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1、2007,1,第五章 投 资,2007,东北财经大学会计学院,2,说明：,金融工具,现金 应收款项 应付款项 债券投资 股权投资等,衍生金融工具,金融期货 金融期权 金融互换 净额结算的商 品期货等,基本金融工具,2007,东北财经大学会计学院,3,注意：有些金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益,为了风险管理、战略投资需要所作的规定。,设置“交易性金融资产”科目,成本,公允价值变动,2007,东北财经大学会计学院,4,二、交易性金融资产的初始计量,初始确认金额,取得时的公允价值,相关的交易费用,计入当期损益,尚未发放的现金股利或尚未领取的债券利息,确认为应收项目,为什么？,投资
2、收益,应收股利 应收利息,2007,东北财经大学会计学院,5,三、交易性金融资产持有收益的确认,企业在持有交易性金融资产期间所获得的现金股利或债券利息，应当确认为投资收益。,按应收数：,借：应收股利 应收利息 贷：投资收益,借：银行存款 贷：应收股利或应收利息,收到时：,2007,东北财经大学会计学院,6,例54,207年8月25日，A公司宣告207年半年度利润分配方案，每股分派现金股利030元，并于207年9月20日发放。华联实业股份有限公司持有A公司股票50000股。,2007,东北财经大学会计学院,7,四、交易性金融资产的期末计量,交易性金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值反映，公允
3、价值的变动计入当期损益。,单独设置“公允价值变动损益”科目,例56,利润表单独设置“公允价值变动损益”报告项目,如何理解？,2007,东北财经大学会计学院,8,交易性金融资产A公司股票,325000,65000,260000,207年6月30日,207年6月30日,账面价值,公允价值,公允价值变动损益,2007,东北财经大学会计学院,9,五、交易性金融资产的处置,交易性金融资产的处置损益 =处置交易性金融资产实际收到的价款 -所处置交易性金融资产账面余额 -已计入应收项目但尚未收回的现金股 利或债券利息,主要会计问题,同时：将交易性金融资产持有期间已确认的公允价值变动净损益转入投资收益,200
4、7,东北财经大学会计学院,10,第二节 持有至到期投资,特征,到期日固定,回收金额固定或可确定,企业有明确意图和能力持有至到期,有活跃市场,例如,政府债券,金融机构债券,公司债券,意图改变时？,2007,东北财经大学会计学院,11,账户设置,持有至到期投资,成本,利息调整,应计利息,总账,面值,差额,一次还本付息时，资日计息时,2007,东北财经大学会计学院,12,二、持有至到期投资的初始计量,初始确认金额,公允价值,相关交易费用,支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的利息,应收利息,2007,东北财经大学会计学院,13,三、持有至到期投资利息收入的确认,利息收入的确认方法,利息收入=期初账面
5、摊余成本实际利率,实际利率法,票面利率法,应收利息=票面价值票面利率,账面成本摊销额=利息收入-应收利息 或应收利息-利息收入,实际利率与票面利率差别较小,2007,东北财经大学会计学院,14,实际利率是使持有至到期投资未来收回的利息和本金的现值恰等于持有至到期投资取得成本的折现率。,计算方法：插值法估算,2007,东北财经大学会计学院,15,例513接例511资料，华联实业股份有限公司对持有至到期投资采用实际利率法确认利息收入。该公司205年1月1日购入的面值500000元、期限5年、票面利率6%、每年12月31日付息、取得成本528000元的乙公司债券，在持有期间确认利息收入的会计处理如下
6、：,实际利率：472%,2007,东北财经大学会计学院,16,利息收入确认及溢价摊销表 （实际利率法）,2007,东北财经大学会计学院,17,（1）205年12月31日，确认利息收入并摊销溢价。 借：应收利息 30000 贷：投资收益 24922 持有至到期投资乙公司债券（利息调整） 5078,（2）206年12月31日，确认利息收入并摊销溢价。 借：应收利息 30000 贷：投资收益 24682 持有至到期投资乙公司债券（利息调整） 5318,2007,东北财经大学会计学院,18,持有至到期投资利息调整,28000,5078 5318 5569 5832 6203,28000,例514 折价
7、摊销方法相同,票面利率法,例515,2007,东北财经大学会计学院,19,四、持有至到期投资减值,如果账面摊余成本高于预计未来现金流量现值时，应按其现值列示资产负债表,资产负债表日，持有至到期投资通常应按账面摊余成本列示其价值,2007,东北财经大学会计学院,20,根据其账面摊余成本与预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失,借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备,如以后价值又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额。,借：持有至到期投资减值准备 贷：资产减值损失,2007,东北财经大学会计学院,21,五、持有至到期投资的重分类,企业因持有意图或能力发生改变，使某项
8、投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。,例517,2007,东北财经大学会计学院,22,六、持有至到期投资的处置,处置持有至到期投资时，应将所取得的价款与该投资账面价值之间的差额计入投资收益。,例518,例519,2007,东北财经大学会计学院,23,第三节 可供出售金融资产,直接指定的可供出售的金融资产,贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产 。,在活跃市场上有报价的债券投资、股票投资、基金投资等。,2007,东北财经大学会计学院,24,账户设置,可供出售金融资产,成本,利息调整,应
9、计利息,公允价值变动,总账,明细账,应收股利,现金股利,2007,东北财经大学会计学院,25,初始确认金额,取得时的公允价值 和交易费用之和,尚未发放的现金股利或尚未领取的债券利息,确认为应收项目,应收股利 应收利息,可供出售金融资产的初始计量,2007,东北财经大学会计学院,26,可供出售金融资产持有收益的确认,持有期间取得的现金股利或债券利息计入投资收益,借：应收股利,贷：投资收益,借或贷：可供出售金融资产利息调整,票面利息,利息收入,差额,2007,东北财经大学会计学院,27,可供出售金融资产的期末计量,资产公允价值变动,资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量.,公允价值与账面
10、价值之差计入资本公积（其他资本公积）。,2007,东北财经大学会计学院,28,公允价值高于其账面余额的差额,账务处理模式：,借：可供出售金融资产公允价值变动,贷：资本公积其他资本公积,公允价值低于其账面余额的差额,借：资本公积其他资本公积,贷：可供出售金融资产公允价值变动,2007,东北财经大学会计学院,29,可供出售金融资产减值,确认减值损失时，应当将原直接计入所有者权益的公允价值下降形成的累计损失一并转出，计入减值损失。,借：资产减值损失,贷：资本公积其他资本公积,贷：可供出售金融资产（公允价值变动）,应减记的金额,应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额,按其差额,2007,东北
11、财经大学会计学院,30,例526接例520和524资料,华联实业股份有限公司持有的80000股A公司股票，市价持续下跌，至207年12月31日，每股市价已跌至350元，华联公司认定该可供出售金融资产发生了减值；208年12月31日，A公司股票市价回升至每股520元。207年12月31日， A公司股票按公允价值调整前的账面余额为528000元。,2007,东北财经大学会计学院,31,（1）207年12月31日，确认资产减值损失。,计入资本公积的累计损失 =98500-32000 =66500（元）,资产减值损失 =528000-80000350+66500 =314500（元）,2007,东北财
12、经大学会计学院,32,借：资产减值损失 314500 贷：资本公积其他资本公积 66500 可供出售金融资产A公司股票 （公允价值变动） 248000,调整后A公司股票账面余额 =528000-248000 =80000350 =280000（元）,2007,东北财经大学会计学院,33,（2）208年12月31日，恢复可供出售金融资产账面余额。,A公司股票公允价值回升金额 =80000520-280000 =136000（元）,借：可供出售金融资产A公司股票 （公允价值变动） 136000 贷：资本公积其他资本公积 136000,调整后A公司股票账面余额=280000+136000 =8000
13、0520 =416000（元）,2007,东北财经大学会计学院,34,可供出售金融资产的处置,取得的价款与该金融资产账面余额之间的差额,处置 损益,投资收益,同时,将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资收益。,2007,东北财经大学会计学院,35,第四节 长期股权投资,一、长期股权投资的范围,对子公司投资,对合营企业投资,对联营企业投资,重大影响以下且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。,两个层次、四种投资,2007,东北财经大学会计学院,36,二、长期股权投资的初始计量,长期股权投资,按不同来源确认初始金额,企业合并形成,以其他方式取得
14、,如何 确认金额？,2007,东北财经大学会计学院,37,（一）企业合并形成的长期股权投资,1同一控制下,按照被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本,合并日,账面价值,注意,为什么？,2007,东北财经大学会计学院,38,长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积 。,资本公积不足冲减的，调整留存收益。,2007,东北财经大学会计学院,39,合并发生的各项直接费用， 发生时计入当期损益。,审计费用,评估费用,法律服务费用,直接合并费用,管理费用,2007,东北财经大学会计学院,40,账务处理模式：,借：长期股
15、权投资成本,应收股利,贷：有关资产,资本公积资本溢价或股本溢价,如为借方差额，不足冲减的，应借记“盈余公积”等。,2007,东北财经大学会计学院,41,2非同一控制下,长期股权投资的初始投资成本,合并成本,作为合并对价付出资产的公允价值,各项直接相关费用,一般而言,2007,东北财经大学会计学院,42,付出资产公允价值与其账面价值的差额,作为营业外收支,作为销售处理,付出固定资产、无形资产,付出的存货,2007,东北财经大学会计学院,43,（二）以其他方式取得的长期股权投资,1以支付现金取得,2以发行权益性证券取得,3投资者投入,4通过非货币性资产交换取得,5通过债务重组取得,2007,东北财
16、经大学会计学院,44,三、长期股权投资的后续计量,（一）长期股权投资的成本法,1成本法的适用范围,（1）能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。50%以上,（2）非共同控制或非重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。20%以下,2007,东北财经大学会计学院,45,2成本法的基本核算程序,（1）设置“长期股权投资成本”科目，反映长期股权投资的初始投资成本。,（2）如果发生追加投资、将应分得的现金股利或利润转为投资、收回投资等情况，应按照追加或收回投资的数额调整股权的初始投资成本，并按调整后的成本作为长期股权投资的账面价值。,一般不变,特殊情况变化,2007,东北财
17、经大学会计学院,46,（3）被投资单位宣告分派现金股利或利润时，投资企业按应享有的部分确认为当期投资收益。,（4）被投资单位宣告分派股票股利，投资企业只作备忘记录；被投资单位未分派股利，投资企业不作任何会计处理。,有 条件限制,成本法的一般应用示例,例539,2007,东北财经大学会计学院,47,3成本法下确认投资收益的上限,仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额,以被投资单位接受投资后产生的累积净利润中投资企业应享有的份额为限,应享有收益份额 =被投资单位接受投资后产生的累积 净利润投资企业的持股比例,2007,东北财经大学会计学院,48,超过应享有收益份额来源于投资前
18、被投资单位的留存收益,性质上属于投资的返还而不是利润的分配,为什么有限制？,2007,东北财经大学会计学院,49,（1）投资当年获得的现金股利或利润,一般作为初始投资成本的收回，冲减股权投资的账面价值,为什么？,借：应收股利 贷：长期股权投资成本,借：银行存款 贷：应收股利,冲成本,冲回垫付款,例540,2007,东北财经大学会计学院,50,（2）投资次年获得的现金股利或利润,投资前,投资后,投资收益,冲减投资成本,如能分清,投资当年持股月份,投资当年被投资单位实现的净利润,投资企业持股比例,应享有收益份额,=,12,分不清时用此公式,例541,2007,东北财经大学会计学院,51,（3）投资
19、次年以后年度获得的现金股 利或利润,应冲减初始投资成本,投资后累积获得的现金股利或利润,投资后累积享有的收益份额,投资后累积已冲减初始投资成本,=,应确认投资收益,=,当年获得的现金股利或利润,应冲减初始投资成本,例542,2007,东北财经大学会计学院,52,（二）长期股权投资的权益法,权益法，是指长期股权投资最初以投资成本计量，以后则要根据投资企业应享有被投资单位所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面价值进行相应调整的一种会计处理方法。,共同控制或重大影响时使用,2007,东北财经大学会计学院,53,1会计科目的设置,长期股权投资,成本,损益调整,其他权益变动,初始投资成本,调整后新的
20、投资成本,净损益的份额,现金股利或利润的份额,净损益以外的应享有或承担的份额,2007,东北财经大学会计学院,54,2取得长期股权投资的会计处理,初始投资成本,投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,差额是商誉列示在合并报表,初始投资成本,投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,差额应当计入当期损益且调增初始投资成本,2007,东北财经大学会计学院,55,3持有长期股权投资期间投资损益的确认,被投资单位当年实现净利润时，投资企 业应按持股比例计算应享有的份额，增加 长期股权投资的账面价值，并确认为当期 投资收益。,账务处理模式：,借：长期股权投资-损益调整 贷：投资收益,2
21、007,东北财经大学会计学院,56,被投资单位当年发生净亏损时：,投资企业应按持股比例计算应分担的份 额，减少长期股权投资的账面价值，并 确认当期投资损失。,账务处理模式：,借：投资收益 贷：长期股权投资-损益调整,2007,东北财经大学会计学院,57,被投资单位宣告分派现金股利时：,投资企业按持股比例计算应分得的现金 股利，冲减长期股权投资的账面价值。,账务处理模式：,借：应收股利 贷：长期股权投资-损益调整,例544,2007,东北财经大学会计学院,58,长期股权投资 损益调整,按对方报告净利润确认的应享有数,按对方报告净亏损确认的应享有数,应分得的现金股利数,余额可能“借”也可能“贷”,
22、2007,东北财经大学会计学院,59,持有期间确认收益应注意的问题：,投资企业在确认投资损益时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后加以确定。,如果被投资单位的账面净利润是以公允价值为基础计量的不需要调整,2007,东北财经大学会计学院,60,无法取得投资时被投资单位各项资产 等的公允价值或公允价值与账面价值的 差额不具重要性的可以被投资单位的账 面净利润为基础计算确认，但需在会计 报表附注中说明,2007,东北财经大学会计学院,61,超额亏损的确认,首先减记长期股权投资的账面价值,其次减记其他实质上构成净投资的长期权益项目,投资企业负有承担额外损失义务的除外,长期权益？,例545,2007,东北财经大学会计学院,62,四、长期股权投资的处置,长期股权投资的处置损益,处置收入,长期股权投资的账面价值和已确认但尚未收到的现金股利之和,=,投资收益,