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1、分期收款销售业务的相关会计处理分期收款销售业务的相关会计处理2006年2月15日财政部颁布了新的企业会计准则，其进行核算，销售商品满足收入确认条件的，按应收合同或协议中，企业会计准则第14号收入及企业会计准则第18价款“名义金额”，借记“长期应收款”科目，按应收合同或协议号所得税对分期收款销售业务的收入确认及其所得税价款的公允价值（折现值），贷记“主营业务收入”科目，按其差会计处理做出了新规定，本文拟对此进行探讨。额，贷记“未实现融资收益”科目。涉及增值税的，要考虑增值一、分期收款销售业务应收销货款入账价值的确定税的确认时间，下面举例说明。我国企业会计准则第14号收入及其应用指南规例：C公司2
2、008年1月1日采用分期收款方式销售产品定：企业销售商品满足收入确认条件时，应当按照已收或应收一批，协议约定从销售当年起分4年收款，每年年末收款24合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。分期收万元，销售收入共计96万元（不含增值税），该产品成本为64款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或万元。若销售当日付款，需支付79.5万元（不含增值税），增值协议价款的现值确定其公允价值。应收的合同或协议价款与税每年按协议约定的方式计算缴纳，销售当日满足会计准则其公允价值之间的差额，应当在合同期或协议期内，按照应收规定的收入确认条件。款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额，冲减财
3、务协议价款的公允价值为79.5万元，设实际利率为r，则：-1-2-3-4费用。24伊（1+r）+24伊（1+r）+24伊（1+r）+24伊（1+r）=79.5根据企业会计准则及其应用指南的规定，采用分期收款计算得到：r抑8%。方式销售商品或提供劳务的企业，应设置“长期应收款”科目C公司的会计处理如下：价格在50元以下的，适用30%的比例税率。含有定量税额。所以，修改组成计税价格计算公式的关键在于该条例同时也规定，纳税人自产自用应税消费品，按照纳是否应该考虑定量税额。税人生产的同类消费品的销售价格纳税，若无同类消费品的消费税作为价内税，其税款是作为征税对象的商品或者销售价格则使用组成计税价格计算
4、纳税。纳税人委托加工的劳务的价格的有机组成部分，组成计税价格是消费税计税价应税消费品收回时，按照受托方同类应税消费品的销售价格格的一种特殊形式，理应包含征收的全部消费税税额，而不应计算纳税，没有同类应税消费品销售价格的，按照组成计税价仅包括从价定率征收的部分。格计算纳税。所以，笔者建议将自产自用白酒、卷烟的组成计税价格的在根据前文所述的公式计算卷烟的组成计税价格时，成计算公式统一为：组成计税价格=成本伊（1垣成本利润率）+本、成本利润率都比较容易确定，一般不会产生争议。但是，消销售数量伊定额税率/（1原消费税税率）。费税税率有45%和30%两档，在税率选择上容易产生争议。在另外，将委托加工收回
5、白酒、卷烟的组成计税价格的计算有调拨价格时，可以根据调拨价格与50元的关系来确定。但公式统一为：组成计税价格=（材料成本垣加工费+销售数量伊是，既然需要采用组成计税价格，那么意味着没有调拨价格，定额税率）/（1原消费税税率）。消费税税率便无法确定。2援国内生产、销售卷烟的组成计税价格计算公式的修3援国内生产、销售卷烟和进口卷烟采用组成计税价格确改。经过上述修改，国产卷烟的组成计税价格中已经包含定量定应纳税额时，税负不平等。比较自产自用卷烟的组成计税价消费税税额，但由于卷烟从价定率部分适用两档税率，即便知格计算公式和进口卷烟的组成计税价格计算公式可以发现，道组成计税价格的基本公式，在实务中具体适
6、用的比例税率依据后者计算所得的税额将会明显高于依据前者计算所得的还是不易确定。税额。这种结果有违WTO国民待遇原则。目前，我国进口卷烟的组成计税价格已经包含了定量税三、组成计税价格计算公式的修改建议额，在实务中较少出现纠纷。笔者认为，国产卷烟适用的消费1援增值税与消费税的组成计税价格应保持一致。从上面税比例税率的确定，可以参考进口卷烟组成计税价格的计算的分析可以看出，导致增值税与消费税组成计税价格不一致方法：首先，计算确定消费税适用比例税率的价格P；其次，根的原因是：消费税暂行条例中规定的组成计税价格没有考据P与50元的关系，确定适用的比例税率；最后，确定卷烟虑定量税额，而增值税暂行条例中规定
7、的组成计税价格中的组成计税价格。茵阴窑24窑财会月刊渊会计冤援（1）销售实现，确认销售收入。借：长期应收款96万元；税法上的处理存在差异，即长期应收款会出现账面价值和计贷：主营业务收入79.5万元，未实现融资收益16.5万元。同税基础不一致的现象。时，结转产品成本64万元，借：主营业务成本64万元；贷：库分期收款销售业务的收入在企业会计准则中是按公允价存商品64万元。值一次性计入营业收入，而在税法中是按合同约定的收款金（2）2008年年末（及以后各年年末）收到销货款并开具增额确定，企业会计准则和税法规定在确认销售收入的时间上值税专用发票。借：银行存款28.08万元（24伊1.17）；贷：长期应
8、存在差异。该项业务对企业未来应纳税额的确认产生了影响收款24万元，应交税费应交增值税（销项税额）4.08万元。（由于本期少确认利润，以后企业需要多交企业所得税），形成若在销售收入实现时开具增值税专用发票，购货方需在了应纳税暂时性差异及递延所得税负债，导致所得税费用的当天支付增值税；若销售收入96万元中含增值税，则实务核递延。算时应将增值税从主营业务收入和长期应收款中扣除，在收暂时性差异将体现在利润表中，即计算应纳税所得额时到24万元销货款时确认增值税销项税额3.379万元（79.5伊要进行调整；同时它也会体现在资产负债表的“递延所得税负17%衣4）。债”项目中，也要进行等额调整。笔者认为，分期
9、收款的暂时性（3）每年年末分配利息收益（未实现融资收益），具体如表差异是根据长期应收款与未实现融资收益来确定和调整的。1所示（部分数据作了优化处理）。接前例，假设C公司2008年的会计利润为1000万元（不考虑公司其他业务的暂时性差异），所得税税率为25%，表1分期收款利息收益分配表（r=8%）单位院万元则：2008年应纳税所得额越1000原79.5垣24越944.5（万元），应交期初摊每年年利息收益收回本金未收回本余成本末收款（3）=（1）伊（4）=（2）-金（5）=（1）年份所得税越944.5伊25%越236.125（万元）。（1）（2）8%（3）-（4）相应的会计处理为：借：所得税费用当
10、期所得税费用2008年79.50246.3617.6461.86236.125万元；贷：应交税费应交所得税236.125万元。2009年61.86244.9519.0542.81根据相关资产计税基础和账面价值的差异，计算递延所2010年42.81243.4220.5822.23得税费用（假设只有这一笔分期收款业务，递延所得税负债账2011年22.23241.7722.230.00户期初无余额），详见表3。合计9616.5079.50表3所得税费用调整表单位院万元2008年年末的会计处理为：借：未实现融资收益6.36万年份2008年2009年2010年2011年元；贷：财务费用6.36万元。长期
11、应收款计税基础淤0000后3年的会计处理与2008年类似。长期应收款账面价值于7248240经过4年摊销，“未实现融资收益”账户借方累计发生额未实现融资收益调整盂10.145.191.770为16.5万元，正好等于贷方最初入账额16.5万元；而本金的期末应纳税暂时性差异61.8542.8122.230收回额正好等于确认的主营业务收入79.5万元。榆=于-盂-淤递延所得税负债虞=榆伊25%15.4610.705.560二、分期收款应收销货款坏账准备的计提所得税费用递延所得分期收款是在“长期应收款”账户中反映，因此在划分账15.46-4.76-5.14-5.56税费用愚龄时也应按合同约定的收款日期
12、分段划分其账龄，而不应按合同约定的最后收款期限确定其账龄。根据长期应收款的特2008年形成递延所得税负债，递延所得税费用增加，会点，笔者认为使用账龄分析法计提坏账准备比较合适。计处理为：借：所得税费用递延所得税费用15.46万元；接前例，C公司坏账准备计提情况如下（假设公司没有其贷：递延所得税负债15.46万元。以后各年递延所得税负债将他长期应收款）：逐年减少，递延所得税费用也减少。2009年年末的会计处理为：借：递延所得税负债4.76万表2坏账准备计提表单位院万元元；贷：所得税费用递延所得税费用4.76万元。2010年和账龄结构账面金额估计损失（%）估计损失金额2011年的会计处理与2009
13、年的类似。1年以内渊含1年冤240.120.5四、分期收款销售业务的信息披露1耀2年渊含2年冤240.241最后在填列资产负债表时应注意，“长期应收款”项目是2耀3年渊含3年冤240.361.5按该总账科目余额扣除将于一年内到期的部分计算填列的，3年以上240.482另外，还要考虑抵减其对应的“坏账准备”和“未实现融资收合计961.2益”项目的金额。2008年年末C公司计提坏账准备的会计处理为：借：资接上例，2008年11月30日资产负债表中相关项目金额产减值损失1.2万元；贷：坏账准备1.2万元。计算如下（假设不考虑除坏账准备外的其他数据）：一年内到三、分期收款销售业务的所得税影响期的非流动资产越24原0.12越23.88（万元）；长期应收款越72原分期收款销售业务因为其跨年度这一特殊性，会计上和1.08原（16.5原6.36伊11/12）越60.25（万元）。茵援财会月刊渊会计冤窑25窑阴