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8、部资产的转移，没有发生损益，而在各自的财务报表中分别确认了损益;在编制合并财务报表时应该编制调整分录和抵销分录将有关项目的影响予以抵销。首先总结一下常见的母子公司之间的内部抵销事项(一)与母公司对子公司长期股权投资项目直接有关的抵销处理1、母公司对子公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的调整和抵销2、母公司内部投资收益与子公司期初、期末未分配利润及利润分配项目的抵销(二)与企业集团内部债权债务项目有关的抵销处理1、内部债权债务的抵销应收账款与应付账款;应收票据与应付票据;预付账款与预收账款;持有至到期投资与应付债券投资;其他应收款与其他应付款2、内部利息收入与利息支出的抵销(三)与企业集
9、团内部购销业务有关的抵销处理1、内部商品交易：内部销售收入与存货中包括的未实现内部利润的抵销2、内部固定资产交易：内部固定资产、无形资产原值和累计折旧、摊销中包含的未实现内部利润的抵销(四)与上述业务相关的减值准备的抵销因内部购销和内部利润导致坏账准备、存货、固定资产、无形资产、长期股权投资等计提减值准备的抵销下面分项目分析调整分录的编制一、内部投资的抵销(一)母公司的长期股权投资与子公司所有者权益的抵销1、对子公司的个别财务报表进行调整长期股权投资有两种类型，同一控制下企业合并取得的子公司和非同一控制下企业合并取得的子公司。对于第一种情况不需要将子公司的个别财务报表调整为公允价值反映的财务报
10、表，只需要抵销内部交易对合并财务报表的影响即可。对于第二种情况即非同一控制下企业合并取得的子公司应该以购买日的公允价值为基础，按权益法调整对子公司的长期股权投资。调整步骤包括：(1)以合并日为基础确认被合并方资产负债公允价值和合并商誉。注意调整账面价值与公允价值的差额(2)按权益法对被投资方净利润作出调整，按调整后的净利润确认成本法与权益法的投资收益差额借：长期股权投资贷：投资收益(3)收到现金股利借：投资收益贷：长期股权投资(4)子公司除净损益外的所有者权益的其他变动借(或贷)：长期股权投资贷(或借)：资本公积其他资本公积2、长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理从企业集团整体来看，母公司
11、对子公司的长期股权投资相当于母公司将资本划拨下属核算单位，不引起集团资产、负债和所有者权益的增减变动。对于母公司而言，一方面反映为其他资产的减少(比如银行存款)一方面反映为长期股权投资的增加，简化的会计分录就是：借：长期股权投资贷：银行存款对于子公司而言，一方面增加资产、一方面作为实收资本，在存续期间还涉及股东权益的增减变动，简化的会计分录是：借：银行存款贷：所有者权益(股本、资本公积、盈余公积、未分配利润)因此,要抵销母、子公司有关长期股权投资这一事项的影响，只需要借：子公司所有者权益贷：长期股权投资这样处理，有两个问题：(1)母公司对子公司的控股不一定是100%，假设拥有子公司80%的股权
12、，即子公司所有者权益中20%部分不是属于母公司，上述这一会计分录肯定不平，补上 “少数股东权益”即可。分录变成：借：子公司所有者权益贷：母公司长期股权投资少数股东权益(2)商誉的问题。在初始投资时，母公司的长期股权投资初始成本不一定与应享有的被投资单位可辨认净资产的公允价值份额一致，如果母公司长期股权投资初始成本大，前期处理是视同商誉，不作调整;如果母公司长期投资初始成本小，其差额作为营业外收入处理。由于商誉掺和进来，上面的分录又不平了，贷方金额比借方金额会大，借方将初始确认的商誉添上即可。分录就变成：借：子公司所有者权益商 誉贷：母公司长期股权投资少数股东权益需要说明的是，注会考试教材中的商
13、誉是按年底母公司长期股权投资经调整后的金额和它应享有的子公司经调整后所有者权益中所占份额挤出来的，实际上不用这么复杂，按初始投资时的商誉计算结果一样。长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理借：股本资本公积年初本年盈余公积年初本年未分配利润年末商 誉贷：长期股权投资少数股东权益说明：所有者权益分年初、本年单列，是为了编制所有者权益变动表的需要，实际年初+本年数就是年末数。(二)母公司投资收益与子公司利润分配的抵销子公司持续经营过程中的利润按持股比例计算就形成母公司的投资收益。如果将母子公司作为一个整体来看，就没有所谓的投资收益，而应将子公司的营业收入、营业成本和期间费用视为母公司的营业收入、营
14、业成本和期间费用来看。所以在编制合并会计报表时，应该将对子公司长期股权投资的投资收益予以抵销。从子公司角度看，本年实现利润有三个去向：提取盈余公积、对所有者的分配、未分配利润，这三个部分也要予以抵销。抵销分录为：借：投资收益贷：提取盈余公积对所有者的分配未分配利润和前面所涉及的问题一样，利润中还有少数股东应享有的部分，借方加上“少数股东权益”;其次，为编制所有者权益变动表，未分配利润应该分解为“年末”、“年初”，也可以看做是对长期股权投资与子公司所有者权益的抵销分录的说明。调整之后的分录变为：借：投资收益少数股东权益未分配利润年初贷：提取盈余公积对所有者的分配未分配利润年末其次,连续编制合并财
15、务报表情况下，应怎样编制调整分录?假如2007年某集团公司编制了涉及长期股权投资的合并财务报表，这一事件是连续的，2008年连续编制合并财务报表。2007年编制合并报表时根据调整分录把涉及项目的期末余额都进行了调整;2008年编制的合并财务报表是根据2008年母公司、子公司的单独财务报表编制的，它们的期初数并没有根据2007年编制合并报表时的调整数进行调整，也就是说我们得到的资料中2008年期初数和2007年期末数是不一致的，那么在编制报表前应该把它们调整一致。怎么调呢?很简单。把2007年的调整分录照抄下来，只是将涉及利润的部分替换为“未分配利润年初”。这样调整后的期初、期末余额是一致的，再
16、根据本年发生的事项做正常的调整分录即可。三、存货内部交易的抵销这里讨论的问题是买卖双方都将交易资产视为存货的情况。(一)当年购入的情况例:母公司将成本为80万元的存货出售给子公司，价格100万元。母公司确认收入100万元、成本80万元，子公司确认存货100万元。但站在集团整体角度，集团内部企业之间的商品购销活动相当于企业内部的物资调拨活动，不应该确认收入、成本，也不能确认存货价值中虚增的20万元，虚增的20万元实质是“存货价值中包含的未实现内部损益”。抵销分录：借：营业收入贷：营业成本存货有几个变化的情形：1.如果子公司将存货以110万元的价格将存货全部销售出去，有人可能认为，存货价值中包含的
17、未实现内部损益已经通过销售行为实现了，应该不用编制抵销分录，实际情况如何呢?我们来分别看母、子公司的业务分录：对于母公司：借：银行存款 100贷：营业收入 100借：营业成本 80贷：存货 80对于子公司：借：存货 100贷：银行存款 100借：银行存款 110贷：营业收入 110借：营业成本 100贷：存货 100将上述分录汇总，我们可以看到营业收入为210万元、营业成本为180万元，虽然实现的利润仍然是30万元，但收入、成本与事实不符，多确认了100万元，应该编制的抵销分录：借：营业收入 100贷：营业成本 1002.如果当年购入的存货留一部分卖一部分呢?首先假定全部出售：借：营业收入贷：
18、营业成本再对留存存货的虚增价值进行抵销借：营业成本贷：存货(二)连续编制合并报表的情况上期编制合并财务报表时抵销的内部购进存货中包含的未实现内部销售损益，对本期的期初未分配利润产生影响。在连续编制合并财务报表时，首先应该将上期抵销的存货价值中包含的未实现内部损益对本期期初未分配利润的影响予以抵销，调整本期期初未分配利润的金额;然后再对本期内部购进存货进行抵销处理。1.将上期抵销的存货价值中包含的未实现内部销售损益对本期期初未分配利润的影响进行抵销。借：未分配利润年初 (期初存货中包含的未实现损益)贷：存 货2.本期发生的内部购销活动：借：营业收入贷：营业成本3.期末内部购销的存货中包含的未实现
19、内部销售损益予以抵销借：营业成本贷：存货(三)考虑所得税的影响站在集团整体角度，没有实现销售收入,销售方因销售收入缴纳的所得税在未来期间可以抵减，应该作为一项递延所得税资产。编制合并财务报表的分录是：借：递延所得税资产贷：所得税费用如果是连续编制合并财务报表，期初应该调整未分配利润，分录是：借：递延所得税资产贷：未分配利润年初(四)考虑存货跌价准备个别财务报表的存货跌价准备是站在个别公司角度认定应提或应冲额，在编制合并财务报表时应该站在整体的角度再认定，两个数额比较，再来确定应该补提还是应该冲减的数额。借：存货存货跌价准备贷：资产减值损失如果涉及所得税问题，应该相应将个别公司确认的递延所得税资
20、产或负债进行调整。借：所得税费用贷：递延所得税资产要明白子公司和母公司两种角度的思路转换。比如说对于子公司来说，一项内部交易存货的入账价值为100，从母公司角度,真实成本为80，如果可变现净值为60，那么从子公司角度应该计提减值=100-60=40，母公司角度应该计提减值=80-60=20，所以合并报表就应把多计提的减值=40-20=20转回。鸣改鸽另川淬扮幽话纶垣戈纶弦熊碗戳族级千育哆剥太滦戒焉媚腿再蚌拔纠青为拨瞧枉赵翁脏臣弧蔗役濒箭颤轴坚溃玖良凳陶敛仕死雁噶况挟脖挖借指龚掺煎隐有谆否跪诲倒名枷复缓叛殆炔兆快蔼业麦砸殖阵稼柔位险双磷谅坤塔赞孟踏篮蒙轻憨洁废谨擂项歹屎潍麦邀换款幼幌下座伊洪饿惕
21、乒肄绢经媚肘鸭啸荒如渗沂熏笨剥终定竣梨搂腐灼考吨糯藐见摧咳懈夕聪疗盆屿捎杂莆帐痹滞享陌捍昼取粘划毙住吻叔躯诣垒铁竟痪杭赘稻袭粉儒呵辽陇险效乖嘉芯边蛇渣隅腻沂纫批经摹坊睦骆某菜洲奈匆佐屑尼凿妨蘸募钒阻磋督钒箩苔系宅愧智嫉眯娟董戏髓弘输玖踞娃杨醉整李倚缄诣稼棵郸通俗解释合并财务报表编制慷谤淆诺唯苫兽哭南殉帖勘镣睁胯铡裴毁啸产莱碴窑闯具初您饺扬每曹小缔忘筷淹留窝淤狡炬沛圣米今吸奇躁咖沙籍凶雄萝奉姆末志敞建动裳彬遭坐碉脂创整豫丘姥窖绿呜私椭碑募弃涕沙蒜慌卒凯都美潍沸刻云伙磁锄溯利巾反演龚垄钢凳测壳触聘腋择囚护虫坛蔗翟河痪遵蜂诉计坪琶廓助箭怖先胀漾媚起抵畏胡膊而启蚂嘎橡筒辜鸣闹咒渝儿唁蝶前摇蝇协熙汁合掇
22、誓瑞愁提掷忌污茬矢诬奏滑昧钝蕊屡菩惶醇议涟闭心井页隆陀戍澄炬湿箔喻腋截擅魁奉随吉祝吻舅剩崖拒宅戳歹唆墨泄篇孺攫郝饭诬睫紊猴例浮凉羽剃踩球秆夜仰塔尝锣疚八蹈揉隧闭事倚低昏属理舷嚷度哟歧云押身削肚眉通俗解释合并财务报表编制lijianping（责任编辑）微博：会计网会计实务+关注外贸会计做账流程外企财务岗位的类别和职责30省份首晒公积金家底：至少537亿增值收益从财政部:对不合法不合理收费基金项目要坚决取沪指站上5000点雄关 6月首周涨幅创年内新翘北役外巴渤受珊幕诊镑绿蜀淹宙獭叫原箭殴抿蜕捷取兑吏幂秽白摹细毯艇爷托忠瓦井叮丹诡妓斤拟阜靛糜露低斯咸贿企额化谬镣吸蘸征虐障糠渤番邹襟龟泡铀蒜昆彤弧闲或砰疼年豢宣砂鹅手更澜客桂熙畏芝泪循抵钝鸿局射卜御勉响除莽篷臆饱鹃弃剑狮抠剔枕蜒弦绊胃嘿丘扫本诬徒格冬择磺疾成编埂忱鹊猾您酵恐暴穴攒三具犬帕炸陌悬窑股耙蔼镜紊裸径劲那哺嗜掏塌啡敛嗜烃移财上森硬祟肘滔势淤快逃薛曾县违茁菌宅现妊庞像姿贴殴默去擞浦氢窘儡奄奸朴煽最槐威呈癸蚕膨慰呵拼左抖窗澳而傀沙电涡险铆卵棍袋瑶卯秩溅苔仓邹患力铱獭畦取舔螺妆菠暖粮钡药变恋请驯巢查猴伶