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1、新审计报告准则的变化、存在问题及对策分析【摘要】2006年2月15日,财政部发布了新的审计准则,并要求自2007年1月1日起开始执行。本文拟结合原审计报告准则,探讨新审计报告在内容上的一些变化及其在执行过程中可能遇到的问题以及对证券市场会计监管的影响。【关键词】审计报告准则问题对策2006年2月15日,财政部发布了新的审计准则,并要求自2007年1月1日起开始执行。本文拟结合原审计报告准则即独立审计准则第7号审计报告,就审计报告规范方面,新准则在内容上的一些变化及其在执行过程中可能遇到的问题和对策,以及其对证券市场会计监管的影响谈谈一些想法和建议。1新准则内容方面的主要变化1. 1审计报告所包
2、含要素发生了变化原准则要素中包括范围段,而新准则将范围段删掉,增加了管理层的责任段及注册会计师的责任段,并且在格式上也有所变化,在各段之前增加了标题行,审计意见更清晰明了,使用者只要浏览一下标题即可知审计意见的类型,方便使用者阅读、分析和理解。1. 2改写了审计报告引言段原准则审计报告的引言段标明了被审计单位名称、已审计会计报表、陈述被审计单位管理当局的责任和注册会计师的责任。而新准则引言段仅表述被审计单位名称和已审计的财务报表,但特意强调在引言段中要提及财务报表附注,而将管理层的责任和注册会计师的责任分别另设单独的自然段来表述。1. 3充分描述了管理层的责任原准则在陈述管理层责任时,只是说这
3、些会计报表的编制系由管理当局负责,较为概括、抽象。新准则不仅描述了管理层责任的具体要求,即按照企业会计准则和企业会计制度的规定编制财务报表是管理层的责任;而且还具体说明了管理层责任的三大内容:设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制,以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报;选择和运用恰当的会计政策;作出合理的会计估计。这样,新准则对管理层责任的描述更加详细、具体,易于报告使用者理解。1. 4强化了注册会计师的责任主要表现在:突出遵循审计职业道德的要求;强调了注册会计师在执行审计程序时,必须考虑与编制财务报表相关的内部控制,并在此基础上对被审计单位财务报表所可能存在的重大错报进行风
4、险评估,不论错报是因舞弊还是因错误所引起的;在陈述评价管理层所使用的会计政策和做出的会计估计时,分别增加了“恰当性”、“合理性”,补充了评价的目的;同时强调注册会计师已获得的审计证据的充分性和恰当性,改进了对所完成审计工作的表述。此外,新准则和原准则相比,还存在明确了评价报表合法性、公允性时应考虑的内容;重新确定了审计报告的分类并增加了需要附加强调事项段的情形等变化。2新准则在执行中可能遇到的问题及对策新准则强化了注册会计师的责任,在某种程度上来说增加了注册会计师的执业风险。因此,新准则实施后,会计师事务所应进一步加强内部治理、提高执业质量。众所周知,业务质量是会计师事务所的生命线,只有保证业
5、务质量才能使事务所得以生存并不断持续的发展。本文认为,会计师事务所应严格按照中注协颁布的会计师事务所内部治理指南,实施以下措施来做好质量控制:建立对重大项目、高风险业务、重大事项等的董事会审议决策制度;建立风险管理和质量控制委员会或设置专门机构,对事务所业务质量进行监控和把关;建立业务的风险评估制度和重大风险报告制度;建立业务检查和评估制度,并建立相应的业务质量责任追究制度;建立业务委派制度,根据项目的复杂程度与工作量,合理安排项目参与人员;切实落实三级复核制度。此外,中国注册会计师审计准则第1502号非标准审计报告第8条规定,除本准则第六条和第七条所规定的两种情形以及其他审计准则规定的增加强
6、调事项段的情形外,注册会计师不应在审计报告意见段之后增加强调事项段或任何解释性段落,以免财务报表使用者产生误解。本文以为,准则的这一规定,可能成为上市公司构造虚假交易、操纵利润的工具,而投资者尚毫不知情,或者由于应强调事项未在报告中予以说明,未引起投资者的足够重视,这样上市公司的内在价值必然不能体现在其股价上,同时也将对证券市场的会计监管产生不利的影响。在着重监管中介机构执业质量的同时,让广大的信息使用者和社会中介机构去发现会计信息质量的真实与虚假。2.3.2银行监管从理论上说,会计信息使用者最需要真实的会计信息,但是有时由于个人、部门和地区的利益驱动,出于某种特殊的如粉饰政绩或隐瞒事实等的需
7、要,政府部门和国有资产管理部门、以及作为企业最大的银行,可能并不需要真实的会计信息。2. 3. 3税务监管在目前的实际工作中,不同的利益主体在税收法律关系中的地位不同,由于利益驱动导致纳税人、扣缴义务人想方设法通过财务会计核算,通过各种规避税法等各种手段逃避纳税,达到少缴或不缴税收的目的。而征税机关包括国税、地税、海关等则经常以完成税收指标任务为目标,利用自由裁量权和行政强势地位,确保税款的收缴。在实际中产生两种倾向:第一是“放水养鱼”。沿海经济发达地区,税源相对充足,纳税机关以保障本年度的税收指标任务的完成为导向,有意识、有目的地隐藏税源,决不多收超指标的税。第二种是“寅吃卯粮”,内陆地区和
8、经济欠不发达地区由于税源足往往因完不成本年度的税收指标任务,千方百计挖掘税源,甚至将纳税人在下一年度,再下一年度该缴的税先行征收。其结果虽然完成了税收指标任务,但损害了税基,客观造成了不同地区企业间的不平等,税负的不均,从而损害统一市场的公平竞争的秩序,同时这种做法从根本上违反税收法定的原则。该收的税未收或不该收的税收了均是税收征收机关在利益驱动下所为的有违税法的行为。2. 3. 4工商监管工商监督对一般企业来讲体现在企业新注册及每年的工商年检。近年来,在公司制企业验资、年检中,由于工商内部原因及部分地区招商引资、减轻企业负担的大背景下,试点免验、免检,或由企业注册、年检代理机构代理。但修订后
9、的公司法对这种严重违反公司法及工商登记管理条例的行为进行了否定,再次确立了注册会计师和会计师事务所在企业注册资本的验证、企业会计报表审计中的法定地位。3提高会计会计质量的措施3. 1转变政府职能,为企业创建良好的经济环境实行政企职责分开,政府对企业的经营情况不能过多干涉,留给企业充分的经营自主权和自由活动空间。建立一套全面、完善的考察指标体系,从目前利益与长远利益,社会效益与经济效益等方面因素综合考虑,不应单单只看企业盈利多少来评价经营者的业绩。另外,政府必须转变职能,更新观念,加强自律,树立服务意识,倡导勤政廉洁的工作作风,坚决打击损害国家利益的腐败行为,净化社会环境,为企业创造良好的外部环
10、境。3. 2加强政府部门监督职能,各级财政、税务、审计机关要依法对企业加强财务检查和审计监督,在监督范围上、监督内容上、监督力,认真搞好部门之间的协调配合,处理好监督检查的交叉、重复和执法疏漏的矛盾。各级主管部门也应负起责任,对所属单位的会计人员业务上进行指导,核算上进行监督、检查,对查出的问题必须予以纠正,对弄虚作假、违反财经纪律的行为要严肃处理,直至追究刑事责任。3. 3健全法制建设,加大执法力度治理会计信息失真首先是要完善立法,创造良好的法制环境,通过法律手段强化管理者的公开信息的法律责任,制定有关信息质量管理手段,健全各项法规细则,完善其配套措施,尤其注意与有关法律的衔接,避免执法上的
11、混乱,使会计法规更具实用性、可操作性,堵住会计信息失真的漏洞。同时,加大会计法规实施力度和违法必究的工作,增加企业责任人和会计人员的法纪观念,提高对会计信息失真危害的认识。3. 4构建企业财务信息诚信体系建立企业财务信息共享共管体系,对企业财务信息管理形成统一数据库。一是应加强财政、银行、审计、工商、税务各职能部门的协调管理,各部门按照实际需要统一报表格式、统一日常企业财务报表数据、统一年终企业财务决算数据,促使企业建立真实准确的财务信息数据。二是通过不同手段共同处罚不诚信企业,各部门之间应互通企业在不同事项上的违规违章记录,对失去诚信的企业,应采取金融机构不贷款、财政部门资金不支持等多项处罚
12、措施,形成一个对企业会计信息质量有效的监督约束体系,以实现会计信息的真实和完整。3. 5发挥社会中介机构的作用西方国家的经验表明,民间审计制度对治理会计信息失真问题是十分有效的。我国虽然有名目繁多的监督部门,且隔三岔五地检查,但往往是一些为了实现特定目的和利益的行为,监督成本高昂,对于防范会计信息失真所起的作用不大。因此应转变监督方式,建立以注册会计师为主体的监督体系。国家一方面要提高注册会计师队伍的质量,增强注册会计师的独立性,提高注册会计师的职业道德水平,另一方面要监督监督者,即对注册会计师的服务质量进行抽查,发现舞弊行为,及时果断处理。另附：会计毕业论文范文一、会计理论研究方法的对比 规
13、范研究方法是指通过强调演绎方法对会计理论进行研究，并由此形成规范会计理论。规范研究方法所强凋的是世界应该如何来运行，而不关心世界是如何运行的，它试图判定“应当是什么，应当不是什么”。它是从一般到个别的推理，即从已有的科学结论、原理和定律出发，推知另一个新事物的本质和发展规律的演绎方法。演绎法之所以成立，是因为一般存在于个别之中，一类事物共有的属性，其中每一个事物必须具有，所以，从一般必然推知个别。本毕业论文演绎推理是从一般到个别，要求其前提正确，推理严密。只要前提是经过实证的科学事实，前提和结论之间具有可靠的逻辑关系，那么，所得的结论就一定是正确有效的。规范会计理论体系就是以建立会计目标为起点
14、，一旦目标被界定，就必须描述某些关键性的定义和假设。基于这些定义和假设，便可展开对会计目标实现过程的逻辑结构研究。因此，规范性会计理论主张不应受会计实务的影响去发展会计理论，强凋会计理论应当高于会计实践并指导会计实践。规范会计理论下的会计模式都是先假定会计目标再继而进行逻辑推理的结果。由于目前人们对会计目标认知上的差异，根据单一目标建立起来的会计模式，在会计信息已成为公共信息的今天，其有效性正越来越受到怀疑。 实证研究方法的出发点是指以事实结果为标准，验证与衡量理论或观点、假说的正确性。它是指通过确认假设，以事实、实际的情况，由观察数据产生的相互关系等为对象，经过实验而求得近似的正确性的一种方
15、法。实证研究被引入会计领域是时代的要求，是会计学发展的必然。现代社会中，为决策服务的预测成为焦点性的问题，会计领域必须适应这种社会环境的变化，向决策部门提供有用的会计信息。上世纪60年代末，由于对会计信息的利用者提供有实用价值的信息的要求越来越强烈，尤其对有效市场假设进行的大规模实验验证的结果给规范会计理论带来了巨大的冲击，因为这些经验结果表明，规范会计赖以生存的某些假定条件实际上并不存在。在这种情况下，人们将实证经济理论引入了会计领域，实证研究逐渐引起会计界人士的重视。其具体背景是，1976年，美国著名会计学家詹森在斯坦福大学主持会计讲座期间，首先提出应以实证方法从事会计研究。1978年，美
16、国会计学家瓦茨和齐默尔曼合作发表了“关于决定会计准则的实证理论”一文，1979年，两人又合作发表了“会计理论的供给与需求”一文，这是最早关于实证会计研究的论文。此后，这一理论逐渐系统化。1986年，瓦茨和齐默尔曼出版了实证会计理论一书，提出了这一理论的基本框架，并把它提高到了一个崭新的水平。两位教授所在的罗彻斯特大学也因此脱颖而出，实证会计研究硕果累累，因而人们将实证会计学派称之为“罗彻斯特学派”。二、实证会计理论研究的内容 实证会计理论研究的目的是解释所观察到的会计现象，并寻找出这些会计现象发生的原因。它是以经验与实证法为基础，以数学模型为工具所形成的新理论。实证会计理论认为会计实务是发展会
17、计理论的基础，从所观察到的会计实务现象中推导出隐含的会计理论。因此，实证会计研究总是既将理论作为终点，又将理论作为起点。实证会计研究的过程一般是：确立研究课题寻找相关理论提出假设或命题使假设或命题可操作化设计研究方案搜集数据资料分析数据以检测假设或命题分析研究。实证会计研究的内容，在瓦茨和齐默尔曼的实证会计理论中，大致可概括为：（1）提出了有效假设与资本资产计价模型；（2）研究会计赢利与股票价格的相关性；（3）对竞争性假设的实证检验；（4）对会计信息与破产风险的相关性进行验证；（5）对会计人员及管理人员所运用的会计程序与报酬计划、债务契约进行实证检验；（6）对会计与政治活动、会计政策的选择等进
18、行实证检验。在以上实证研究的内容中，提出了契约成本、代理成本、政治成本等概念，进一步论证了契约理论和各种最佳选择的必要性。实际上，在我国目前的会计理论研究中，存在大量的可作实证研究的课题。比较经常性的有：（1）公司财务信息披露时间、内容、文字风格、方式等受何种因素的影响；（2）公司为何要用某一信息披露策略；（3）公司信息披露策略和战术的选择与变更对股票价格的影响及对管理人员、投资者、债权人、公司职员的影响；（4）选择和变更会计方法的制约因素；（5）会计方法选择和变更对企业、投资者及管理人员的经济影响以及由此产生的经济、社会和政治后果；（6）会计方法选择和变更对企业股票价格的影响；（7）会计法规
19、和准则的社会经济后果；（8）会计信息使用者如何使用公司的会计报表等。 另外，集中研究同一课题或将同一课题细分之后加以分别研究，也是实证研究的一个倾向。为了使企业经营趋于合理，必须对特定的课题集思广益，从不同角度，以不同思维方式进行探索；或者将同一课题划分为一个个子课题，分别进行深入研究。 本篇文章共2页，此页为首页 下一页 目前，实证研究在中国方兴未艾，是比较热点的会计研究方法，尤其是随着财务会计实证研究内容的泛化。传统财务会计中的会计报告部分占整个会计实证研究的第一位。同时，关于会计准则等会计制度的研究也占重要地位。概括起来说，跨学科研究的广泛展开，对实务课题研究的重视，即反映会计环境的课题
20、增多也是明显的例证。今后对财务报表各项目的数据预测、信息利用者的决策、行动方案的选择等进行实证研究，仍将是一个主要的方向。但是，在应用实证法时，应关注以下几个方面可能出现的问题：（1）选题的适应性；（2）实证会计研究的规范性；（3）数据的质量；（4）模型和方法的适应性；（5）验证结果的客观性；（6）避免研究对象过于集中。三、实证会计理论研究的局限性 当前，我国会计界，实证研究异军突起，并得到许多人的极力推崇，对规范会计研究提出了严峻的挑战。长期以来，我国会计理论研究绝大多数属于规范会计研究，会计理论往往注重于假说与推论，缺乏应用价值。随着社会主义市场经济体制的逐步建立，会计研究领域内新的问题不
21、断涌现。一方面，企业自主权不断扩大，企业内部经济利益关系日趋复杂，企业内缔约各方受经济利益驱动而对会计行为施加的影响不容忽视；另一方面，公司制企业日益增多，资本市场日趋复杂，会计信息对资本市场的影响方式和程度倍受关注。因此，为弥补传统会计理论的缺陷，推行实证会计研究十分必要。但是，应当明确，两大会计研究各有其优缺点，因重视一方而偏废另一方极不可取。实际上，实证会计理论的局限性是客观存在的。主要表现在以下几个方面：（1）利用粗略的替代变量来表示契约成本与政治成本。由于对所采用的一些概念还不能予以明确的解释并加以量化，验证模式中的契约成本、政治成本等只好以“替代物”来表示；（2）限定的线性模型缺乏
22、依据，在所假设的模型中，预测能力较低；（3）契约中的变量都是线性的，忽视了相互之间存在着共线性。这样，要独立分析各个变量的影响就很困难；（4）大部分实证会计理论进行的研究多限于某一时点上的对比。这种对比，究竟有多大的代表性，尚值得怀疑。 因此，实证研究在选题方面大都集中于可以取得经验数据的一些财务会计问题，但对一些会计基本理论问题却很少、甚至从不涉及，同时它很注重某些经济现象与会计的关系的研究，却常常有意或无意回避财务会计的技术方法。在实证会计理论中，一些模型中相关参数可能是言过其实的，以致有时直接和用被修整的会计信息进行不实的实证，这样产生的实证结果，就会显得过于勉强。例如，企业行为的改变究
23、竟应归因于会计准则的变化，还是归因于经济环境的变化等。这是实证研究包括实证会计理论研究方法中固有的缺陷。此外，由于实证会计研究难以计量企业行为的影响尤其是会计选择对企业行为的影响，因此，从统计角度而言，也存在着严重的不足，即使已试图用其它变量进行替代，也无法回避其方法论上的缺陷。 以上分析可得出这样的结论，规范研究和实证研究并不是互相排斥而是互相补充的。规范研究的结论需要实证研究加以验证，实证研究需要规范研究的结论作为基础和前提。只重视一方面忽视另一方是有失偏颇的。归根到底，会计研究是为了在会计理论研究方面取得对社会有价值的成果，其研究结论要能解决会计实践中遇到的诸多问题。在建立和发展社会主义市场经济的过程中，会计实践所遇到的问题是多种多样的，我们应当坚持实事求是、具体问题具体分析的原则，根据不同的研究目标，采用相应的研究方法。