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1、 内外资企业所得税两税合一改革的经济影响 摘 要：2007 年我国对现行的内外有别的企业所得税制度进行了改革,颁布了新企业所得税法,实现了企业所得税两税合一。通过对企业所得税两税合一对企业经营、政府财政收入水平变化、产业结构变动以及宏观经济运行趋势所可能产生的经济影响的探索分析,认为企业所得税两税合一有利于促进不同性质企业的公平竞争和企业规模、结构的优化,有利于保持财政收入稳定、有序增长,有利于我国产业结构的优化和地区间经济均衡发展,有利于我国宏观经济的稳定与健康发展。 关键词：企业所得税；税收合并；经济影响 Economic Impact of the Unification of Two
2、Sets of Enterprise Income Tax Laws to Domestic Enterprises and Foreign-invested EnterprisAccounting Liu Zhen Abstract：In 2007 , China reformed the existing enterprise income tax system , promulgated a new enterprise income tax law and carried out the unification of enterprise income tax law and the
3、two laws. This paper analyses the economic impact brought by the unification of enterprise income tax laws on the operation of business , government revenue levels , changes in the industrial structure , as well as macroeconomic trends. By means of the above investigation , the main conclusions draw
4、n are as follows : the unification of enterprise income tax laws is conducive to the promotion of business operation , maintaining revenue stability and orderly growth , optimizing industrial structure and inter - regional balanced economic development , and conducive to macroeconomic stability and
5、healthy development as well. Key words：enterprise income tax ；unification of income tax ；economic impact绪 论 改革开放以来,我国一直实行内外有别的两套企业所得税制,即中华人民共和国企业所得税暂行条例和中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法。这一政策对处于转型中的中国经济的发展起到了正面的推动作用,但随着经济的深入发展,企业所得税“双轨税制”的缺陷越来越明显,两税合一已经成为企业所得税改革的必然趋势，是我国经济和社会生活中的重要事件,必然对我国财政收入水平变化、不同性质和不同行业企业的
6、经营、产业结构发展以及整体宏观经济运行产生深远的影响。1.内、外资企业所得税两税合一后新所得税法的概述 内、外资企业所得税法两税合一改革的特点是按照“简税制、宽税基、低税率、严征管”的税制改革原则，改革后企业所得税法既适合我国国情又与国际惯例趋同1。 1.1内、外资企业所得税法两税合一改革前后的差异分析 2007年3月16日十届全国人大五次会议通过了企业所得税法，自2008年1月1日起施行2。新法对原有的企业所得税制度和相关政策进行了重大调整。其主要变化如下： 1.1.1纳税人和纳税义务的调整 就纳税人看，大多数国家对个人以外的组织或者实体课税，是以法人作为标准确定纳税人的，实行法人税制是企业
7、所得税制改革的方向，为迎合这一趋势，新法把纳税人的范围确定为企业和其他取得收入的组织，取消了以往内资税法以“独立经济核算”为标准确定纳税人的规定，同时为避免重复征税，又规定个人独资企业和合伙企业不适用新企业所得税法，即对上述二企业仍只征收个人所得税。就纳税义务的范围来看，新法采用规范的“居民企业”和“非居民企业”的概念，而对于两者的判断标准，新法参照国际的通行做法及结合我国的实际情况，采用“登记注册地标准”和“实际管理机构地标准”相结合的办法；最后鉴于港澳台地区的特殊性，新法把在港澳台地区登记注册的企业视同在我国境外登记注册的企业。 1.1.2税率的调整 两税合一后将企业所得税税率确定为25，
8、同时对符合规定条件的小型微利企业实行20的照顾性税率，对国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15税率征收。旧的内资企业、外资企业的所得税税率为33，同时对一些特殊区域的外资企业实行24、15的优惠税率，对内资微利企业分别实行27、18的两档照顾税率。新税率的确定一方面考虑到原税率档次过多，使不同类型企业名义税率和实际税负差距较大，有必要统一税率，另一方面考虑到对内资企业要减轻税负，对外资企业也要尽可能少增加税负，同时要将财政减收控制在可以承受的范围内，此外还要考虑国际上尤其是周边国家(地区)的税率水平，全世界159个实行企业所得税的国家(地区)平均税率为28.6，我国周边18个国家(地区)的平
9、均税率为26.7。新税法规定的25的税率，在国际上是适中偏低的水平，有利于提高企业竞争力和吸引外商投资，同时也考虑了由此带来的税收减少在国家财政可承受的范围之内3。 1.1.3收入的确定关于收入的确定，新法增加对收入总额内涵的界定，即为“企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入”，不同于旧企业所得税法只就收入总额的外延进行举列，而缺乏对收入总额内涵的界定；其次新法严格区分“不征税收入”和“免税收入”，两者的区别在于前者本身即不构成应税收入，而后者本身已构成应税收入但予以免除，具体把财政拨款、纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金等属于财政性资金的收入明确规定为“不征税收入”，而把国债利
10、息收入、符合条件的居民企业之间的股息、红利收入等规定为“免税收入”4。以上关于收入确定的规定都将使企业所得税的应税所得范围变得更加明确。 1.1.4扣除项目的变化关于税前扣除，新法统一内、外资企业实际发生的各项支出扣除政策。首先是工资支出，目前，随着我国经济体制改革的不断深入，国有企业产权治理结构不断完善，因此，两税合一后的税法对内资企业取消了工资限额扣除政策，实行与外资企业一致的工资支出据实扣除政策(将在实施细则中作具体规定)，使企业工资支出得到足额补偿，可以进一步降低内资企业的税负水平。其次是捐赠支出，新法将内资企业的捐赠扣除比例由3提高至12，并实行内外资一致政策。12的捐赠扣除比例在国
11、际上属于较高水平，如美国为10，韩国为7，荷兰为6，比利时为5，俄罗斯最高为10，台湾地区为10等。提高捐赠比例，体现了中国进一步通过税收鼓励社会公益捐赠的决心5。再次是研发费用，新法实施后，企业的研发费用实行150的加计扣除政策。这有利于引导企业增加研发资金投入，提高我国企业核心竞争力。在目前规定的六种优惠方法中，加计扣除是一个极其重要的亮点。对于在企业所得税前加计扣除，在现行的税法中已经存：实行独立核算的企业实际发生的技术开发费，比上年实际增长10(含l0)以上，经税务机关审核批准，允许再按技术开发费实际发生额的50，抵扣当年度的应纳税所得额。最后是广告费。两税合一后统一了企业广告费支出的
12、扣除比例，超过比例部分可结转到以后年度扣除(将在实施细则中作具体规定)，变得相对简单明了。 1.1.5税收优惠的规范为统一内、外资企业所得税税负，新法更加强调的是“以产业优惠为主、区域优惠为辅”的税改方向，规范了内外资的优惠范围；实行鼓励节约资源能源、保护环境以及发展高新技术等以产业优惠为主的税收优惠政策。采取五种方式对以往税收优惠政策进行整合：第一，扩大。例如国家级高新技术产业开发区内设立的高新技术企业的税收优惠，将在全国范围内实施；符合条件的非营利性组织的收入，将被确认为免税收入；将现行环保、节水设备投资抵免企业所得税政策扩大到环境保护、节能节水、安全生产等专用设备，更加突出产业政策导向，
13、贯彻国家可持续发展战略，有利于我国节约型社会的建设。第二，保留。对投资于国家重点扶持的公共基础设施项目的企业的一些税收优惠，将得以保留。同样，新法保留了从事农、林、牧、渔业项目所得的税收优惠。企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以减计收入。此外，新法中还规定：从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。第三，替代。新法规定对劳服企业、福利企业、资源综合利用企业的直接减免税政策分别用特定的就业人员工资加计扣除政策、残疾职工工资加计扣除政策、减计综合利用资源经营收入政策来替代。第四，取消。新法取消的税收优惠包括：生产型外商投资企业所得税
14、两免三减半，被认定为先进技术企业的外商投资企业的延长3年减半期，产品出口型外商投资企业的减半税率，5或24的优惠税率，再投资退税。第五，过渡。为缓解新法出台对部分老企业增加税负的影响、减少在短期内对引进外资造成的冲击及避免对经济生活造成剧烈的波动，对原享受法定税收优惠的企业实行过渡措施：在新法公布之前已经批准设立的企业，依照当时的税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，在新法实行五年内，逐步过渡到新法规定的税率；这里需要明确的是，只有当时依照法律、行政法规享有优惠政策的企业才可以享受过渡性措施2.“两税合一”后企业所得税法的财政与区域影响的分析 随着我国社会主义市场经济体制的建立和完善，以及
15、中国加入WTO过渡期的结束，新税法的实施将对我国的财政和经济产生积极影响，将促进国民经济更加健康、协调地发展6。2.1“两税合一”后企业所得税法下的财政影响的分析 2.1.1财政收入总量影响的分析两税合一后企业所得税法统一适用税率为25，统一纳税人和税前扣除标准，改变了税基。从短期来看，“两税合一”后税率统一为25，符合条件的微利企业，将实行20的照顾性税率。对内资企业而言，实际的税率会所降低，同时由于与外资逐步统一了税基，税基也相应的减少，所贡献的税收收入会有所减少；对绝大部分外资企业而言，“两税合并”后实际税率会有所提高，在过渡期内实施“扩大、保留、替代、过渡、取消”五个优惠政策方案，在很
16、大程度上不会影响外资企业的积极性7。从(表2-1)可见，内资企业所得税占所得税总额的比例在7681之间，内资企业贡献的所得税在所得税总额中的比重远远大于外资企业。总体来看，在新税法实施当年带来的财政减收将更大一些，但在财政可承受范围之内。 表21内外资企业所得税占所得税总额的比例 亿元年度内外资企业所得税总额内资企业所得税外资企业所得税内资所得税占所得税总额的比例（%)外资所得税占所得税总额的比例（%）2001年26342121.9512.681192002年2588.61972.661676242003年3047.62342.2705.477232004年4074.23141.7932.57
17、7232005年5510.8264363.13291147.683279212006年7080.69425545.87811534.816178222007年1季度1930.88331519.0997411.78367921国家税务总局网站整理所得 http:/ 从长期来看，“两税合一”有利于内资企业竞争力增强，在一定程度上会带来税基的增加，会增加财政收入；有关数据显示：1994年2000年第二产业的税收弹性系数为1.0，即第二产业的增加值每增长l，创造的税收收入就增长l；第三产业的税收弹性为1.4，即第三产业每增长l，其创造的税收收入为1.4，在一定程度上也拓宽了税基，增加了财政收入。 因此
18、财政收入还是会继续增长的，只是会降低增长速度，而这有利于使财政收入的增长速度与GDP的增长速度相适应。如果财税收入增速长时间超过GDP的增速，会影响居民收入的增长，这也是目前我国消费不足，投资和消费关系失调的一个重要原因8。据统计，1991年2005年，我国人均名义GDP年均增长15.3，同期农村人均纯收入年均增长10.9，城镇人均可支配收入增长13.8，分别比GDP增长率低4.4和1.5个百分点。1998年2003年，在国民收入初次分配中，劳动者报酬占GDP比重，从53.14下降到49.62，而美国接近于70，其他国家和地区普遍在5465。在再分配中，由于政府财税收入增速大大高于GDP增速，
19、其结果是居民在国民收入分配格局中所占份额不断下降9。如前所述，这几年我国税收持续提高，为财政拿出一部分收入支持税制改革创造了条件，长远来看，都有利于推动经济的持续增长，对财政是有利的。 2.1.2财政收入结构影响的分析 内、外资企业所得税“两税合一”改革由于实行法人所得税，必然会出现原纳税地点、纳税机关以及原有的分权变更的问题，不可避免的对地方和中央的财政都有一定的影响，引发地区间的税收利益矛盾。“两税合一”后，我国将建立法人所得税，并按国际通行惯例，对跨地区生产经营的总分机构由总机构汇总纳税。 这一转变显然会产生财政的收入在地区间的转移。“两税合一”前企业所得税为中央与地方共享税，中央与地方
20、按6:4比例分享。“两税合一”后，对于原独立核算的内资企业，如果分支机构在分支机构所在地独立纳税改为由总机构在总机构所在地汇总纳税，就会使原来由分支机构所在地政府分享的40所得税转由总机构所在地政府分享。总机构和分支机构所在地政府之间税收收入的流入或流出，打破了原有地区之间的利益分配格局，而现在大部分大型企业的总机构在东部沿海发达地区，这又必将造成东西部税收收入的转移，不利于东西部的协调发展。即就不同地区来说，凡中央企业比较多、规模较大，或者处于征税期的外商投资企业较多的地区，不利影响相对要少些，获利的可能要大些，处于有利的位置；凡中央企业比较少、规模也较小，或者处于征税期的外商投资企业不多的
21、地区，不利影响相对要多些，而获利的可能相对要小些，处于不利的位置。鉴于此，我们应按照中央统一领导、充分发挥地方主动性、积极性的原则，处理好中央和地方、地方和地方的财政关系，进一步完善我国的分税制财政体制，建立有利于中央和地方合作、地方和地方共赢的新机制。2.2新税法的区域影响的分析“两税合一”后的企业所得税法体现企业所得税税收优惠从“区域优惠为主”的格局转向以“产业优惠为主、区域优惠为辅、兼顾社会进步”的新税收优惠格局，这对我国缩小地区差距，促进区域经济的均衡发展有着重要的意义。 2.2.1资源配置从空间上看，表现为不同区域间配置和投资方向的影响所得税政策在大多数情况下对资源配置起着重要的作用
22、，例如税收优惠政策在特定地区实施，会导致资本、劳动力和信息技术的流入，从而促进该地区的发展，最终影响资源配置的结构和规模；从横向看，税收优惠将导致资源在不同产业间的流动，改变投资取向。从现实的税制实践来看，所得税对资源的调节主要表现在以下两个方面： 第一、新企业所得税法对资源在地区间配置的调节作用 首先，从国际间的税收制度和税收负担来看，各国间的经济交往已经由主要是商品流动演变到同时是大量的资本、技术、劳务及人员等要素的流动，世界绝大多数国家一般都要征收所得税，但是各国的所得税制度和所得税负担却相差甚大，这样对资源就具有吸引和排斥作用，所得税很低或几乎没有所得税的国家和地区对资源具有强大的吸引
23、力，这就是所谓的国际“避税地”，而那些所得税较高的国家和地区对资源就有一定的排斥作用。其次，从国内对不同的部门和地区实行不同的税收优惠措施来看，低税地区对资源有较大的吸引力，而高税地区对资源有一定的排斥力。如这几年来经济特区和沿海开发城市、各地的经济开发区实行了低税优惠政策带动了经济超常发展，而经济落后的内地和边远山区的人们却只能抱怨由于自己经济落后，财力薄弱，拿不出财力来实行税收优惠，因而只能坐视资源外流，发展滞后。新企业所得税法取消了过去的“区域性优惠政策”的格局，代之以“产业优惠为主，区域优惠为辅”的优惠格局，从而使重复建设及资源的不合理利用问题也迎刃而解。 第二、新企业所得税法对投资方
24、向的影响作用 所得税对投资方向的影响是通过对不同的资本所得征收不同的所得税而产生的。资本所得按所得税政策的不同，可以分为投资于生产经营的经营所得和投资于不动产的资本利得。任何投资者的投资目的，都是要取得收益，如果税收对这些投资收入的处理方式不同，就会引起资本向不同方向流动。如国家对所有的投资收益征税，但是在计算投资应税收入时，面对不同的投资者或不同的投资方向，对投资者发生的投资损失给予不同的处理方式，即是否允许投资者将投资损失从投资收益中扣除，会直接影响投资者的预期投资收益，也就必然影响投资者的投资方向10。新企业所得税法以“产业优惠为主”的优惠格局，可以引导投资者的投资结构优化，促进我国产业
25、政策的合理化，提高资金的总体使用效率。 2.2.2“两税合一”后新税法下的区域经济影响 统一后的企业所得税取消了多档优惠税率，规范各种优惠政策，使得内、外资企业税率优惠水平趋于一致，消除了对内资企业的歧视性待遇，内资企业能够在公平、公正的基础上与外资企业展开竞争，有利于中西部地区的经济发展。 首先，税收优惠格局从区域性优惠向产业性优惠转变。区域性优惠按所在区域和资金来源给予优惠，难以避免地造成投资者注重优惠效应而忽视产业投资方向。根据统计，投资于西部地区迫切需要发展的能源、交通、原材料等基础产业的外资投入不足外商投资的20。而新税法已明确指出对技术创新和科技进步、农林牧渔、基础设施、环保与节能
26、、创业投资以及资源利用等，为鼓励其发展应给予所得税减免，从而促进中西部地区的发展的。 其次，税收优惠方式由间接减免代替原直接减免政策。“两税合一”前税收优惠主要以直接优惠为主，而加速折旧、投资抵免等间接优惠方法运用较少。虽然直接优惠方式从表面上看，最直接最实惠，但实质上效果不好：一是直接优惠以有税负为前提，其效果通过经营期内平均有效税率的降低来体现；二是企业减少的税负并非会转化为投资，在政策目标和政策效果间存在偏差。与之相比，间接优惠并不以有税负为前提，不是对企业形成的既有利润给予优惠，而是在企业投资过程中减少投资和开发的风险，更有利于促进对资金密集型和技术密集型项目的投资，而且还有利于降低税
27、收优惠成本。因此，间接优惠方式比直接优惠方式更能有效地实现区域政策和产业政策的调控目标，更有利于我国西部地区基础性设施减少的发展。最后，产业优惠为主，区域优惠为辅。新法也考虑到了中国的具体国情，我国的税收优惠是分地区形成的，因此，区域性的税收优惠构成了产业优惠的补充。这样我们就可以在加大基础设施建设投入的同时，依靠留存的区域优惠政策，以中西部一些重点城市为依托建立优势产业集群，形成良好的企业发展生态环境，从而促进区域经济的协调发展。3“两税合一”后企业所得税法的企业影响的分析3.1新税法对内资企业的影响分析“两法合一”对内资企业来说是个利好的信息,有利于提高内资企业的竞争力。由于技术水平、创新
28、能力和经营管理水平等的不同, 外资企业的经济效益要好于内资企业。比较2000年2003年间国有及国有控股工业企业(A)和“三资”工业企业（B）各自的经济效益可以看出(表3-1)外资工业企业总资产贡献率、流动资产周转次数和全员劳动生产率都比内资工业企业要高, 意味着外资工业企业的经济效益较高；外资工业企业的资产负债率要低于内资工业企业,意味着内资工业企业债务负担较重,面临着较大的财务风险。表3-1国有及国有控股工业企业(A)和“三资”工业企业（B）经济效益指标比较表年度总资产贡献率（%）资产负债率（%）流动资产周转次数（次/年）全员劳动生产率（%）ABABABAB2000年8.439.7660.
29、9957.011.341.8945998714032001年8.179.8359.1954.871.361.8954772759132002年9.4510.4658.7254.381.802.0659766813132003年10.0911.4659.2455.431.692.208709592158资料来源中国统计年鉴2004年版总资产贡献率=（利润总额+税金总额+利息支出）/平均资产总额100%资产负债率=负债总额/资产总额100%流动资产周转次数=销售收入/平均流动资产全员劳动生产率=工业增加值/全市就业人员平均人数100% 3.1.1为内资企业创造公平的竞争环境 第一、在制度层面上，“
30、两税合一”标志着我国在建设公平非歧视的开放型经济体制、进一步完善法治和社会主义市场经济制度方面进入到一个新阶段。在新税法中，统一税率，统一税前扣除项目标准，给予所有企业尤其是民营企业以同样的税收待遇，不仅体现了“统筹城乡发展、统筹区域发展、统筹经济社会发展、统筹人与自然和谐发展、统筹国内发展和对外开放”的科学发展观，而且从长期来看，必将促进税制结构和经济结构的优化，从而为经济增长提供长久的推动力。 第二、“两税合一”改革消除了对内资企业的人为歧视，有利于扭转内外资企业竞争中内资企业不利的竞争地位；有利于逐步消除外资或“假外资”企业的寻租套利行为；有利于各种部门、地方性优惠或歧视性政策的进一步规
31、范与整合；有利于遏制目前外资对我国某些重要行业的全行业并购势头11。 第三、“两税合一”将为内资企业研发投入规模的扩大和自主创新能力的培育提供良好的市场竞争环境，税负的降低导致企业现金流量和留存利润的增加，拓宽了企业扩大再生产的资金来源，同时可更多地转化为研发投入，从而提高了内资企业的竞争能力。 3.1.2减轻内资企业的税收负担 首先在税率方面，新企业所得税法规定税率统一为25，法定税率降低了8个百分点，实际上等于给内资让利，总体上看，内资企业的实际税负是下降的。此外，为更好地发挥小型微利企业在吸纳就业等方面的优势，利用税收政策鼓励、支持和引导小型微利企业的发展，参照国际通行做法，新法还对符合
32、规定条件的小型微利企业实行20照顾性税率。由于并轨后的所得税制中所设定的基于促进我国产业结构优化和区域经济发展的税收优惠政策同时适用于内外资企业，这会使符合优惠条件的内资的税负较以前会大大降低，从而会引起内资企业平均税负的降低。 其次从税基上看，目前内外资企业在计税工资、资产折旧、广告费、业务招待费、业务宣传费等税前扣除方面，均有着很大的不同。新税法统一了内外资企业的税前扣除标准，对内资企业有着深刻的影响12： 第一、取消计税工资。在“两税合一”前的税收体制下只有外资企业的工资支出可以在税前据实列支，内资企业每月只能在企业所得税前列支1600元的工资支出，这就在内外资企业之间造成了很大的不公平
33、。同等条件下内资企业每发放100元的工资，就要比外资企业多负担33元的企业所得税。取消计税工资的限制还将有利于企业吸引人才。 第二、选择加速折旧。这一政策对于固定资产占企业总资产较大比重的资本密集型行业具有重要的意义。如：采矿业、通信设备、计算机及其他电子设备制造业、电气机械及器材制造业、交通运输设备制造业等行业。这些行业中的企业如果选择固定资产加速折旧，可以获得较大的税收利益。 第三、提高广告费列支限额。广告是企业与企业间竞争的另一种重要手段。广告是开拓、扩大和巩固市场份额的必要工具和重要手段。提高广告费用税前扣除标准的税收影响与取消计税工资的税收影响类似，可以减轻企业在广告费用支出方面的税
34、收负担。这个标准提的越高对企业就越有利。 第四、统一业务宣传费、业务招待费的列支标准。与广告费一样，在业务招待费和业务宣传费的列支限额上，外资企业也高于内资企业。统一列支标准，可以消除在这些费用列支上对内资企业的歧视性待遇，促进内外资企业的公平竞争。 3.1.3有利于我国产业结构优化和经济均衡发展有资料统计，在我国国民经济各行业中，外商投资金额占首位的是工业，达65.4，其次是房地产业和公共事业，合计占24，而农业、交通运输、科研和技术服务业中外资比重仅占4.5(表3-2)。在这些投资中，非生产性项目吸引外资偏多，基础设施、基础产业等行业吸收外资则非常少。外资集中投向低技术层次项目，多数为加工
35、行业和劳动密集型项目，属于先进技术水平的为数不多。这不符合我们吸引外资需要向引进资金、吸纳先进技术、促进我国基础产业、高新技术产业和瓶颈产业倾斜的战略思想13。表3-2 外资企业投资行业比例 工业房地产和公共事业农业交通运输科研和技术服务业其他65.4%24%4.5%6.1%国家税务总局网站整理所得 http:/ 统一的企业所得税法将起到正确引导外资投向，改善基础能源产业发展不均衡的状况。更重要的是，我国已进入WTO的后过渡期，关税在两三年内将接近最终减让水平，非关税措施即将全面取消，服务市场开放力度迅速扩大，将逐步取消外资进入的地域限制、数量限制、股权份额限制，内资企业将面临更为严峻的生存挑
36、战14。统一内外资企业所得税制度，使内资企业在公平、公正的基础上与外资企业展开竞争，有利于改善我国的产业结构。 3.1.4增强了内资企业的社会责任感根据公布的新税法，企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。公益性捐赠扣除标准的放宽，是在借鉴国际经验的基础上，结合我国目前的实际情况，稳步推进税收优惠的一种理性选择，这也将促使企业更加关注并参与公益性活动，为实现社会财富的更公平分配提供机制保障，这对公共事业等产业发展都将带来良好的预期。一个国家税收政策的选择，是从综合利益考虑的。公益性捐赠实行12的比例扣除，对纳税人支持与参与社会公益事业产生引导作用，
37、使企业承担更多的社会责任，获得良好的品牌形象和社会赞誉15。放宽捐赠扣除比例，就相当于纳税人将一部分属于国家的税收一并予以捐赠，这是平衡国家利益与纳税人利益的一个理性选择。3.2新税法对外资企业的影响分析 投资环境在不断改善, 政局稳定, 市场潜力巨大, 软硬件环境明显改善, 国民经济发展势头强劲, 这些条件对外商、特别是跨国公司的投资有极强的吸引力。据统计, 每亿元税收优惠引进外资的数量, 1993年为511.01亿元, 2004年降为12.96亿元(表3-3)。如果说“两税合一”会对外资企业产生影响的话, 主要是对小型外资企业, 而这有利于优化外资结构。表3-3每亿元涉外税收优惠带来的引进
38、外资数量变化 (亿元）年份涉外税收优惠（1）实际利用外资额(2)每亿元税收优惠引进外资数量（3）=（2）/（1）1993年6.313224.49511.011995年23.943983.68166.401997年48.975330.66108.861999年114.634358.2738.022001年188.924111.0521.762002年201.394552.9322.612003年286.964646.3716.192004年402.475214.1812.96资料来源中国统计年鉴2005年版3.2.1超国民待遇时代的终结 新企业所得税法统一内外资企业所得税，标志着中国利用外资政策
39、进入了一个新的历史阶段，外资企业在华享受20多年的超国民待遇走向终结。根据新的税法，外资企业将不再享有比国内企业低十几个百分点的优惠税率，与内资企业一样要缴纳统一的25所得税。此外，外资企业单独享受的税前扣除优惠、生产性企业再投资退税优惠、纳税义务发生时间上的优惠等今后也将与内资企业统一。事实上，目前，在国家层面上，外资在华享受的超国民待遇已经所剩无几。自20世纪70年代末中国改革开放以来，中国采取的优惠措施，加上其他因素，在吸引外资方面取得了明显成效。截至2006年底，中国累计批准的外资企业达59.4万家，实际使用外资6919亿美元，并连续16年成为世界上使用外资最多的发展中国家16。但是超
40、国民待遇的外资政策也带来许多问题。新税法统一了税率、优惠和扣除，优惠从以地区为主转变为以产业为主，对于中国发展高新技术、农业、环保、节能产业，对于调整经济结构、建立公平竞争环境的作用巨大。但统一内外资企业所得税不会熄灭外商来华投资的热情。 3.2.2不会引起外资的大规模撤资 如前分析，新税法一旦实施，内资企业的所得税负担将明显低于改革前的水平，有利于提高其市场竞争能力。但这是否会影响外资企业竞争力，进而影响外商投资？这也是“两税合一”引起的争论之一。结合我国利用外资的实际,分析“两税合一”不会引发外商大规模撤资:第1、 影响外商投资的最主要因素是东道国整体的投资环境，而不只是税收优惠政策。 世
41、界银行经济学家威勒和莫迪的研究表明，跨国公司在实现一体化扩张的过程中，最关心的因素为基础设施、现有外资状况、工业化程度和市场容量等，而不是优惠政策。有两个例子可以证实这一点：乌拉圭曾是世界上对外资征税最低的国家，但并没有对外资产生多大吸引力；相反，美国尽管对外资企业不实行税收优惠，但美国一直是世界上吸收FDI（外商直接投资）最多的国家。我国FDI最大的三个来源是我国港澳台地区、美国和日本以及欧洲国家，共占我国FDI总量的65.44，他们的投资特点决定了我国外资企业所得税变化对其影响很小。第二、我国具有吸引外资的区位优势当前世界FDI中有80以上是由跨国公司完成的。根据著名经济学家约翰邓宁(19
42、75)提出的国际生产折衷(OLI)理论，跨国公司对外直接投资取决于三个方面的优势：(1)所有权优势(ownership)：即企业在生产技术、规模经济、组织管理、跨国经营等方面形成的优势；(2)区位优势(localization)：其受到生产要素和市场的地理分布、生产要素和运输成本、投资环境等因素的影响；(3)内部化优势(internalization)：企业对其优势进行跨国转移时，内部组织带来的经济利益大于外部市场时，对外直接投资才会发生17。跟所有权优势、内部化优势相比，区位优势成为外商直接投资进驻中国的一个更为重要的决定因素。 对投资中国的外商来说，其看重的是我国投资软硬环境综合条件：(1
43、)经济发展的良好态势：近年来GDP年均增长率达到9.7，加入WTO后，我国开放程度越来越大，已跻身于世界第三大贸易国；(2)交通、运输、银行、通讯等基础设施的根本完善，运输能力加强；(3)我国存在两个有利的市场：13亿人口的潜在消费市场和低廉的劳动力资源市场；(4)政府工作效能提高。政局稳定、政策连续，吸引鼓励外商投资的政策法律体系已基本形成。所以从长期来看，我国的FDI总量不会有太大的波动。 3.2.3促成外资结构的优化和升级 长期以来，到我国投资的外资企业7080都是中小企业，而且这其中80%以上的FDI集中在制造业，尤其是劳动密集型、附加值低、技术水平不高的产业上。对资本密集型的高新技术
44、产业的引导缺乏足够的动力，导致我国产业结构发展很不合理，高新技术产业和基础产业发展滞后，制约我国经济的持续发展。由于国策所致，东部沿海地区一直是吸引外资的重地，使得中西部地区引资乏力，东西部地区差距逐渐拉大，导致我国区域经济发展不平衡。联合国贸易会议发布的2004年世界投资报告指出，全球跨国直接投资的构成已从制造业外包为主转为服务业外包和高科技、高增值的制造业环节的转移，成为带动跨国公司对外投资的重要引擎。我国实施的“两税合一”正是顺应全球化的趋势，经济增长方式将从粗放式向集约式转变，改普遍优惠为特定优惠，给予交通、能源、基础设施建设等行业和高新技术企业税收优惠。同时限制污染企业、高耗能企业的
45、发展，有利于实现外商投资产业结构的升级和地区结构的合理调整，促进外资企业和整个国民经济的协调发展，这是我国经济体制走向成熟、规范的标志之一。 另外，“两税合一”还有助于稳定外资的数量，提高引资的质量。内、外资企业税收制度的统一，有利于公平税负，贯彻国民待遇原则，消除税收歧视，促进竞争，最终会使实际利用外资的数额上升。“两税合一”将有利于促进竞争，必然提高引进外资的质量。 企业所得税两税合并一和新的企业所得税法的通过与实施,标志着中国遵循“简税制、宽税基、低税率、严征管”的原则,借鉴国际经验,建立起了各类企业统一适用的企业所得税税制,为不同类型企业构建了统一、规范、公平的税制环境,有利于我国社会
46、主义市场经济的进一步完善和走向成熟,是适应市场经济发展的重要制度。通过前文分析与研究,得出如下主要结论: 第一，长期来说,企业所得税两税合一有利于我国宏观经济的稳定健康发展。 第二，企业所得税两税合一对不同类型和规模的外资企业有着不同的影响,短期内可能会影响部分外资企业经营的积极性,但长期来看,有利于外资规模和结构的优化。 第三，企业所得税两税合一有利于我国产业结构优化和地区间经济均衡发展。 第四，企业所得税两税合并短期内可能会影响财政收入的增长速度,但长期则有利于财政收入保持稳定、有序增长。结束语 本文从新旧企业所得税法差异的分析入手，突出了新法的科学性，深入剖析了两税合一后的企业所得税法对我国长短期的财政收入、不同地区的经济发展以及对内外资企业等经济因素的影响，本文的主要内容体现在以下几个方面：一是研究对象新，时效性强。论文针对新颁布的中华人民共和国企业所得税法进行探讨，具有较重要的现实意义；二是研究的角度全面，论证充分，即包括了宏观层面的财政效应、区域效应，又包括了微观层面的企业效应。注释金人庆关于中华人民共和国企业所得税法（草案）的说明2007年3月8日在第十届全国人民代表大会第