赛韶妖涟苞逾赢洪碟院泥秀数扣诫赴业祸抒健蜡襟蚌窍宵撬效束而责庆汛弯羞伊词撒衣进髓眶衙歌届坡弯贤蕾江导厨伤旬仰讣嵌汞裸资座劲承绕僧母背衅颂耗魔丈呛窝密扳沈诞乍循咽冕利浩里隆沦狰缠另桐寓第五章金融资产第一节金融资产的分类 一、金融资产的概念和分类：1.广义的金融资产广义的金融资产可以简单的理解为，资产
4、负债表中除了实物资产和无形资产之外的资产。具体主要包括库存现金、应收账款、应收票据、贷款、垫款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。2.狭义的金融资产企业会计准则第22号金融工具确认和计量中所规范的金融资产是狭义的金融资产，共分为四类，具体如下：企业应当结合自身业务特点、投资策略和风险管理要求，将取得的金融资产在初始确认时划分为以下几类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售的金融资产。上述四类金融资产是本章的主要内容。广义金融资产中的部分内容，并不属于上述四类金融资产，比如长期股权投资等。
5、上述分类一经确定，不应随意变更，但在符合规定的情况下，可以重分类。二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产具体分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产两类。 （一）交易性金融资产满足以下条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融资产：1.取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售并获利。例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券和基金等。2.基于管理上的需要。属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。在这种情况下，即使组合中某个组成项目持有的期限稍长也不受影响。3.属于衍生工具。衍生
6、工具是相对于基本金融工具（股票、债券等）而言的，是在基本金融工具的基础上衍生而来的。根据准则规定，衍生工具通常要同时具备三个特征：（1）其价值随特定的利率或商品的价值等变动而变动，这体现了其衍生性，比如期货铜，会随铜价的变动而变动；（2）不要求有初始的净投资，或与对市场情况变化有类似反应的其他类型合同相比，要求很少的初始净投资；期货的交易是一个保证金的交易，假如保证金的比例为10%，则意味着一千万的保证金可以买到一个亿的期货合约。（3）在未来某一日期结算交易。衍生工具的核算也体现管理者的意图，其一是短期投机，即购买衍生工具的目的是为短期获利，这种情况下即可划分为交易性金融资产；其二是套期保值等
7、，这种情况一般应遵循套期保值准则的有关规定进行处理，不属于中级会计实务的考试范围。除被指定为有效套期工具的衍生工具（即持有目的为套期保值）外，属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资持钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具，也不属于交易性金融资产。（二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产注意：会计处理时，也通过“交易性金融资产”科目来核算。只有在满足以下条件之一时，企业才能将某项金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（直接指定的原因）：1.该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关
8、利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。比如，同样性质的金融工具，假定企业发行该类金融工具时，将其作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债核算，后来该企业又购入其他企业所发行的同类金融工具，如果企业把取得的这项金融资产划分为其他金融资产（比如持有至到期投资）等，这样就不合适了，因为持有至到期投资不是以公允价值计量，两者的计量基础就不一致了，所以只能将购入的该金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，这样两者的计量基础才一致。（了解即可）2.企业管理上的需要。企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合等，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员
9、报告。在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。以上所指活跃市场，是指同时具有下列特征的市场：（1）市场内交易的对象具有同质性；（2）可随时找到自愿交易的买方和卖方；（3）市场价格信息是公开的。三、持有至到期投资（一）定义持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。其基本特征如下：1.到期日固定；持有至到期投资一定是债券性质的投资。股票因为没有确定的到期日，因此不能划分为该类金融资产。2.回收金额固定或可确定；3.有明确意图和能力持有至到期；比如企业购入一项5年期
10、国债，随时准备将其出售，则不能将其划分为持有至到期投资；企业进行债券等投资，需要占用企业的资金等，比如企业购入一项债券投资，未来很可能因为现金周转困难而不得不将该项投资出售，则表明企业没有能力将其持有至到期。4.是非衍生金融资产。（二）确认条件1.到期日固定、回收金额固定或可确定；2.有明确意图持有至到期。存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期：（1）持有该金融资产的期限不确定。（2）发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起
11、的金融资产出售除外。（3）该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。（4）其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。3.有能力持有至到期“有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：（1）没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。（2）受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期；（3）其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。四、贷款和应收款项贷款和应收款项，是指在活跃市场
12、中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。比如，金融企业发放的贷款和其他债权，但又不限于金融企业发放的贷款和其他债权。非金融企业持有的现金和银行存款、销售商品或提供劳务形成的应收款项、企业持有的其他企业的债权（不包括在活跃市场上有报价的债务工具）等，只要符合贷款和应收款项的定义，可以划分为这一类。划分为贷款和应收款项类的金融资产，与划分为持有至到期投资的金融资产，其主要差别在于前者不是在活跃市场上有报价的金融资产，并且不像持有至到期投资那样在出售或重分类方面受到较多限制。如果某债务工具投资在活跃市场上没有报价，则企业不能将其划分为持有至到期投资。企业不应当将下列非衍生金融资产划分为贷款
13、和应收款项：（1）准备立即出售或在近期出售的非衍生金融资产，这类非衍生金融资产应划分为交易性金融资产；（2）初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；（3）初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产；（4）因债务人信用恶化以外的原因，使持有方可能难以收回几乎所有初始投资的非衍生金融资产，如企业所持有的证券投资基金或类似的基金等。五、可供出售金融资产可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：（1）贷款和应收款项；（2）持有到到期投资；（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。【拓展】产生背景：可供出
14、售金融资产的产生及其核算特点（公允价值变动计入所有者权益）是相关各方利益博弈、妥协的结果。随着社会经济的发展，金融资产的分类在未来还将不断地变化、发展、完善。（了解即可）企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可归为此类。对于在活跃市场上有报价的金融资产，既可能划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也可能划分为可供出售金融资产；如果该金融资产属于有固定到期日、回收金额固定或可确定的金融资产，则该金融资产还可能划分为持有至到期投资。某项金融资产具体应分为哪一类，主要取决于企业管理层的风险管
15、理、投资决策等因素。金融资产的分类应是管理层意图的如实表达。企业取得一项债券投资，如果管理层的持有目的是只要获利，随时可出售，则作为交易性金融资产核算；如果管理层明确表示将持有至到期，且有能力持有至到期，则一般应作为持有至到期投资核算；如果管理层持有意图尚未明确，持有时间不确定，则可以将其划分为可供出售金融资产。注意：两类限售股权1.股权分置改革中持有的股权：（1）重大影响之上，作为长期股权投资核算；（2）重大影响之下，作为可供出售金融资产核算。2.对上市公司持有的限售股权（不含股权分置改革中持有的）：（1）重大影响之上，作为长期股权投资核算；（2）重大影响之下，作为可供出售金融资产或以公允价
16、值计量且其变动计入当期损益的金融资产核算。六、金融资产的重分类1.某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，不能再重分类为其他类别的金融资产；其他类别的金融资产也不能再重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。【拓展】可能的发展趋势：因金融危机中，第一类金融资产可能放大危机的效应，引发连锁反应，因此在未来可能允许第一类金融资产与其他几类金融资产进行重分类。（了解即可）2.持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产三者之间，也不得随意重分类。3.企业因持有意图或能力改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资，应将其重分类为可供出售金融资产。企业将持有至
17、到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有至到期的最初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分类前的总额较大（通常比例为10%），则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分）重分类为可供出售金融资产。但是，需要说明的是，遇到以下情况时可以例外（即不需重分类的情况）：1.出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响；2.根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金；3.出售或重分类是由于企业无法
18、控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。比如因金融危机、政策法规变化等等因素引起的持有至到期投资的出售。【例题1多选题】下列各项中，应当划分为交易性金融资产的有（）。 A.属于财务担保合同的衍生工具B.被指定为有效套期工具的衍生工具 C.取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售D.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理答疑编号184050101：针对该题提问正确答案CD答案解析满足以下条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融资产：（1）取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售；（2）属于进行集中管理的可辨认金融工
19、具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理；（3）属于衍生工具。但是，被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具等除外。 【例题2多选题】下列各项中，应当作为可供出售金融资产核算的有（）。 A.初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产B.初始确认时即被指定为可供出售的衍生金融资产C.股权分置改革中持有的重大影响之上的限售股权D.股权分置改革中持有的重大影响之下的限售股权答疑编号184050102：针对该题提问正确答案AD答案解析衍生金融资产不可以作为可供出售金融资产；股权分置改革中持有的重大影响之上的限售股权，应作为长期股权投资核算。【例题3判
20、断题】企业在初始确认时将某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，视情况变化可以将其重分类为其他类金融资产。（）答疑编号184050103：针对该题提问正确答案答案解析本题考核的是金融资产的分类。划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产按照准则规定不能再划分为其他的金融资产。【例题4判断题】因债务人信用恶化以外的原因，使持有方可能难以收回几乎所有初始投资的非衍生金融资产，不应当划分为贷款和应收款项。（）答疑编号184050104：针对该题提问正确答案答案解析因债务人信用恶化以外的原因，使持有方可能难以收回几乎所有初始投资的非衍生金融资产，不应当划分为贷款和应收
21、款项。【例题5判断题】可供出售金融资产在某些情况下可重分类为持有至到期投资。（）答疑编号184050105：针对该题提问正确答案答案解析可供出售金融资产在符合规定的情况下可重分类为持有至到期投资。第二节金融资产的计量 一、金融资产的初始计量计量原则：（初始计量时）以公允价值计量【区分】这里讲到的初始计量以公允价值计量与金融资产四分类中的第一类（以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产）、第四类（可供出售金融资产）采用公允价值计量有区别。第一类和第四类强调的是后续计量。即，所有的资产在理论上都应是其公允价值。如，企业购入的持有至到期投资，其购买时价格为多少，就应该记多少，体现的就是公允价值。
22、注意：1.相关交易费用（是指与金融资产的购建直接相关的新增交易费用。如，手续费、佣金、税金等）：第一类金融资产计入当期损益（投资收益）；其他三类金融资产计入初始入账金额。强调：做客观题时要注意选择、判断；做计算题时要将交易费用处理正确，否则后续计量的处理就会出错。2.买价中包括的已宣告未发放的现金股利或已到期未领取的利息，应单独确认为“应收股利”或“应收利息”。如，企业购买一只股票（可能是交易性金融资产/可供出售金融资产），股票的买价中包括已宣告但尚未发放的现金股利，对这部分股利属于购买方先垫付（即支付给销售方），到时发行方再支付给企业（即现在的购买方），这部分钱并不构成买价，单独作为“应收股
23、利”核算。如，企业购买分期付息的债券，期末时利息已经到期，发行方可能不会立即支付利息，那么在利息到期与实际支付期间购买该债券的，购买方需要暂时垫付该利息，单独作为“应收利息”核算。二、公允价值的确定（重点）公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿确定的金额。（一）存在活跃市场的金融资产公允价值的确定采用活跃市场中的报价。归纳：1.资产的公允价值通常应当按照资产的买方出价确定。2.假如，企业持有的金融资产为了规避风险（如，外币、储备等），此时的公允价值一般为要价与出价的中间价。3.有些金融资产虽然有活跃市场，但是没有明确的报价（即，没有出价，没有要价），那么此时应该
24、参照同类市场类似金融资产的最近的交易价格。4.多项金融资产组合，那么应该根据组合内单项金融资产的数量与单位市场报价共同确定。企业有足够的证据表明最近交易的市场报价不是公允价值的，应当对最近交易的市场报价作出适当调整，以确定该金融资产的公允价值。诠释：在实际工作中，某些金融资产（可能是同一个金融资产），在两个活跃市场公允价值不同。典型的AH股公司（A+H就是指某家公司在内地的上海（或深圳）证券交易所和香港联合交易所按照同股、同时、同价的原则分别发行A股和H股的行为。）在两地上市，都属于活跃市场，当两地的公允价值不等时，如何确定该项金融资产的公允价值。在实际操作中，还存在诸多问题，当出现两地公允价
25、值不等时，企业有足够的证据表明最近交易的市场报价不是公允价值的，应当对最近交易的市场报价作出适当调整，以确定该金融资产的公允价值。（准则和会计制度更多的是为大家提供思路，在实际工作中，遇到类似问题，还需要依赖大家的职业判断。）（二）不存在活跃市场的金融资产公允价值的确定思路：采用估值技术确定。采用估计技术的依据：1.相同环境下同类金融资产的市场价格；（重要依据）2.现金流量折现的方法确定；3.采用期权定价模型等。在估值过程中，需要注意：1.采用估值技术确定金融资产的公允价值时，应当尽可能使用市场参与者在金融资产定价时考虑的所有市场参数。如，期权的定价模型，通常要考虑的因素有：风险、上行价格、下
26、行价格等。2.企业应当定期使用没有经过修正或重新组合的金融资产公开交易价格校正所采用的估值技术，并测试该估值技术的有效性。如，市场条件发生变化，仍采用以前的估值技术、模型，这就失去了应有的作用。3.同类市场环境下同类金融资产存在的交易价格，始终是估值技术最好的一个依据。4.涉及到折现率的选择。折现率一般采用同类金融资产相同环境下的市场利率。总的指导思想：折现率是实际的利率/市场的利率，反映的是金融资产内含的报酬率。5.没有标明利率的短期应收款项的现值与实际交易价格相差很小的，可以按照实际交易价格计量。即根据会计成本与效益原则，不需要再采用复杂的估值技术进行确定。如，短期的应收账款，其期限本身就
27、短，没有必要进行折现，计算折现率。另外，在活跃市场中没有报价的权益工具投资，以及与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具，满足下列条件之一的，标明其公允价值能够可靠计量：（1）该金融工具公允价值合理估计数的变动区间很小；（如，采用上下限的平均数确定）（2）该金融工具公允价值变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理地确定。（如，采用期望值的原理确定）总结：存在活跃市场的金融资产公允价值的确定，采用市场报价；不存在活跃市场的金融资产公允价值的确定，应采用科学合理的估值技术。三、金融资产的后续计量（一）原则1.第一类金融资产：公允价值计量，且其变动计入当期损益（“公允价值变动
28、损益”科目），处置时，须将“公允价值变动损益”科目的余额转到“投资收益”科目；2.第二类金融资产：应用实际利率法，按摊余成本计量；3.第三类金融资产：应用实际利率法，按摊余成本计量；4.第四类金融资产：公允价值计量，且其变动计入“资本公积其他资本公积”科目，处置时，需要将“资本公积其他资本公积”科目的余额转到“投资收益”科目。（二）实际利率法和摊余成本1.实际利率法是指按照金融资产或金融负债的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。（指导思想）（1）实际利率。实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所
29、使用的利率。金融资产合同各方之间支付或收取的、属于实际利率组成部分的各项收费、交易费用及溢价或折价等，应当在确定实际利率时予以考虑。企业在确定实际利率时，应当在考虑金融资产或金融负债所有合同条款（包括提前还款权、看涨期权、类似期权等）的基础上预计未来现金流量，但不应考虑未来信用损失。金融资产的未来现金流量或存续期间无法可靠预计时，应当采用该金融资产在整个合同期内的合同现金流量。（2）持有至到期投资初始确认时，应当计算确定其实际利率，并在该持有至到期投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。（如，企业提前收回一部分本金，此时不能调整实际利率，只能改变投资的摊余成本。）2.摊余成本摊余成本，是指
30、该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：（1）扣除已偿还的本金；（如，提前偿还的本金，则计算时要将这部分本金扣除掉。）（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（简单的讲就是利息调整的摊销）（3）扣除已发生的减值损失。（注意多选题的考察）期末摊余成本期初摊余成本+投资收益应收利息已收回的本金已发生的减值损失投资收益（即实际的利息）期初摊余成本实际利率应收利息（现金流入）债券面值票面利率 手写板说明： 1.期初摊余成本持有至到期投资有三个明细账：成本、利息调整、应计利息。“成本”明细登记面值；“应计利息”明细登记一次还本付息债券到期的利息。
31、分期付息、一次还本债券，到期的利息直接通过“应收利息”科目核算；“利息调整”明细倒挤。交易费用实际是调整了债券的溢折价。（溢折价的本质是对实际利率和票面利率差额的调整。市场利率低于票面利率时，溢价；反之，折价。实际利率与票面利率相同时，平价。） 手写板说明：2.期末摊余成本=期初摊余成本投资收益现金流入已收本金已计提减值准备“+投资收益-现金流入”体现为“利息调整”的摊销金额投资收益期初摊余成本实际利率现金流入面值票面利率顺序：（把握要点）先计算实际利率；计算投资收益；计算现金流入。（注意：如果是分期付息的情况，那么每期都会有现金流入；如果是一次还本付息的情况，持有期间是没有现金流入的。）（三
32、）金融资产相关利得或损失的处理1.第一类金融资产：公允价值计量，且其变动形成的利得或损失计入当期损益（通过“公允价值变动损益”科目核算），处置时，须将“公允价值变动损益”科目余额转到“投资收益”科目；2.第二类金融资产：按摊余成本计量，在发生减值、摊销或终止确认时产生的利得或损失计入当期损益；3.第三类金融资产：按摊余成本计量，在发生减值、摊销或终止确认时产生的利得或损失计入当期损益；4.第四类金融资产：公允价值计量，且其变动形成的利得或损失计入资本公积，但在终止确认时转出并计入当期损益。注意：一般认为计入所有者权益的利得和损失，是指计入“资本公积其他资本公积”科目的金额，计入利润表的金额，是
33、指计入“营业外收支”科目的金额。利得和损失有广义和狭义之分，教材这里将公允价值变动、减值损失、投资收益都称之为利得和损失了。（广义的概念）【例题6多选题】下列各项中，影响持有至到期投资摊余成本的有（）。A.确认的减值准备B.分期收回的本金C.利息调整的累计摊销额D.对到期一次付息债券确认的票面利息答疑编号184050201：针对该题提问正确答案ABCD答案解析持有至到期投资的摊余成本与其账面价值相同，上述四项都会影响持有至到期投资的账面价值（摊余成本），所以都应选择。【例题7多选题】下列关于金融资产计量的说法中，错误的有（）。A.交易性金融资产应当按照取得时的公允价值和相关的交易费用作为初始确
34、认金额B.可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额C.可供出售金融资产应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益D.持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益答疑编号184050202：针对该题提问正确答案AC答案解析A选项“交易性金融资产”计量时发生的交易费用应计入当期“投资收益”。四、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理（一）企业取得该类金融资产时按取得的公允价值计入“交易性金融资产成本”；取得时发生的交易费用不计入金融资产成本，计入当期损益（投资收益）。（二）
35、取得投资时买价中包含的已宣告但尚未发放的股利或已到付息期但尚未领取的利息分别应计入“应收股利”或“应收利息”，不计入金融资产成本。其他三类金融资产对于已宣告但尚未发放的股利或已到付息期但尚未领取的利息的处理和此处一致。具体会计分录如下：借：交易性金融资产成本（公允价值）投资收益（发生的交易费用）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款等（三）持有期间收到现金股利或利息的处理。1.收到取得金融资产时的现金股利或利息借：银行存款贷：应收股利（或应收利息）对于债券性质的短期投资，持有期间获得的利息处理：借：应收利息贷：投资收益2.被投资方在持有期间宣告
36、发放的现金股利或持有期间产生的利息，应计入投资收益。借：应收股利/应收利息贷：投资收益借：银行存款贷：应收股利/应收利息（四）资产负债表日公允价值变动时1.公允价值上升借：交易性金融资产公允价值变动贷：公允价值变动损益2.公允价值下降借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产公允价值变动（五）出售交易性金融资产时借：银行存款贷：交易性金融资产成本公允价值变动（也可能在借方）投资收益（差额，也可能在借方）同时要特别注意，处置时将该金融资产持有期间形成的“公允价值变动损益”科目累计发生额转入“投资收益”科目：借：公允价值变动损益贷：投资收益或：借：投资收益贷：公允价值变动损益处置时的上述分录可以合并处
37、理，最后倒挤“投资收益”科目金额。【例题】209年5月20日，甲公司从深圳证券交易所购入乙公司股票1 000 000股，占乙公司有表决权股份的5%，支付价款合计5 080 000元，其中，证券交易税等交易费用8 000元，已宣告发放现金股利72 000元。甲公司没有在乙公司董事会中派出代表，甲公司将其划分为交易性金融资产。209年6月20日，甲公司收到乙公司发放的208年现金股利72 000元。209年6月30日，乙公司股票收盘价为每股5.20元。209年12月31日，甲公司仍持有乙公司股票；当日，乙公司股票收盘价为每股4.90元。210年4月20日，乙公司宣告发放209年现金股利2 000
38、000元。210年5月10日，甲公司收到乙公司发放的209年现金股利。210年5月17日，甲公司以每股4.50元的价格将股票全部转让，同时支付证券交易费用7 200元。假定不考虑其他因素。要求：根据上面的资料，编制甲公司相关的账务处理。答疑编号184050301：针对该题提问甲公司的账务处理如下：（1）209年5月20日，购入乙公司股票1 000 000股借：交易性金融资产乙公司股票成本5 000 000应收股利乙公司 72 000 投资收益 8 000贷：银行存款5 080 000乙公司股票的单位成本（5 080 00072 0008 000）1 000 0005.00（元/股）（2）209
39、年6月20日，收到乙公司发放的208年现金股利72 000元借：银行存款72 000贷：应收股利乙公司72 000（3）209年6月30日，确认乙公司股票公允价值变动（5.205.00）1 000 000200 000（元）借：交易性金融资产乙公司股票公允价值变动200 000贷：公允价值变动损益乙公司股票200 000（4）209年12月31日，确认乙公司股票公允价值变动（4.905.20）1 000 000300 000（元）借：公允价值变动损益乙公司股票300 000贷：交易性金融资产乙公司股票公允价值变动300 000（5）210年4月20日，确认乙公司发放的209年现金股利中应享有的
40、价额2 000 0005%100 000（元）借：应收股利乙公司100 000贷：投资收益100 000（6）210年5月10日，收到乙公司发放的209年现金股利借：银行存款100 000贷：应收股利乙公司100 000（7）210年5月17日，出售乙公司股票1 000 000股借：银行存款4 492 800投资收益 407 200（倒挤）交易性金融资产乙公司股票公允价值变动 100 000贷：交易性金融资产乙公司股票成本5 000 000乙公司股票出售价格4.501 000 0004 500 000（元）出售乙公司股票取得的价款4 500 0007 2004 492 800（元）乙公司股票持
41、有期间公允价值变动计入当期损益的金额200 000300 000100 000（元）出售乙公司股票时的账面余额5 000 000（100 000）4 900 000（元）出售乙公司股票的损益4 492 8004 900 000407 200（元）同时，借：投资收益乙公司股票 100 000贷：公允价值变动损益乙公司股票100 000原计入该金融资产的公允价值变动100 000（元）编制最后这笔分录的目的，是为了使该金融资产的投资损益情况通过“投资收益”科目反映。这笔分录不会影响当期损益，因为该分录借贷方均为损益类科目，在期末会分别转入“本年利润”科目的借方或贷方。如果题目问处置该项金融资产对损
42、益的影响，则可以不考虑最后一笔分录，如果问处置该项金融资产对“投资收益”科目的影响，则需要考虑最后一笔分录。【例题】209年1月1日，甲公司从二级市场购入丙公司债券，支付价款合计2 040 000元，其中，已到付息期但尚未领取的利息20 000元，交易费用20 000元。该债券面值是2 000 000元，剩余期限为3年，票面年利率4%，每半年年末付息一次，甲公司将其划分为交易性金融资产。其他资料如下：（1）209年1月10日，收到丙公司债券208年下半年利息20 000元。（2）209年6月30日，丙公司债券的公允价值为2 300 000元（不含利息）。（3）209年7月10日，收到丙公司债券
43、209年上半年的利息。（4）209年12月31日，丙公司债券的公允价值是2 200 000元（不含利息）。（5）210年1月10日，收到丙公司债券209年下半年的利息。（6）210年6月20日，通过二级市场出售丙公司的债券，取得价款2 360 000元。假定不考虑其他因素。要求：根据上面的资料，编制甲公司相关的账务处理。答疑编号184050302：针对该题提问甲公司的账务处理如下：（1）209年1月1日，从二级市场购入丙公司债券借：交易性金融资产丙公司债券成本2 000 000应收利息丙公司 20 000投资收益 20 000贷：银行存款2 040 000（2）209年1月10日，收到该债券208年下半年利息20 000元借：银行存款 20 000贷：应收利息丙公司20 000（3）209年6月30日，确认丙公司债券公允价值变动300 00