所得税.ppt

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1、企业所得税的核算,主要内容：,（1）资产、负债计税基础的确定； （2）应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异的确定； （4）递延所得税资产和递延所得税负债的确认； （5）所得税费用的确认和计量。,会计与税收的关系,遵循不同的原则，服务于不同的目的。 会计：提供企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息。 税法：依据有关的税收法规，确定一定时期内纳税人应缴纳的税款。,税前会计利润（利润总额）与应纳税所得额的关系,区别：（1）反映企业的经营成果，应计算利润： （会计）收入 -（会计）费用=（净）利润 （2）税收是为政府服务的，所关心的是维持税收收入，应计算出应纳税所得额，交纳所得税： （税收）收

2、入 -（税收）费用（即允许扣除数）= 应纳税所得额 联系： 应纳税所得额 = 利润总额 + 纳税调整 差异原因：一是收入、费用确认的时间上的差异； 二是计算口径上的差异,所得税费用,应纳税所得额所得税税率,当期所得税费用,递延所得税费用,递延所得税负债（期末-期初）-递延所得税资产（期末-期初）,当期应交所得税,第一节 计税基础与暂时性差异,一、所得税会计概述 企业会计准则第18号所得税采用了资产负债表债务法核算所得税。 资产负债表债务法是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异与可

3、抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产。,二、资产的计税基础,资产的账面价值代表的是企业在持续持有及最终处置某项资产的一定期间内，该项资产为企业带来的未来经济利益。 资产计税基础代表的是在这一期间内就该项资产按照税法规定可以税前扣除的金额。,资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成本。 在资产持续持有的过程中，可在未来期间税前扣除的金额是指资产的取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除的金额后的余额。 如固定资产、无形资产等长期资产，在某一资产负债表日的计税基础是指其成本扣除按照税法规定已在以前期间税前扣除的累计折旧额或累计摊销额后的金额。,会计准则的规定 税法的规定,资

4、产的折旧方法 减值准备 账面价值=成本累计折旧减值准备,资产的折旧方法 计税基础=成本按税法规定的折旧额,（一）固定资产,1. 初始确认：账面价值 = 计税基础 2. 后续计量： （会计）账面价值 = 实际成本会计累计折旧固定资产减值准备 （税收）计税基础 = 实际成本税收累计折旧 差异原因：折旧方法、折旧年限的不同以及固定资产减值准备的计提。,1. 折旧方法、折旧年限产生的差异。,折旧方法： 会计准则规定，企业可以根据固定资产经济利益的预期实现方式合理选择折旧方法，如年限平均法，双倍余额递减法、年数总和法计提折旧的方法，前提是有关的方法能够反映固定资产为企业带来经济利益的实现情况。 税法一般

5、会规定固定资产的折旧方法，除某些按照规定可以加速折旧的情况外，基本上可以税前扣除的是按照直线法计提的折旧。 折旧年限： 会计处理时按照会计准则规定是由企业按照固定资产能够为企业带来经济利益的期限估计确定的。 税法一般规定每一类固定资产的折旧年限。,2.因计提固定资产减值准备产生的差异。,持有固定资产的期间内，在对固定资产计提了减值准备以后，因所计提的减值准备在计提当期不允许税前扣除，也会造成固定资产的账面价值与计税基础的差异。 税法不承认减值准备的计提。,会计准则规定 税法规定,账面价值=固定资产的原价按会计准则计提的折旧额计提的减值准备金额 固定资产的折旧方法： 年限平均法，双倍余额递减法、

6、年数总和法,计税基础=固定资产的原价按税法计提的折旧额 税法的折旧方法： 直线法,例1：固定资产原值100万元，会计按5年折旧，税法按10年折旧。采用直接法折旧。,第一年年末：账面价值=100100/5=80 计税基础=100100/10=90 第二年年末：账面价值=80100/5=60 计税基础=90100/10=80,例2：固定资产原值100万元，会计按双倍余额递减法计列折旧，税法按直线法折旧。 折旧年限均为10年。,第一年年末：账面价值=1002/10100=80 计税基础=100100/10=90 第二年年末：账面价值=802/1080=64 计税基础=90100/10=80,p287

7、 【例9-24】A企业于206年12月20日取得的某项固定资产，原价为750万元，使用年限为10年，会计上采用年限平均法计提折旧，净残值为零。税法规定该类固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计列折旧，净残值为零。208年12月31日，企业估计该项固定资产的可收回金额为550万元。 分析： 208年12月31日，该项固定资产的账面净值=750-752=600（万元），该账面净值大于其可收回金额550万元，两者之间的差额应计提50万元的固定资产减值准备。 208年12月31日，该项固定资产的账面价值=750-752-50=550（万元） 其计税基础=750

8、-75020%-60020%=480（万元） 该项固定资产的账面价值550万元与其计税基础480万元之间的70万元差额 p287 【例9-25】折旧年限不一致,【例】B企业于205年年末以750万元购入一项生产用固定资产，按照该项固定资产的预计使用情况，B企业在会计核算时估计其使用寿命为5年，计税时，按照适用税法规定，其最低折旧年限为10年，该企业计税时按照10年计算确定可税前扣除的折旧额。假定会计与税收均按年限平均法计列折旧，净残值均为零。206年该项固定资产按照12个月计提折旧。本例中假定固定资产未发生减值。 分析： 该项固定资产在206年l2月31日的账面价值=750-7505=600（

9、万元） 该项固定资产在206年12月31日的计税基础=750-75010=675（万元） 该项固定资产的账面价值600万元与其计税基础675万元之间产生的75万元差额，在未来期间会减少企业的应纳税所得额。,（二）存货,取得时，账面价值=计税基础。 存货在持有期间进行后续计量时： 会计上的基本计量模式是“成本存货跌价准备”。 税收上的基本计量模式是“成本”。 会计与税收处理的差异主要来自于存货减值准备的计提。,会计准则规定 税法规定,账面价值=存货原价存货减值准备,计税基础=存货原价,例：存货成本100万元，存货跌价准备30万元。 账面价值=10030=70 计税基础=100 p287【例9-2

10、7】存货,（三）无形资产,除内部研究开发形成的无形资产以外，以其他方式取得的无形资产，初始确认时其入账价值与税法规定的成本之间一般不存在差异。,内部研究开发形成的无形资产,对于内部研究开发形成的无形资产，会计准则规定有关研究开发支出区分两个阶段：研究阶段的支出应当费用化计入当期损益，而开发阶段符合资本化条件的支出应当计入所形成无形资产的成本； 税法规定，自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础。对于研究开发费用的加计扣除，税法中规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照

11、研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。,2. 无形资产在后续计量时，会计与税收的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的计提。,会计准则规定应根据无形资产使用寿命情况，区分为使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产。对于使用寿命不确定的无形资产，不要求摊销，在会计期末应进行减值测试。 税法规定，企业取得无形资产的成本，应在一定期限内摊销，有关摊销额允许税前扣除。（说明必须摊销） 在对无形资产计提减值准备的情况下，因所计提的减值准备不允许税前扣除，也会造成其账面价值与计税基础的差异。,【例题单选题】大海公司当期发生研究开发支出计50

12、0万元，其中研究阶段支出100万元，开发阶段不符合资本化条件的支出120万元，开发阶段符合资本化条件的支出280万元，假定大海公司当期摊销无形资产10万元。大海公司当期期末无形资产的计税基础为（ ）万元。 A0 B270 C135 D405 【答案】D 【解析】大海公司当期期末无形资产的账面价值=280-10=270（万元），计税基础=270150%= 405（万元）。,（四）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量的规定，对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，其于某一会计期末的账面价值为公允价值 税法规定按照会计准则确认的公允价值变

13、动损益在计税时不予考虑，即有关金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本。 造成该类金融资产账面价值与计税基础之间的差异。,p287【例9-26】206年10月20日，甲公司自公开市场取得一项权益性投资，支付价款2 000万元，作为交易性金融资产核算。206年12月31日，该投资的市价为2 200万元。 分析： 该项交易性金融资产的期末市价为2 200万元，其按照会计准则规定进行核算的、在206年资产负债表日的账面价值为2 200万元。 因税法规定交易性金融资产在持有期间的公允价值变动不计入应纳税所得额，其在206年资产负债表日的计税基础应维持原取得成本不变，为2 000万元。 该交易性金融

14、资产的账面价值2 200万元与其计税基础2 000万元之间产生了200万元的暂时性差异，该暂时性差异在未来期间转回时会增加未来期间的应纳税所得额。,（五）应收账款,例：应收账款1000万元，企业按10%计提坏账准备，税法规定提取率为0.5%。 会计规定：账面价值=？ 税法规定：计税基础=？ p287【例9-28】应收账款,三、负债的计税基础,负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。 用公式表示即: 负债的计税基础 = 账面价值 - 未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额,负债的确认与偿还一般不会影响企业未来期间的损益，也不会影响其未来期间的应

15、纳税所得额，因此未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为0，计税基础即为账面价值。例如企业的短期借款、应付账款等。 但是，某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益，进而影响不同期间的应纳税所得额，使其计税基础与账面价值之间产生差额，如按照会计规定确认的某些预计负债。,（一）预计负债,按照企业会计准则第13号或有事项规定，企业应将预计提供售后服务发生的支出在销售当期确认为费用，同时确认预计负债。 借：销售费用 贷：预计负债 如果税法规定，与销售产品相关的支出应于发生时税前扣除。因该类事项产生的预计负债在期末的计税基础=其账面价值未来期间可税前扣除的金额之间的差额。因有关的支出实际

16、发生时可全额税前扣除，其计税基础为0。 因其他事项确认的预计负债，应按照税法规定的计税原则确定其计税基础。某些情况下，某些事项确认的预计负债，税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定可予抵扣的金额为0，则其账面价值=计税基础。,p288 【例9-29】 例：销售商品时计提预计负债： 借：销售费用 800 贷：预计负债 800 发生保修支出时： 借：预计负债 200 贷：银行存款/原材料 200 预计负债的账面价值=600万元 计税基础=账面价值未来期间可税前扣除的金额 =600-600=0,【例题单选题】A公司于2008年12月31日“预计负债产品质量保证费用”科

17、目贷方余额为100万元，2009年实际发生产品质量保证费用90万元，2009年12月31日预提产品质量保证费用110万元，2009年12月31日该项负债的计税基础为（ ）万元。 A.0 B.120 C.90 D.110 【答案】A 【解析】2009年12月31日该项负债的余额在未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣，因此计税基础为0。,一般情况下，负债的计税基础与账面价值是一致的。 在以下三种情况下，账面价值即为计税基础： （1）负债的产生与清偿均与损益无关； （2）与负债相关的费用不能税前扣除； （3）与负债相关的费用在本期已经税前扣除。,（二）应付职工薪酬,会计准则规定，企业为获得

18、职工提供的服务给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均应作为企业的成本、费用，在未支付之前确认为负债。 税法对于合理的职工薪酬基本允许税前扣除，将来可抵扣金额为0，相关应付职工薪酬负债的账面价值等于计税基础。,p289【例9-30】甲企业206年12月计入成本费用的职工工资总额为4000万元，至206年12月31日尚未支付。按照适用税法规定，当期计入成本费用的4000万元工资支出中，可予税前扣除的合理部分为3000万元。 分析： 该项应付职工薪酬负债的账面价值为4000万元。 该项应付职工薪酬负债的计税基础=账面价值4000万元-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额0=4000万

19、元 该项负债的账面价值4000万元与其计税基础4000万元相同，不形成暂时性差异。 需要说明的是，对于以现金结算的股份支付，企业在每一个资产负债表日应确认应付职工薪酬，税法规定，实际支付时可计入应纳税所得额，未来期间可予税前扣除的金额为其账面价值，即计税基础为0。,（三）其他负债,企业的其他负债项目，如应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。 税法规定，罚款和滞纳金不允许税前扣除，其计税基础为账面价值减去未来期间计税时可予税前扣除的金额0之间的差额，即计税基础等于账面价值。,p289【例9-31】A公司206年12月因违反当地有关环保法规的规定，接到环保部

20、门的处罚通知，要求其支付罚款500万元。税法规定，企业因违反国家有关法律法规支付的罚款和滞纳金，计算应纳税所得额时不允许税前扣除。至206年12月31日，该项罚款尚未支付。 分析： 应支付罚款产生的负债账面价值为500万元。 该项负债的计税基础=账面价值500万元-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额0=500（万元） 该项负债的账面价值500万元与其计税基础500万元相同，不形成暂时性差异。,（四）预收账款,企业在收到客户预付的款项时，因不符合收入确认条件，会计上将其确认为负债。 税法对于收入的确认原则一般与会计规定相同，即会计上未确认收入时，计税时一般亦不计入应纳税所得额，

21、该部分经济利益在未来期间计税时可予税前扣除的金额为0，计税基础等于账面价值。 如果不符合会计准则规定的收入确认条件，但按照税法规定应计入当期应纳税所得额时，有关预收账款的计税基础为0，因为：其产生时已经计入应纳税所得额，未来期间可全额税前扣除，计税基础为账面价值减去在未来期间可全额税前扣除的金额，即其计税基础为0。,【例题】大海公司2008年12月31日收到客户预付的款项100万元 （1）若预收时不计入应纳税所得额（税法不确认收入）； 2008年12月31日预收账款的账面价值为100万元。 2008年12月31日预收账款的计税基础=账面价值100-可从未来经济利益中扣除的金额0 =100（万元

22、）. （2）若预收的款项计入当期应纳税所得额（税法确认收入）： 2008年12月31日预收账款的账面价值为100万元。 因按税法规定预收的款项已计入当期应纳税所得额，所以在以后年度减少预收账款确认收入时，由税前会计利润计算应纳税所得额时应将其扣除。 2008年12月31日预收账款的计税基础=账面价值100-可从未来经济利益中扣除的金额100 =0。,【例题】A公司于206年12月20日自客户收到一笔合同预付款，金额为2 500万元，作为预收账款核算。按照适用税法规定，该款项应计入取得当期应纳税所得额计算交纳所得税。 分析： 该预收账款在A公司206年12月31日资产负债表中的账面价值为2500

23、万元。 该预收账款的计税基础=账面价值2 500万-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额2500万=0 该项负债的账面价值2500万元与其计税基础零之间产生的2500万元暂时性差异，会减少企业于未来期间的应纳税所得额。,按差异形成的原因与性质分类,（1）永久性差异 某一期间发生，以后各期不能转回或消除，即该项差异不影响其他会计期间。其成因是由于会计准则或会计制度与税法在收入与费用确认和计量的口径上存在差异。 例如：企业购买国库券的利息收入； 企业支付的各种滞纳金、罚款。 （2）暂时性差异,四、暂时性差异,（一）基本界定 暂时性差异是指资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的差

24、额。,（二）暂时性差异的分类,1. 应纳税暂时性差异。 该差异在未来期间转回时，会增加转回期间的应纳税所得额，即在未来期间不考虑该事项影响的应纳税所得额的基础上，由于该暂时性差异的转回，会进一步增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税金额。在应纳税暂时性差异产生当期，应当确认相关的递延所得税负债。,应纳税暂时性差异通常产生于以下情况：,(1) 资产的账面价值大于其计税基础。 一项资产的账面价值代表的是企业在持续使用或最终出售该项资产时会取得的经济利益的总额 计税基础代表的是一项资产在未来期间可予税前扣除的总金额。 暂时性差异账面价值计税基础 =未来期间可税前扣除的金额0 资产的账面价值大于其计税

25、基础，该项资产未来期间产生的经济利益不能全部税前抵扣，两者之间的差额需要交所得税，产生应纳税暂时性差异。,(2) 负债的账面价值小于其计税基础。 一项负债的账面价值为企业预计在未来期间清偿该项负债时的经济利益流出 计税基础代表的是账面价值在扣除税法规定未来期间允许税前扣除的金额之后的差额。 暂时性差异账面价值计税基础 未来期间可税前扣除的金额0 因负债的账面价值小于计税基础产生的暂时性差异，实质上是税法规定就该项负债在未来期间可以税前扣除的金额为负数，即应在未来期间应纳税所得额的基础上调增，增加应纳税所得额和应交所得税金额，产生应纳税暂时性差异，应确认相关的递延所得税负债。,【例题单选题】A公

26、司于2009年3月20日购入一台不需安装的设备，设备价款为200万元，增值税为34万元，购入后投入行政管理部门使用。会计采用年限平均法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法计提折旧，假定预计使用年限为5年（会计与税法相同），无残值（会计与税法相同），则2009年12月31日该设备产生的应纳税暂时性差异余额为（ ）万元。 A.35.1 B.170 C.30 D.140 【答案】C 【解析】2009年12月31日设备的账面价值=200-20059/12=170（万元），计税基础=200-20040%9/12=140（万元），应纳税暂时性差异余额=170-140=30（万元）。,【例题多选题】下列项目

27、中，产生应纳税暂时性差异的有（ ）。 A.期末预提产品质量保证费用 B.税法折旧大于会计折旧形成的差额部分 C.对可供出售金融资产，企业根据期末公允价值大于取得成本的部分进行了调整 D.对投资性房地产，企业根据期末公允价值大于账面价值的部分进行了调整 E.对无形资产，企业根据期末可收回金额小于账面价值的部分了计提减值准备 【答案】BCD 【解析】选项A和E属于可抵扣暂时性差异。,2. 可抵扣暂时性差异。,该差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额，减少未来期间的应交所得税。在可抵扣暂时性差异产生当期，符合确认条件的情况下，应当确认相关的递延所得税资产。,可抵扣暂时性差异一般产生于以下情

28、况：,(1) 资产的账面价值小于其计税基础。 暂时性差异账面价值计税基础 =未来期间可税前扣除的金额0 从经济含义来看，资产在未来期间产生的经济利益少，按照税法规定允许税前扣除的金额多，则企业在未来期间可以减少应纳税所得额并减少应交所得税。,(2) 负债的账面价值大于其计税基础。 负债产生的暂时性差异实质上是税法规定就该项负债可以在未来期间税前扣除的金额。 暂时性差异账面价值计税基础 未来期间可税前扣除的金额0 一项负债的账面价值大于其计税基础，意味着未来期间按照税法规定构成负债的全部或部分金额可以自未来应税经济利益中扣除，减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税。,（1）应纳税暂时性差异（递延

29、所得税负债）特点： A、资产账面价值计税基础 B、负债账面价值计税基础：即未来期间可税前扣除的金额为负数。 （2）可抵扣暂时性差异（递延所得税资产）特点： A、资产账面价值计税基础 B、负债账面价值计税基础,实例1：企业有应收账款100万元，未提坏账准备，试分析账面价值和计税基础以及形成的差异。 实例2：一台设备原值为100万元，会计折旧30万元，税法折旧40万元，试分析账面价值和计税基础以及形成的差异。,应收账款账面价值为100万元，相关收入已包括在本年应税利润中，未来收回时100万元不构成应税利润，计税基础为100万元，没有差异。 设备原值为100万元，会计折旧30万元，账面价值70万元，

30、税法折旧40万元，计税基础为60万元，产生应纳税暂时性差异10万元，形成递延所得税负债。,实例3 ：一项存货原值为100万元，已计提跌价准备40万元，试分析账面价值和计税基础以及形成的差异。 实例4：本期有账面金额为100万元的应付职工薪酬以及100万元的应付罚款，分析账面价值和计税基础以及形成的差异。,存货原值为100万元，已计提跌价准备40万元，账面价值为60万元，在未来销售过程中可以抵扣应税经济利益的成本100万元，存货的计税基础是100万元，产生可抵扣暂时性差异40万元。 100万元的应付职工薪酬，本期计税时相关费用已抵扣，未来期间支付后不得从应税所得中扣除，该计税基础为100万元，没

31、有差异。罚款不得抵扣，该计税基础为100万元，没有差异。,实例5：账面金额为100万元的预计产品保修费用，相关费用按收付实现制征税，该预计费用的账面价值为100万元，在未来保修时可以抵扣应税利润100万元，该计税基础为0，产生可抵扣暂时性差异100万元。,实例6：某企业持有一项交易性金融资产，成本为1000 万元，期末公允价值1500 万元，而计税基础仍维持1000万元不变，账面价值与计税基础之间的差额500 万元即为应纳税暂时性差异。,常见的暂时性差异：,1、需要折旧或摊销的固定资产、无形资产或投资性房地产； 2、计提减值准备的各项资产（可抵扣暂时性差异-递延所得税资产）； 3、以公允价值计

32、量的投资性房地产、交易性金融资产和可供出售金融资产； 公允价值计税基础 递债 公允价值计税基础 递资 4、因计提产品质量保证、赔偿损失、担保损失等原因确认的预计负债；,(三) 特殊项目产生的暂时性差异,某些交易或事项发生后，因为不符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按照税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值0与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。如企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除税法另有规定外，不超过当年销售收入15%的部分准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。该类支出在发生时按照会计准则规定即计入当期损益，不形成资产负债表中的资产，但因按税法

33、规定可以确定其计税基础，两者之间的差异也形成暂时性差异。,【例题】 甲公司20x8年发生广告费10 000 000元，至年末尚未支付给广告公司。税法规定，企业发生的广告费、业务宣传费不超过当年销售收入15%的部分允许税前扣除，超过部分允许结转以后年度税前扣除。甲公司20x8年实现销售收入60 000 000元。 分析： 因广告费支出形成其他应付款的账面价值为10 000 000元，其计税基础 = 10 000 000(10 000 00060 000 00015%) = 9 000 000(元)。 其他应付款的账面价值10 000 000元与其计税基础9 000 000元之间形成1 000 0

34、00元可抵扣暂时性差异。,第二节 递延所得税负债和递延所得税 资产的确认和计量,一、递延所得税负债的确认和计量 企业在确认因应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债时，应遵循以下原则： 除企业会计准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。 除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。,根据资产和负债的暂时性差异计算递延所得税负债：（应纳税暂时性差异形成递延所得税负债） 借：所得税费用 贷：递延所得税负债,【例题】A企业于206年12月6日购入某项设备，取得成本为500万元，

35、会计上采用年限平均法计提折旧，使用年限为10年，净残值为零，因该资产长年处于强震动状态，计税时按双倍余额递减法计列折旧，使用年限及净残值与会计相同。A企业适用的所得税税率为25%。假定该企业不存在其他会计与税收处理的差异。,分析： 207年资产负债表日，该项固定资产按照会计规定计提的折旧额为50万元，计税时允许扣除的折旧额为100万元，则该固定资产的账面价值450万元与其计税基础400万元的差额构成应纳税暂时性差异，企业应确认相关的递延所得税负债。 207年12月31日 递延所得税负债余额=（450-400）25%=12.5（万元） 借：所得税费用 12.5 贷：递延所得税负债 12.5 20

36、8年12月31日 资产账面价值=500-500102=400万元 资产计税基础=500-50020%-40020%=320（万元） 递延所得税负债余额=（400-320）25%=20（万元） 借：所得税费用 7.5 贷：递延所得税负债 7.5,二、递延所得税资产的确认和计量,（一）一般原则 资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。,根据资产和负债的暂时性差异计算递延所得税资产： 借：递延所得税资产 贷：所得税费用,递延所

37、得税资产的计量,1适用税率的确定。确认递延所得税资产时，应估计相关可抵扣暂时性差异的转回时间，采用转回期间适用的所得税税率为基础计算确定。无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不予折现。,【例题单选题】甲公司于2007年1月1日开业，2007年和2008年免征企业所得税，从2009年开始适用的所得税税率为25%。甲公司2007年开始计提折旧的一台设备，2007年12月31日其账面价值为6000万元，计税基础为8000万元；2008年12月31日账面价值为3600万元，计税基础为6000万元。假定资产负债表日，有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时

38、性差异。2008年应确认的递延所得税资产发生额为（ ）万元。 A0 B100（借方） C500（借方） D600（借方）,【答案】B 【解析】2007年12月31日递延所得税资产余额=（8000-6000）25%=500（万元）（要按照预期收回该资产期间的适用税率计量），2007年12月31日递延所得税资产发生额为500万元（借方）；2008年12月31日递延所得税资产余额=（6000-3600）25%=600（万元），2008年12月31日递延所得税资产发生额=600-500=100（万元）（借方）。,三、适用所得税税率变化对已确认递延所得税资产和递延所得税负债的影响,企业应对已确认的递延所

39、得税资产和递延所得税负债按照新的税率重新计量。 除直接计入所有者权益的交易或事项产生的递延所得税资产和递延所得税负债，相关的调整金额应计入所有者权益以外，其他情况下产生的调整金额应确认为当期所得税费用(或收益)。,递延所得税资产和递延所得税负债的计量如下图所示：,例：某项设备账面价值为100万元，计税基础60万元。账面价值100万元与计税基础60万元的差额为应税暂时性差异（表明未来收回该项资产时将支付所得税），税率为25。 借：所得税费用 10（4025） 贷：递延所得税负债 10,例：企业将预计产品保修费用100万元确认为负债，该产品保修费用在未来实际支付时才能抵扣税款，税率为25。该计税基

40、础为零，账面价值100万元与计税基础零的差额为可抵扣暂时性差异。 借：递延所得税资产 25 贷：所得税费用 25,第三节 所得税费用的确认和计量,企业核算所得税，主要是为确定当期应交所得税以及利润表中的所得税费用，从而确定各期实现的净利润。 确认递延所得税资产和递延所得税负债，最终目的也是解决不同会计期间所得税费用的分配问题。 按照资产负债表债务法进行核算的情况下，利润表中的所得税费用由两个部分组成：当期所得税和递延所得税费用(或收益)。,一、当期所得税,当期所得税，是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应交纳给税务部门的所得税金额，即应交所得税，应以适用的税收法规为基础计算

41、确定。 企业在确定当期所得税时，对于当期发生的交易或事项，会计处理与税收处理不同的，应在会计利润的基础上，按照适用税收法规的要求进行调整，计算出当期应纳税所得额，按照应纳税所得额与适用所得税税率计算确定当期应交所得税。 应交所得税=应纳税所得额所得税税率 应纳税所得额=税前会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额,1.纳税调整增加额 主要包括：税法规定允许扣除项目中，企业已计入当期费用但超过税法规定扣除标准的金额（如超过税法规定标准的职工福利费、工会经费、职工教育经费、业务招待费、公益性捐赠支出、广告费和业务宣传费等），以及企业已计入当期损失但税法规定不允许扣除项目的金额（如税收滞纳金、罚金、

42、罚款）等。 2.纳税调整减少额 主要包括：按税法规定允许弥补的亏损和准予免税的项目，如前五年内未弥补亏损和国债利息收入等。,当期所得税的账务处理,应纳税所得额计算当期所得税： 借：所得税费用 贷：应交税费应交所得税 期末，应将“所得税费用”科目的余额转入“本年利润”科目： 借：本年利润 贷：所得税费用,税法规定，企业发生的合理的工资、薪金支出准予据实扣除；企业发生的职工福利费支出，不超过工资、薪金总额14%的部分准予扣除：企业拨缴的工会经费，不超过工资、薪金总额2%的部分准予扣除，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资、薪金总额2.5%的部分准予扣除，超过

43、部分准予结转以后纳税年度扣除。,例计算分析题甲公司2009年度按企业会计准则计算的税前会计利润为19 800 000元，所得税税率为25%.甲公司全年实发工资、薪金为2 000 000元，职工福利费300 000元，工会经费50 000元，职工教育经费l00 000元，经查，甲公司当年营业外支出中有120 000元为税收滞纳罚金。假定甲公司全年无其他纳税调整因素。,本例中，按税法规定，企业在计算当期应纳税所得额时，可以扣除工资、薪金支出2 000 000元，扣除职工福利费支出280 000（2 000 00014%）元，工会经费支出40 000（2 000 0002%）元，职工教育经费支出50

44、 000（2 000 0002.5%）元。甲公司当期所得税的计算如下： 纳税调整数=职工福利费支出（300 000-280 000）+工会经费支出（50 000-40 000）+职工教育经费支出（100 000-50 000）+税收滞纳罚金120 000=200 000（元） 应纳税所得额=19 800 000+200 000=20 000 000（元） 当期应交所得税额=20 000 00025%=5 000 000（元）,例.单选题某企业2009年度利润总额为315万元；经查，国债利息收入为15万元；违约罚款10万元。假定该企业无其他纳税调整项目，适用的所得税税率为25%.该企业2009年

45、所得税费用为（ ）万元。 A.75 B.77.5 C.78.5 D.81.5 答案B 应纳税所得额=315-15+10=310（万元）。当年的所得税费用=31025%=77.5（万元）,二、递延所得税费用(或收益),递延所得税，是指企业在某一会计期间确认的递延所得税资产及递延所得税负债的综合结果。 递延所得税（递延所得税负债期末余额-递延所得税负债期初余额）-（递延所得税资产期末余额-递延所得税资产期初余额） 如果某项交易或事项按照企业会计准则规定应计入所有者权益，由该交易或事项产生的递延所得税资产或递延所得税负债及其变化亦应计入所有者权益，不构成利润表中的递延所得税费用（或收益）。,三、所得

46、税费用,计算确定了当期所得税及递延所得税以后，利润表中应予确认的所得税费用为两者之和，即：所得税费用当期所得税递延所得税,例.单选题下列各项中，影响利润表“所得税费用”项目金额的有（ ） A.当期应交所得税 B.递延所得税收益 C.递延所得税费用 D.代扣代交的个人所得税 答案 ABC,例：期末时，有关资产负债的账面价值和计税基础如下 ： 科目 账面价值 计税基础 应收账款 1700 1800 存货 2400 2700 固定资产 6000 5800 无形资产 2300 2600 预计负债 400 0 税率25%，要求确认递延所得税资产或负债。,递延所得税资产=（100+300+300+400）

47、 25%=275 递延所得税负债=（6000-5800） 25%=50 借：递延所得税资产 275 贷：递延所得税负债 50 所得税费用 225,例：期末时，有关资产负债的账面价值和计税基础如下 ： 科目 账面价值 计税基础 存货 2500 2700 固定资产 6300 5500 无形资产 2700 2000 长期股权投资 3600 3300 税率25%，要求确认递延所得税资产或负债,递延所得税资产=（2700-2500） 25%=50 递延所得税负债=（800+700+300） 25%=450 借：所得税费用 400 递延所得税资产 50 贷：递延所得税负债 450,p297【例9-35】A

48、公司207年度利润表中利润总额为3 000万元，该公司适用的所得税税率为25%。递延所得税资产及递延所得税负债不存在期初余额。 与所得税核算有关的情况如下： 207年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在差别的有： （1）207年1月开始计提折旧的一项固定资产，成本为1 500万元，使用年限为10年，净残值为0，会计处理按双倍余额递减法计提折旧，税收处理按直线法计提折旧。假定税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同。 （2）向关联企业捐赠现金500万元。假定按照税法规定，企业向关联方的捐赠不允许税前扣除。 （3）当期取得作为交易性金融资产核算的股票投资成本为800万元，207年12月31日的公允价值为1200万元。税法规定，以公允价值计量的金融资产持有期间市价变动不计入应纳