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1、第六章 持有至到期投资与长期股权投资,主讲教师：国凤兰,本章主要内容,第一节 持有至到期投资 第二节 长期股权投资,1、掌握持有至到期投资的核算； 2、掌握长期股权投资的成本法核算； 3、掌握长期股权投资的权益法核算。,学习目的与要求,通过本章学习，理解掌握如下问题：,重点 持有至到期投资、长期股权投资 难点 持有至到期投资溢折价摊销； 长期股权投资成本法、权益法的核算。,教学重点与难点,第一节 持有至到期投资,一、持有至到期投资的概念及特点,二、持有至到期投资的价值计量,三、持有至到期投资的购入价格,四、持有至到期投资的会计处理,五、持有至到期投资减值,六、持有至到期投资的重分类,返回,一、
2、持有至到期投资的概念及特点,（一）概念,持有至到期投资是投资者以债权人的身份所进行的、不准备随时变现或提前收回的债权投资，包括长期债券投资和其他长期债权投资。,与交易性金融资产异同？,持有至到期投资。具有以下特征： 有确定的到期日； 将来回收的金额固定或可确定； 企业有明确意图和能力持有至到期； 有活跃的市场。如企业购买的符合以上特征的国家债券、金融机构债券和公司债券等。,（二）特点,持有意图改变，如何处理时？,返回,持有至到期投资应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。 支付的价款中包含已到期未领取债券利息的，不应当计入初始确认金额，而是单独确认为应收项目。 其中，交易费用
3、金额较小的，可采用重要性原则处理，于发生时次计入当期损益。-投资收益,二、持有至到期投资的价值计量 ,持有至到期投资属于企业的金融资产，按会计准则规定，该类投资的价值计量分为：,(一)初始投资成本的计量,持有至到期投资在持有期间应当按照实际利率法确认利息收入，计入持有至到期投资账面价值。 资产负债表日，持有至到期投资应按摊余成本计量。（按实际利率法摊销后计量）,(二)后续计量,返回,债券票面利率低于债券发行时的市场利率债券溢价或折价，应按实际利率法摊销。,三、持有至到期投资的购入价格,(一)按高于面值的价格购入，又称溢价购入,债券的票面利率高于债券发行时的市场利率(银行利率)引起的入。,(二)
4、按面值购入，又称平价购入,债券票面利率等于债券发行时的市场利率,(三)按低于面值的价格购入，又称为折价购入,返回,四、持有至到期投资的会计处理,（一)应设置会计科目,(二)账务处理,返回,（一)应设置会计科目,持有至到期投资,成本,利息调整,应计利息,总账,面值,差额,一次还本付息时，计息日计息时,返回,(二)账务处理,1、取得投资时的处理,2、持有至到期投资利息收入的确认,3、计提利息、摊销的账务处理（期末 ）,返回,借：持有至到期投资成本 利息调整 ( 溢价买进 ) 贷：银行存款,1、取得投资时的处理,返回,2、持有至到期投资利息收入的确认,利息收入的确认方法,利息收入=期初账面摊余成本实
5、际利率,实际利率法,票面利率法,应收利息=票面价值票面利率,账面成本摊销额=利息收入-应收利息 或应收利息-利息收入,实际利率与票面利率差别较小,返回,（1）实际利率法摊销的步骤 各期名义利息=债券面值票面利率 各期实际利息=债券期初账面价值实际利率 各期摊销额=各期名义利息-该期的实际利息 债券期初账面价值(即债券上期末账面价值) 债券面值+未摊完的溢价(或-未摊完的折价),返回,3、计提利息、摊销的账务处理（期末 ）,借：应收利息,按期付息时用,面值 票面利率,持有至到期投资应计利息,到期付息用,贷：持有至到期投资利息调整,借贷方的差额摊销额,投资收益,期初债券的摊余成本 实际利率,（2）
6、计提利息、摊销的账务处理（期末 ）,某企业购入2010年1月1日发行的企业债券，面值10000元，期限3年，价款9735元，该债券票面利率5。（实际利率6） 要求：核算购入、计息、到期收回。 （1）每年末支付利息，到期一次还本； （2）每年末计息，到期一次还本付息。,返回,五、持有至到期投资减值,资产负债表日，持有至到期投资通常应按账面摊余成本列示 如果账面摊余成本高于预计未来现金流量现值时，应按其现值列示于资产负债表。,根据其账面摊余成本与预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失,借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备,如以后价值又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，恢复增加
7、金额。,借：持有至到期投资减值准备 贷：资产减值损失,返回,六、持有至到期投资的重分类,企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。,返回,2000年，“ST猴王”将其持有的11家亏损子公司的股份部分出售给猴王集团，从而对这些子公司的会计核算由“权益法”改为“成本法”，当年由此少确认投资损失1100万元。,什么是“成本法”？ 什么是“权益法”？,第二节 长期股权投资,（1）长期股权投资是一种交易行为 （2）长期股权投资获得的经济利益不同于其他资产为企业带来的经济利益 （3）投资金额大、期限长、风险或报酬都较
8、高,（一）长期股权投资的概述,1、概念,长期股权投资是投资者以所有者的身份，将资产投资于被投资单位，取得相应的股份，并按所持股份比例分享被投资单位的权益并承担相应责任的投资。,2、特点,返回,一、长期股权投资的初始计量,控制 共同控制 重大影响 无控制、无共同控制、也无重大影响 持股比例20以下一般认为无重大影响。,投资企业与被投资企业的关系,长期股权投资核算的两个基本问题,投资入账价值,适合投资与被投资企业关系的核算方法,核算方法,成本法,权益法,成本法,（二）长期股权投资入账金额的初始计量,1、企业合并形成的长期股权投资,（1）同一控制下的企业合并,（2）非同一控制下的企业合并,2、其他方
9、式取得的长期股权投资初始投资成本的确定,返回,按照取得的被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本,合并日,账面价值,注意,为什么？,长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积 。 资本公积不足冲减的，调整留存收益,1、企业合并形成的长期股权投资,（1）同一控制下,返回,合并发生的各项直接费用， 发生时计入当期损益。,账务处理？,返回,借：长期股权投资成本,应收股利,贷：有关资产,（贷或借）资本公积资本溢价或股本溢价,如为借方差额，资本公积不足冲减的，应借记“盈余公积”等。,返回,同一控制下合并的账务处理,（2）
10、非同一控制下,长期股权投资的初始投资成本,合并成本,作为合并对价付出资产的公允价值,付出资产公允价值与其账面价值的差额,作为营业外收支,作为销售处理,付出固定资产、无形资产,付出的存货,返回,2、其他方式取得的长期股权投资初始投资成本的确定,（1）以支付现金取得,（2）以发行权益性证券取得,（3）投资者投入,（4）通过非货币性资产交换取得,（5）通过债务重组取得,返回,其他方式取得的长期股权投资以实际支付的价款、相关税费等作为初始成本。 已宣告未发放的股利仍计入“应收股利”,二、长期股权投资的后续计量,1、长期股权投资的成本法,（1）成本法核算的特点,（2）成本法的适用范围,（3）成本法核算的
11、会计处理,2、长期股权投资的权益法,（1）权益法核算的特点,（2）适用范围,（3）权益法核算的会计处理,返回,3、成本法与权益法的转换,4、长期股权投资的减值与处置,（一）长期股权投资的成本法,成本法核算的特点是：“长期股权投资”科目的账面余额反映的是对被投资单位的投资成本，不随被投资单位所有者权益总额的变动而变动，除非被投资单位支付清算性股利。,（1）成本法核算的特点,返回,成本法：是指以长期股权投资实际成本的增减作为登记“长期股权投资”账户依据的方法。,（2）成本法的适用范围,能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。50%以上。,非共同控制或非重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能
12、可靠计量的长期股权投资。一般持股比例20%以下。,返回,反映长期股权投资的初始投资成本。,一般不变,设置“长期股权投资”科目,返回,（3）成本法核算的会计处理,第二，计算持有期间的投资收益（现金股利或利润）,账务处理要点,第一，确定初始投资或追加投资成本,第三，被投资企业所有者权益其他变动,第四，投资处置（收回）,分配现金股利 投资期内 作账 不分配现金股利 不作账,投资收益的核算,（二）长期股权投资的权益法,权益法，是指长期股权投资最初以投资成本计量，以后则要根据投资企业应享有被投资单位所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面价值进行相应调整的一种会计处理方法。,返回,“长期股权投资”科目
13、的账面余额，反映的是投资企业在被投资单位所有者权益总额中所享有的份额，而不是初始投资成本。在这种方法下，被投资单位所有者权益总额的增加或减少，投资企业都要按其持股比例计算应享有或应承担的份额，并调整“长期股权投资”的账面余额。,共同控制或重大影响,（1）权益法核算的特点,（2）适用范围,返回,（3）权益法核算的会计处理,会计科目的设置,长期股权投资权益法的会计处理,取得长期股权投资的会计处理, 持有长期股权投资期间投资损益的确认, 超额亏损的确认,返回,会计科目的设置,返回,长期股权投资权益法的会计处理,初始投资成本,投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,不调整初始投资成本金额，差
14、额是商誉列示在合并报表,初始投资成本,投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,差额应当计入当期损益：“营业外收入” 且调增初始投资成本,取得长期股权投资的会计处理,返回,持有长期股权投资期间投资损益的确认,被投资单位投资当年实现净利润,被投资单位当年发生净亏损,被投资单位宣告分派现金股利,持有期间确认收益应注意的问题,返回,投资企业应按持股比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资收益。,账务处理,借：长期股权投资-损益调整 贷：投资收益,返回,被投资单位投资当年实现净利润时:,确认投资收益 投资收益被投资企业当年实现的净利润投资方的持股比例,被投资单位当年发
15、生净亏损时：,投资企业应按持股比例计算应分担的份额，减少长期股权投资的账面价值，并确认当期投资损失。,账务处理：,借：投资收益 贷：长期股权投资-损益调整,返回,投资损失被投资单位当年发生亏损投资方的持股比例,被投资单位宣告分派现金股利时,账务处理：,借：应收股利 贷：长期股权投资-损益调整,投资企业按持股比例计算应分得的现金股利，冲减长期股权投资的账面价值（损益调整明细账）。,返回,持有期间确认损益应注意的问题,投资企业在确认投资损益时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后加以确定。,如果被投资单位的账面净利润是以公允价值为基础计量的不需
16、要调整。,无法取得投资时被投资单位各项资产等的公允价值或公允价值与账面价值的差额不具重要性的可以被投资单位的账面净利润为基础计算确认，但需在会计报表附注中说明。,返回,投资企业与联营企业或合营企业之间发生的未实现内部损益的抵销,投资企业与联营企业或合营企业之间发生的未实现内部损益的抵销,即：顺流交易和逆流交易发生的未实现内部损益的抵销,顺流交易：是投资企业向其联营企业或合营企业出售资产的交易。,逆流交易：是联营企业或合营企业向投资企业出售资产的交易。,注：顺流交易和逆流交易产生的未实现内部损益体现在投资企业或其合营企业、联营企业的账面上时，相关损益在计算确认投资损益时应予以抵销。,逆流交易时未
17、实现内部损益的抵销 例138 顺流交易时未实现内部损益的抵销 例138,超额亏损的确认,首先，冲减长期股权投资的账面价值。 其次，长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失。 再次，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述顺序相反的顺序处理，减计已确认预计负债的账面余额，恢复长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。,返回,例140,被投资方所有者权益的其他变动 投资期内被投资单位因其他因素引起资本公积变动
18、时，投资方应按所占有的份额，调整投资的账面价值。 借：长期股权投资XX公司（其他权益变动） 贷：资本公积其他资本公积,返回,例题6,甲公司2010年1月1日，以银行存款购入C公司30%的股 份，能够对C公司实施重大影响。初始投资成本22万元。投 资日C公司可变认净资产公允价值230万元（同账面价值）。 C公司2010年实现净利润120万元；2011年5月20 日分派现金股利100万元。2011年亏损100万。 如何进行账务处理？,三、成本法与权益法的转换,（一）权益法转为成本法,（二）成本法转为权益法,返回,投资企业由于减少投资而对被投资单位不再具有共同控制和重大影响，但仍部分或全部保留对被投
19、资单位的投资； 投资企业由于增加投资而对被投资单位具有控制； 被投资单位已宣告破产或依法律程序进行清理整顿； 原采用权益法核算时被投资单位的资金转移能力等并未受到限制，但其后其向投资企业转移资金的能力受到限制。,(一)权益法转为成本法,返回,因持股比例下降，或其他原因对被投资单位不再具有共同控制和重大影响时应终止采用权益法，改按成本法核算。包括：,应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。,因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制的，应当改按权益法核算。 在成本法转为权益法核算时，准则不要求进行追溯调整。 视同投资开始即采用权益法核算，需对投资开始的初
20、始投资成本与享有被投资企业所有者权益份额的公允价值进行进行处理。,(二)成本法转为权益法,返回,四、长期股权投资的减值和处置,（二）长期股权投资处置,（一）长期股权投资减值,返回,1、按金融资产有关规定处理：以成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资的减值； 2、按资产减值规定处理：除上述外的其他长期股权投资的减值；,（一）长期股权投资减值,借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备,发生减值的账务处理,返回,一旦确认减值损失，以后年度不得转回。,账务处理： 借：银行存款 长期投资减值准备 贷：长期股权投资 投资收益,长期股权投资的处置损益,处置收入,长期股权投资的账面价值和已确认但尚未收到的现金股利之和,=,在权益法下，若存在因所有者权益的其他变动而计入“资本公积”的，处置时，应按处置比例结转相应的“资本公积”，计入当期损益。 借（或贷）：资本公积其他资本公积 贷（借）：投资收益,（二）长期股权投资处置,返回,思考与回顾 我们在本章都学习了哪些内容？,结束语,再见,