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1、出口退（免）税若干纳税筹划问题出口退（免）税若干纳税筹划问题 Y X 1、一般来说，一般出口贸易比一般国内贸易要好。在有的情况下，出口甚至不如内销的税负低（同时考虑了对方国家的“进口复征”。）。2、进料加工复出口贸易比一般出口贸易一定要好。好处=免税进口料件价（征税率退税率）3、当期应纳税额>0情况下，比当期应纳税额<0情况下，税负增加4、进料加工贸易购进计算法比实耗计算法好 5、进料加工企业通过囤积进口原材料的避税筹划现行对进料加工企业实行的“免抵退”税管理，大部分采用 “购进法”计算，即无论有无出口，企业当期进口的免税原材料均全额纳入“免抵退”计算过程。那么，企业可以怎样避税呢
2、?为了便于说明，下面举例予以说明。 例1 境内某企业与境外母公司进行进料加工对口贸易。假设其与母公司签订的所有合同进出口增值率均为10%，合同期限均为1年，且执行到结案基本保持不变；征税率17%，退税率11%，例中出口均单证齐全，国内购进忽略不计。第一年：该年1月，企业与境外母公司签订合同A：约定进口5000万元原材料，出口5500万元成品。签订合同当月，企业就进口了5000万元原材料，成品则按月分批出口。截止11月底，出口了成品4500万元。那么，企业111月：免抵退税额=（45005000）11%=55（万元）0（留低下期）免抵退不予免征和抵扣税额=（45005000）（17%11%）=3
3、0（万元）0故111月应纳税额=免抵退不予免征和抵扣税额=0免抵调库=免抵退税额=012月，A合同要结案，情况又将如何呢？这时企业与母公司又签订了B合同：约定进口原料6000万元，出口成品6600万元。并于12月份进口了全部原材料6000万元。A合同继续执行完剩余的出口1000万元，B合同于当月出口660万元。则：12月免抵退税额=（10006606000）11%55=5321.4（万元）012月免抵退不予免征和抵扣税额=（10006606000）（17%11%）30=290.4(万元) 0故全年应纳税额=0免抵调库=免抵退税额=0企业期末库存原材料=6000600=5400(万元)这样，第一
4、年企业既不用交税又没有调库。税务机关不仅没有收到期望中的由合同A 结案产生的应纳税额30万元（55005000）（17%11%）及调库55万元（55005000）11%，而且必须给企业结转留抵532.4万元免抵退税抵减额和290.4万元免抵退不予免征和抵扣税额抵减额。第二年：企业继续执行B合同，110月共出口4000万元成品。110月免抵退税额=（40000）11%532.4=92.4(万元)0故应纳=调库=0到11月底，企业继续出口完B合同剩余的成品1940万元，合同结案。但当月企业又与母公司签订合同C：约订进口7000万元，出口770万元，并于11月进口了全部原材料7000万元。合同C当月
5、出口770万元。11月免抵退税额=（19407707000）11%92.4=564.3（万元）011月免抵退不予免征和抵扣税额=（19407707000）（17%11%）50.4=307.8（万元）0故11月应纳=应调=0合同B也结了案，仍然没有税收。12月合同C继续出口1500万元，12月免抵退税额=（15000）11%564.3=399.3（万元）012月免抵退不予免征和抵扣税额=（15000）（17%11%）307.8=217.8（万元）0故第二年全年应纳=调库=0第二年期末库存原材料=7000(7701500)(110%)=4936.36(万元)那么,由第二年合同B结案产生的应纳税额3
6、6万元(66006000)6%，和调库66万元（66006000）11%又这样消于无形。同理，第三、第四、第五年，企业都可以在即将交税时加进一个甚至几个合同，达到累计进口累计出口。只要它的原材料库存足够大，只要它的出口每年都在增长（年出口增长率合同进出口增值率），企业就可以做到将税金延期到永远。即使偶尔要交税，它也可以将之控制在很小范围之内。避税筹划成果1逃避了不予免征和抵扣部分的税收，导致在应该交税的年份不用交税，待到国家提高退税率，就永远避掉了这部分税收。2影响了调库收入。税收的统计口径是“应纳调库”，如果某一地区存在大批地区海关统计的进出口总额与税收收入不对称发展，至少在几年内造成该地区
7、GDP水平超财政收入数据的公信力，又造成该地区投资回报率（通过税收反映）偏低的假象，令有意进入的外资望而却步。3使国家税收政策失去经济杠杆作用。国家调低退税率，一是为了缓解财政压力，二是要缓解人民币升值压力，控制出口过快增长。如果企业有目的地通过囤积原材料进行避税的话，合同一个接一个地做。结果，经济杠杆失去作用，出口高速增长反而成为避税的有利手段。仅推行“预约定价”能达到反避税目的吗？例2 如上例1中的进料加工企业，将合同进出口增值率提高到20%。那么，第一年签订的合同A则为：进口5000万元，出口6000万元。截止11月底，出口了成品4500万元。那么，企业111月：免抵退税额=（45005
8、000）11%=55（万元）0（留抵下期）免抵退不予免征和抵扣税额=（45005000）（17%11%）=30万元0故111月应纳税额=免抵调库=012月，企业与母公司又签订了B合同：约定进口原材料6000万元，出口成品7200万元，合同增值率为20%。并于12月份进口了全部原材料6000万元。A合同继续执行完剩余的出口1500万元，B合同于当月出口720万元。则12月免抵退税额=（15007206000）11%55=470.8(万元) 012月免抵退不予免征和抵扣税额=(15007206000)（17%11%）30=256.8（万元）0应纳=调库=0不难看出，实行“预约定价”，即合同增值率提
9、高了，可是企业无税收问题还是没能得到解决！只是结转留抵的“免抵退税抵减额”和“免抵退不予免征和抵扣税额抵减额”有所减少。这样，企业在第二年执行合同B时可能不到11月就会产生税收，但企业只要把合同C提早介入就又能达到避税目的！这只需要企业将原材料库存量再调大一点，出口增长再快一点而已而且越是成熟的大型跨国集团企业，越容易这样操作。而且因为外管局对“进料加工对口”贸易通常采取的结汇方式是“差额核算”，即企业免税进口原材料时不必实际付汇，只须向外管局备案，等到合同结案时，再实际收取进出口贸易差额的外汇即可。这样，企业在进口环节购进的原材料，既不用交税，也不会占用企业资金。资料如何反避税？反避税措施能
10、否奏效？1大力督促企业清理库存。对于那些同时执行几十个合同、原材料库存长年保持一个递增巨值（累计进出口增值）的企业来说，清理库存就意味着交税。但税务机关只能提出质疑，却不能强行命令，监督力度过大难免会有干涉企业经营运作之嫌。2加强各智能部门间的沟通协作。税务机关可向外管局提供库存过大、有避税嫌疑的的企业名单，提请外管局对这些企业实行“足额核算”结汇方式让他们在购进原材料时必须真实付汇，形成资金占有压力。这样，反避税的目的也就初步达到了。但实行“足额结汇”无疑增大了外管部门的工作量，能否实施取决于对方的配合意愿。3对囤积原材料过多的企业实行“实耗法”管理，消除“购进法”中原材料库存对税收的影响。
11、例3 将例1中的“免抵退”计算方法由“购进法”改为“实耗法”，企业每月准予纳入计算的免税进口原材料=出口额（备案进口额备案出口额），到合同结案时再按出口额（核销进口额备案出口额）的比例重算一遍。第一年：112月份，合同A出口5500万元，准予纳入计算的进口额为5000万元；合同B仅12月当月出口660万元，准予纳入计算的进口额为660万元660（60006600）。112月免抵退税额=（55006605000600）11%=64.9(万元)112月免抵退不予免征和抵扣税额=(55006605000600)(17%11%)=33.6(万元)故112月应纳税额=免抵退不予免征和抵扣税额=33.6(
12、万元)应退税额=0免抵调库=免抵退税额应退税额=64.9(万元)采用“实耗法”不仅实现了由合同A产生的应纳税额30万元及调库55万元，而且实现了合同B出口一个月产生的应纳税额3.6万元及调库9.9万元。但很多企业原来已经实行了“购进法”，如果现在改用“实耗法”又会怎样呢？例4 上述例1中的企业在第一年采取了“购进法”，全年无应纳税和调库收入。第二年改为“实耗法”，111月份，合同B出口5940万元，准予纳入计算的进口额为5940（60006600）=5400万元，这时合同B结案，系统重新出具合同B的“免税证明”，发现多抵了60005006600（60006600）=5400万元免税进口原材料，
13、生成“免抵退税抵减额”负数纳入计算；合同C11月出口770万元，12月出口1500万元，准予纳入计算的进口额为（7701500）（70007700）=2063.64万元。则第二年：112月免抵退税额=59407701500（2063.6454005400）11%532.4=143.7(万元)112月免抵退不予免征和抵扣税额=59407701500（2063.6454005400）(17%11%)209.4=78.38(万元)112月应纳税额=免抵退不予免征和抵扣税额=78.38(万元)应退税额=0免抵调库=免抵退税额应退税额=143.7(万元)改为“实耗法”后，企业不仅实现了由合同B结案产生的
14、应纳税额36万元、调库66万元，及由合同C产生的应纳税额12.38万元、调库22.7万元，而且连第一年“购进法”没能实现的由合同A结案产生的应纳税额30万元及调库55万元也一并实现了！我们认为，“实耗法”不仅圆满地解决了企业利用囤积原材料避税问题，能使企业在出口当期实现各期的应纳、应调税收；而且补征/调了往年“购进法”中少征/少调的税款。这种方法既不干涉企业的经营运作，又不必寻求外部配合，仅须税务部门单独操作就能完成，确是一个较好的解决方案。当然，如果“实耗法”能配合“预约定价”一起实施，就堪称为“完美”的反避税方案了！6、采用国产料件，还是进口料件？ 要多用进口料件 7、在征多少退多少的情况
15、下，一般出口贸易和进料加工复出口的税负均为零，而来料加工的税负为“耗用国产料件征税率”，“一般出口贸易和进料加工”好于“来料加工”。8、来料加工与一般出口贸易比（略） 9、来料加工与进料加工比较（略） 10、是否进出口加工区出口加工区的利弊、保税区与出口加工区比较适合 原材料基本进口、产品基本出口这种“两头在外”的企业，最适合进入出口加工区，最能享受出口加工区的税收优惠政策。不适合 内销比例大、国内采购多的企业不适合进入加工区。国内采购较多，则原材料的价格会受国内退税率下调的影响而上升。如果在原材料采购上有求于供货方，则退税率下调所引起的成本坳口，就有可能完全由区内企业承担。在这种情况下，国内
16、采购越多，区内企业的负担就越重。税收政策目前，我国出口加工区的税收政策主要有以下几个部分： 从境外进入加工区的机器、设备、原材料、零部件、元器件等，免征进口关税和进口环节增值税、消费税；从区外进入加工区的国产设备、原材料、零部件等视同出口，区外企业可办理出口退税。 对区内企业加工、生产的货物，直接出口和销售给区内企业的，免征增值税、消费税，出口的货物不予退税。 对区内企业运往区外的货物视同进口，按照制成品征收进口关税和进口环节增值税、消费税。区内的内资企业可享受机器设备免进项税的好处。区内企业进口机器、设备免税；采购国产机器、设备，视同出口，可以不含税价格购进。由于目前我国实行的是生产型增值税
17、，区外内资企业购进的机器、设备是不能抵扣进项税的。而外资企业由于在投资额度内采购国产设备可抵免进项税，区内的外资企业比区外的在这一点上并无格外的优惠。 由于出口加工区只能设在经济开发区内，区内的外资企业在所得税上还可享受“两免三减半”等优惠政策。同时，区内企业和行政管理机构自用合理数量的办公用品也是免税的。弊端 但进入加工区不只是有好处，也存在一些问题。从区外采购的原材料，由于出口退税率降低，供货企业少得到退税，成本将上升。内销比例非常大，而对区内销往区外的货物要征收关税。这将大大提高产品的价格。在这种情况下，进加工区还不如进保税区，因为产品从加工区内销到区外是对整个制成品征收关税，而出保税区
18、只对原材料征关税。 搞来料加工，只收取加工费，产品物权没变，没有出口退税的问题。但本地采购的原材料等所含进项税却无法抵扣。这也是一块成本。如果本地采购比例太大，不能抵扣的税款太多，搞来料加工也是行不通的。除了上面提到的外，还有原材料进口时间长、运输成本高、库存大、供货可靠性不如国内、房租太贵等问题。 此外，一些理论上的优惠在实际中可能享受不到。由于区外企业并非都具有进出口经营权，区内企业向区外企业采购的产品往往必须通过外贸公司进行，而且由于出口退税政策相对复杂和严格，区内企业常常不能以不含税价格购买区外的产品，这使加工区税收优惠政策打了折扣。 进入加工区以减少由于征退税差而导致的成本增加，这无疑是企业应对出口退税机制改革的明智之举；但对企业来说，是否进入加工区、哪些产品进入加工区、什么情况下进入加工区，还需结合实际情况，进行认真的研究和筹划，从而作出合理的选择。 （以上内部研究成果，属著作权法保护，仅供学员本人学习、研究，不作其他用途，禁止以任何形式传播。） PAGE PAGE 5