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1、 蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇
2、蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄
3、莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂
4、荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆
5、芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄
6、膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁
7、薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿
8、葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆
9、蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄
10、莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁
11、节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈
12、芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆
13、薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃
14、薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈
15、蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅
16、莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃
17、莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀
18、芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈
19、薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅
20、薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃
21、蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀
22、蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈
23、莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅
24、芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂
25、芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇
26、薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅
27、蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂
28、蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇螅芀蒄薃螄莂芇袂螃肂蒂螈螂膄芅蚄螁芇蒁薀袁羆芄蒆袀聿葿螅衿膁节螁袈莃薇蚆袇肃莀薂袆膅薆蒈袅芈莈螇袅羇薄蚃羄聿
29、莇蕿羃膂薂蒅羂莄莅袄羁肄膈螀羀膆蒃蚆罿芈芆薂罿羈蒂蒈羈肀芄螆肇膃蒀蚂肆芅芃薈肅羅蒈薄肄膇芁袃肃艿薆蝿肃莂荿蚅肂肁薅薁蚈膄莈蒇螇芆薃螅螇羅莆蚁螆肈薁蚇 金融危机论文内部控制论文：我国上市公司内部控制与风险防范分析摘 要：2008年，美国的次贷危机所引发的全球金融危机，使我国的企业也蒙受了一场灾难。出现了实体经济趋于萎缩，部分企业出现了关门、倒闭，上市公司经营环境恶化等状况；同时在内部控制诸多方面存在的问题也充分的暴露出来。在当前金融危机全球化的形势下，建设和加强适合企业本身的内部控制制度就已成为企业的当务之急。因此，从内部控制的定义出发，分析在金融危机背景下我国上市公司内部控制存在的缺陷及其成因
30、，并在此基础上提出的一些启示和改善的建议。希望可以抛砖引玉，提醒中国企业在实践中切实加强内部控制，提升企业价值。关键词：金融危机；内部控制；风险防范0 引言安然事件暴露了美国公司内部控制的问题，震惊了整个世界。然而，中国公司的内部控制问题显然比美国更严重。例如：我国巨人集团的倒塌，郑州亚细亚的衰败，震惊中外的琼民源、银广厦事件、三鹿事件等，无不与企业内部控制制度有着一定的关系。就连中央直接领导和管理的重要国有骨干企业中国海运（集团）总公司（以下简称中海运集团），由于内部控制上的欠缺与薄弱，酿成了一桩中国航运界罕见的财务丑闻。即2008年1月31日，中海运集团接报，驻韩国釜山公司大约4000万美
31、元（约合人民币3亿元）的巨额运费收入及部分投资款，被公司内部人非法截留转移，分成一百多次逐步挪出公司账户，主要涉案人员、中海运集团韩国控股的财务部负责人兼审计李克江在逃，俗称“资金门”。中国许多公司内部控制失效，丑闻频发，不仅周期在缩短，而且涉及金额有愈来愈大之势。为了维护资产和资源的安全，保证会计信息资料的正确可靠，保护投资者合法权益，并保证资本市场有效运行。下面将从内部控制的定义出发，分析在金融危机背景下我国上市公司内部控制存在的缺陷及其成因，并在此基础上提出完善我国上市公司内部控制和风险防范的措施。1 内部控制的界定基于不同的角度和层次，对内部控制的定义有着不同的认识和分析：1.1 CO
32、SO委员会对内部控制的定义公司的董事会、管理层及其他人士为实现以下目标提供合理保证而实施的程序：运营的效益和效率，财务报告的可靠性和遵守适用的法律法规。COSO观点：(1)即使实施了优良的内部控制系统，也不一定能使一个蹩脚的管理者变得出色。内部控制系统只能就企业目标的实现提供合理保证。(2)大型或小型企业在建立内部控制系统时，均可能存在资源受限的问题。1.2 美国上市公司会计监管委员会对内部控制的定义在企业主要的高级管理人员、主要财务负责人或行使类似职能的人员的监督下设计的一套流程，并由公司的董事会、管理层和其他人批准生效。该流程可以为财务报告的可靠性及根据公认会计原则编制的对外财务报表提供合
33、理保证。它包括如下政策和程序：（1）保管以合理的详尽程度、准确和公允地反映企业的交易和资产处置的有关记录；（2）为按照公认会计原则编制财务报表记录交易，以及企业的收入和支出仅是按照管理和公司董事会的授权执行，提供合理的保证；（3）为预防或及时发现对财务报表有重大影响的未经授权的企业资产的购置、使用或处理，提供合理保证。1.3 特恩布尔委员会对内部控制的定义内部控制的主要组成部分包括为企业的有效运营提供辅助条件，使企业有能力对阻碍目标实现的重大风险做出反应。风险可能来自业务经营、合规、运营或财务方面。此外，内部控制还能确保对内和对外报告的质量，确保法规及内部有关业务开展的政策得以遵守。内部控制系
34、统应确保：（1）对风险做出反应；（2）保证报告质量；（3）合规。1.4 中国企业内部控制基本规范对内部控制的定义内部控制是由企业董事会、证监会、经理层和全体员工实施的、旨在实现控制目标的过程。内部控制的目标是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和结果，促进企业实现发展战略。内部控制包括控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控等五个相互联系的要素。在全球经济日趋一体化的今天，上市公司面对的经营环境更加复杂，金融危机的爆发更进一步提高大部分公司对内部控制和风险管理的重视程度。2 我国上市公司内部控制实施现状及存在的问题2.1 我国上市公司内部控制实
35、施现状大部分上市公司在当前的金融危机的形势下，提高了对内部控制和风险管理的重视程度。所以，在经历2008年金融危机的同时能够使企业认识到内部控制的作用也是这次金融危机所带来的积极作用。第一，企业对提高风险管理和内部控制的重视程度，主要体现在以下两个方面：(1)组织内部控制的梳理；(2)内部审计的侧重点发生变化，更关注风险和控制。从图1中可知，采取组织内部控制的梳理的公司占上交所A股上市公司的82.35%；内部审计的侧重点发生变化的公司占上交所A股上市公司的35.29%。所以，大部分企业在金融危机的形势下更加重视企业自身内部控制体系的建设工作，并且企业内部审计部门工作也开始转变为风向导向，以保证
36、企业顺利运营，这与内部审计的发展方向是一致的。数据来源：德勤对中国上市公司内部控制的调查分析报告，2009。第二，在全球金融危机的经济形势下，大部分企业内控工作的重点随着金融危机的影响进行调整，主要体现在如下两个方面：(1)指定专门部门落实风险管理和内部控制工作；(2)明确金融危机给企业带来的影响，重点关注受影响较深的薄弱环节，有针对性地加强内控管理。从图2中可知：上交所A股上市公司的50%以上的企业比较重视风险管理和内部控制体系的建设和实施，并且在金融危机发生时，能够针对性地加强内部控制管理，但内部控制实施效果的监督工作却没有得到足够的重视。因此，企业的内部控制的工作还处于一种建立并初步实施
37、的阶段，企业并没有将内部控制的工作形成一种常态，即没有建立内控工作的长效机制。第三，图3表明企业管理层已经达成共识：内部控制是防范企业风险的有效手段。所以大多数企业渴望建立健全的内部控制，并且已经开始付诸行动。但是，如果管理层对企业内部控制认识不到位、不正确，那么，内部控制实施的效果也必然受到影响。2.2 我国上市公司内部控制实施存在的问题金融危机下我国内部控制实施现状代表着我国内部控制水平的改善，也表示着我国上市公司监管机构起到的作用有所提高，但是在我国内部控制整体实施上还是存在着一定的问题需要改进。金融危机下我国上市公司内部控制实施中确实存在着很多问题（如图4）。关于现阶段企业内部控制存在
38、的问题，突出体现在如下三个方面：（1）内控制度执行效果没有达到预期；（2）缺乏与内部控制相关的信息系统；（3）内控制度执行不力。3 影响我国上市公司内部控制实施的成因分析针对我国上市公司内部控制实施存在的问题，分析其产生的原因如下：（1）企业高级管理层对内部控制的重视程度不足够。虽然企业能够认识到风险和内部控制的重要性。但是对经营风险评估还不够，并且普遍存在着对内部控制熟悉不到位的现象。它们没有建立有效的风险预警与防范机制，导致面对金融危机的冲击，企业只能仓促迎战，力不从心。（2）未关注公司层面的控制，治理结构形同虚设，缺乏支持与指导。尽管国内外监管部门都将内控管理事项提高到公司治理的环境层面
39、上来，但实事求是地说，从有公司以来，公司治理一直是一个困扰实务界和理论界的问题，这些问题是在不断的得以部分改善，但从来没有完全解决。由于代理成本、监管成本、信息不对称等因素的存在，在内控方面的董事会、高管等管理者控制现象还将存在。（3）缺乏实施内部控制的专业技术人才。由于内部控制在近些年才逐渐受到重视，而人才的培养需要较长时间，所以难免出现人才紧缺的问题。（4）缺乏有效的监督考核机制，使内部控制工作流于形式。虽然企业内部控制基本规范第十二条指出董事会负责内部控制的建立健全和有效实施，监事会对董事会建立与实施内部控制进行监督，经理层负责组织领导企业内部控制的日常运行，但基本规范没有责任追究的相关
40、条款，使得该条款的威慑力不够。（5）过于关注短期效果而忽视建立内部控制长效机制。我国许多上市公司更多地将内部控制建设视作只是为满足监管要求而做的一次性工作，并未建立一个长效的内部控制机制。（6）未能将内部控制的要求与日常运营工作相结合。由于企业内部控制基本规范仅对内部控制的框架进行了相关要求，而且新的内部控制理念与原有的侧重于财务控制的内部控制体系存在较多差异，因而大多数企业管理人员还不能将新的内部控制理念和概念与企业的日常经营管理行为建立直接的联系。（7）薄弱的信息系统控制或未能将信息系统与内部控制的要求结合起来。内部控制信息系统缺乏的原因之一是由于我国内部控制信息系统的开发滞后于内部控制理
41、念和相关规定的发展，既能帮助企业满足法规要求，又能提升内部控制效果的信息系统非常少；原因之二是由于上市公司一般都有财务、ERP、OA等信息系统，而安装内部控制信息系统会增加巨额实施成本，并且面临与已有信息系统的兼容等问题。4 完善我国上市公司内部控制与风险防范的措施第一，健全企业治理机制，合理配置人力资源。要针对公司的具体情况，建立健全各种内部控制的规章制度，以及相应的实施细则。建议公司建立风险控制的应急机制；要明确界定组织机构及其对应的管理权责，为实施控制和监督活动提供基本的制度框架和工作流程。在内控人才缺乏的情况下，借用外部中介机构的专业知识可以起到很好的作用。中介机构既可以帮助企业完善内
42、部控制体系，又可以通过专业培训和在项目实施过程中传递知识，帮助企业培养内部控制方面的人才。此外，还要注重信息控制系统的建立。第二，要转变董事会的职能。目前我国公司的董事会把主要精力用在企业的经营方面，多数人不懂或不愿意承认董事会并不主要是运营企业，而是负责选拔经理人员，并监督其运营的绩效。因此，转变董事会职能，强化其监督功能是提高公司内部控制水平的重要方面。比如在上市公司董事会中一定要设置审计委员会，其成员由董事长、非执行董事、总审计师和独立董事等组成。最后，要针对关键环节、关键部门设置特别的风险控制机制。针对风险大的环节和部门设置多层防范机制、责任追究机制以及激励机制，对于增强公司内部控制能
43、力是十分必要的。比如强化企业的会计、审计控制系统，要突出会计核算和会计监督这一环节，从会计和审计环节入手，并向其他管理环节延伸，逐步形成企业内部控制网络。5 结束语本文分析了当前金融危机的形势下我国上市公司内部控制方面存在的问题，从而提出我国企业金融危机下应该如何加强和完善内部控制的对策，以期有助于我国企业改善经营管理，平稳有序地走出困难的经营局面，保证其平稳的度过危机。参考文献1企业内部控制基本规范S.财政部、监会、审计署、银监会、保监会,2009.2深圳市迪博企业风险管理技术有限公司.中国上市公司2009年内部控制白皮书N.上海证券报,2009，7-1(7).3韩巍.金融危机背景下对企业内
44、控的思考J.管理纵横,2009，(8):158-159.4张艳英.经济危机下对企业内部控制的探讨J.黑龙江对外经贸,2009，(4)148-150.5毛新述，杨有红.内部控制与风险管理J.会计研究,2009.6德勤.风雨中，把握好内控的航向中国上市公司内部控制调查分析报告（2009）R.德勤华永会计师事务所,2009.7雷晓冰.完善内控机制防范金融风险N.期货日报,2008,(7).8刘大勇,李翠霞.关于企业内部控制制度的研究J.商业研究,2008,(5):65-68.9Boubakri,N.,Cosset,J.C.,andGuedhami,O.,Liberalization,corporat
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46、蕿膈肂蚇薈袇芈薃薈羀肁葿蚇肂芆莅蚆螂聿芁蚅袄芄蚀蚄肆肇薆蚃腿莃蒂蚂袈膅莈蚂羁莁芄蚁肃膄薂螀螂荿蒈蝿袅膂莄螈羇莇莀螇腿芀虿螆衿肃薅螆羁艿蒁螅肄肁莇螄螃芇芃袃袆肀薂袂羈芅蒈袁膀肈蒄袀袀莃荿袀羂膆蚈衿肅莂薄袈膇膅蒀袇袇莀莆薄罿膃节薃肁莈薁薂螁膁薇薁羃蒇蒃薀肅艿荿蕿膈肂蚇薈袇芈薃薈羀肁葿蚇肂芆莅蚆螂聿芁蚅袄芄蚀蚄肆肇薆蚃腿莃蒂蚂袈膅莈蚂羁莁芄蚁肃膄薂螀螂荿蒈蝿袅膂莄螈羇莇莀螇腿芀虿螆衿肃薅螆羁艿蒁螅肄肁莇螄螃芇芃袃袆肀薂袂羈芅蒈袁膀肈蒄袀袀莃荿袀羂膆蚈衿肅莂薄袈膇膅蒀袇袇莀莆薄罿膃节薃肁莈薁薂螁膁薇薁羃蒇蒃薀肅艿荿蕿膈肂蚇薈袇芈薃薈羀肁葿蚇肂芆莅蚆螂聿芁蚅袄芄蚀蚄肆肇薆蚃腿莃蒂蚂袈膅莈蚂羁莁芄蚁肃膄薂
47、螀螂荿蒈蝿袅膂莄螈羇莇莀螇腿芀虿螆衿肃薅螆羁艿蒁螅肄肁莇螄螃芇芃袃袆肀薂袂羈芅蒈袁膀肈蒄袀袀莃荿袀羂膆蚈衿肅莂薄袈膇膅蒀袇袇莀莆薄罿膃节薃肁莈薁薂螁膁薇薁羃蒇蒃薀肅艿荿蕿膈肂蚇薈袇芈薃薈羀肁葿蚇肂芆莅蚆螂聿芁蚅袄芄蚀蚄肆肇薆蚃腿莃蒂蚂袈膅莈蚂羁莁芄蚁肃膄薂螀螂荿蒈蝿袅膂莄螈羇莇莀螇腿芀虿螆衿肃薅螆羁艿蒁螅肄肁莇螄螃芇芃袃袆肀薂袂羈芅蒈袁膀肈蒄袀袀莃荿袀羂膆蚈衿肅莂薄袈膇膅蒀袇袇莀莆薄罿膃节薃肁莈薁薂螁膁薇薁羃蒇蒃薀肅艿荿蕿膈肂蚇薈袇芈薃薈羀肁葿蚇肂芆莅蚆螂聿芁蚅袄芄蚀蚄肆肇薆蚃腿莃蒂蚂袈膅莈蚂羁莁芄蚁肃膄薂螀螂荿蒈蝿袅膂莄螈羇莇莀螇腿芀虿螆衿肃薅螆羁艿蒁螅肄肁莇螄螃芇芃袃袆肀薂袂羈芅蒈袁膀肈蒄
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