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1、公允价值审计存在相关问题及策略1公允价值审计的理论概述我国在新会计准则中引入公允价值这一概念，越来越多的公司在管理过程中更多.的采用了公允价值计量，所以这就要求审计人员在审计中也应当使用公允价值这种计量方法。公允价值审计主要是指注册会计师在财务报表审计过程中，在执行了必要审计程序的基础上获取充分、适当的审计证据，以确定具体的资产、负债和权益项目或交易的公允价值确认、计量（包括初始计量与后续计量）和披露是否符合适用的会计准则和相关会计制度的规定?。1.1公允价值审计的基本理论公允价值审计与会计是密切相关的，二者是相互联系和共同发展的，前者是后者全面实施的重要保证。注册会计师在审计过程中为了判别与
2、它相关的规定和准则是否相一致，在审计过程中采用一些估值技术对公司的财务情况进行客观的评判，并对公司在公允价值披露方面的情况进行检査和分析，最终确定这些财务信息的合理性和合规性。在相当范围内或某种意义上可以说，如果没有完善的公允价值审计的存在，公允价值会计就只能是一句空话。1.1.1公允价值的含义美国注册会计师协会(1970)在其公布的会计原则中对公允价值所下的定义是对公允价值的最早定义，该定义在报告书第四辑(APBStatementNo.4)中涉及到，该文对公允价值的理解是当在包含货币价格的交易中收到资产时所包含的货币金额，或者是在不包含货币或货币要求权的转让中与其交换价格相近似的值。1996
3、年，美国财务会计准则委员会在财务会计准则公告第125号(SFAS125)中指出：自愿的双方在当前交易(而不是在被迫或清算销售的情况下)中据以购买(或承担)或销售(或清偿)资产(或负债)的金额才是一项资产(或负债)的公允价值；而在2000年，第七号概念公告中指出：在当前的非强迫或非清算的交易中，自愿双方主体之间进行资产(或负债)的买卖(或发生与清偿)的价格就是公允价值;财务会计准则公告第157号(SFAS157)在2006年对公允价值的定义做了修改，把公允价值定义为计量日在市场参与者之间的有序交易过程中，销售资产所收到的或转让负债所付出的价格。国际会计准则委员会(IASC)对公允价值做出了解释，
4、国际会计准则委员会对公允价值的理解是这样的，在商品交易过程中，公悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额，这是国际会计准则委员会在1995年的金融工具：披露和列报中所提出的。同样，英国会计准则委员会也对其定义做出了诠释，在财务报告准则第7号一购买会计中的公允价值中指出：公允价值，指熟悉.情况、自愿的双方在一项公平交易而不是在强迫或清算拍卖交易中，交换一项资产或一项负债所使用的金额。加拿大特许会计师协会也对其进行了解释，他对公允价值的定义是公允价值指没有受到强制的、熟悉情况的自愿双方，在一项公平交易中商定的对价的金额，这是特许会计师协会在手册中对公允价值做出的解释。以上的这些机构对公允
5、价值定义的表述，虽不尽相同，但都强调了以下几点：(1)公允价值的形成是以公平的交易为前提的，而且进行的交易都是双方自愿的，交易双方都是熟悉情况的，交易的金额也应是公平的，而且是双方一致同意的。这就表明了在强迫的交易或清算的过程中所形成的金额不能作为公允价值。（2)公允价值计量的对象具有全面性，它是资产或负债的公允价值。不仅仅资产有公允价值，负债也同样具有公允价值。（3)形成公允价值的市场是普遍存在的。以上机构对公允价值的形成，不管是在活跃的市场中还是在不活跃的市场中，只要在该市场环境下存在公平交易就是可以的，所以他们对市场环境并没有特别的要求，那么就都可以形成公允价值。随着社会经济的不断发展，
6、我国学者对公允价值的理解是在不停变化的，它经历了由一般到具体、由微观到宏观的认识过程。目前具有代表性的观点有如下几个：卢永华和杨晓军(2000)对公允价值所下的定义是：公允价值是指理智的双方在一个开放的、不受干扰的市场中，在平等、相互之间没有关联的情况下，自愿进行交换的价值。就目前而言，公允价值指现行市价或未来现金流量现值。他们认为基于市场信息的一种评价才是公允价值的本质，不是其他主体而是市场对资产或负债的认定。2公允价值审计在我国运用中存在的问题及原因当前，在国内推行公允价值会计和公允价值审计是一项较为先进的系统性改革，随着其运用的逐步发展，不少困难和未知的问题也相继出现。但是，改革乃必行之
7、策，是会计审计行业发展的趋势，不改革就会使得审计风险提高，进而成为审计行业进步的制约因素。公允价值审计的推行运用也应当因地制宜，及时发现问题，总结经验并加以改进，不能急于求成。公允价值会计和审计在我国实施运用的时间不长，技术上、理论上等方面尚未成熟，有不少的难题亟待研究处理。2.1公允价值审计在我国运用中存在的问题2.1.1公允价值审计依据存在不确定性我国公允价值审计现行的依据主要由两个部分构成，即公允价值会计准则和公允价值审计准则以及相关的理论方法。而公允价值会计理论、方法中存在的不少矛盾和问题，影响和制约了公允价值审计的进步，而且使审计风险提高。对此，谢诗芬教授(2006)曾有相关表述：我
8、国目前会计审计准则体系中大量采用的现值和公允价值与国际准则趋同，主要是迫于国内外政治、经济、社会多重高压，而并非政界、学界、实务界真正从会计发展规律上理解和掌握的纷繁复杂的现值技术和公允价值会计理论方法的精髓。新企业会计准则体系中，亮点之一就是大量运用了公允价值计量方法。其中，没有涉及公允价值计量的会计准则仅有8项，比例仅占21%，而涉及公允价值计量的会计准则多达31项，比例高达79%。具体数据是，新会计准则中，有不少准则大量直接或间接涉及公允价值概念，主要包括：企业会计准则第3号、7号、12号、22号、23号和第37号等。少量运用公允价值审计计量属性的会计准则有：无形资产准则、存货准则、固定
9、资产准则、长期股权投资准则、企业年金基金准则、政府补助准则、企业合并准则、股份支付准则、收入准则等。通过进一步对直接、间接涉及公允价值计量的会计准则统计分析之后，又得出这个数据，其中明确运用方法的会计准则仅仅有10项，仅占30%,未明确运用方法的会计准则却有21项，如（表2-1)所示。上述数据可以看出，我国现行的企业会计准则体系中，关于公允价值的规定还有不少欠缺，不确定性较强，指导性和操作性不够强，存在着不少缺陷。正因如此，公允价值在实际操作中一直存在着很多困难和问题，其应用的风险较高。3 国外公允价值审计运用的经验与启示 .38-453.1 国外公允价值审计运用的经验. 38-413.1.1
10、 美国公允价值审计运用的经验. 38-393.1.2 英国公允价值审计运用的经验. 39-403.1.3 日本公允价值审计运用的经验. 40-413.2 国外公允价值审计运用对我国的启示. 41-453.2.1 完善公允价值审计准则 .41-423.2.2 加强与管理层的沟通. 42-433.2.3 发挥专家工作的作用 .43-454 完善公允价值审计在我国运用的对策 .45-554.1 加速构建公允价值审计的理论框架. 454.2 完善相关的法律规范 .45-474.3 引入现代风险导向审计思想. 47-484.4 规范市场环境,建立恰当的估值模型. 48-494.5 整合公允价值审计资源.
11、 49-514.5.1 以审计委员会为核心重构内. 49-504.5.2 建立会计界、审计界与评估.50-514.6 改进公允价值审计的方法. 51-534.7 提高审计人员的业务素质. 53-55结论结束语公允价值由于它较强的相关性及能够适应不断出现的新情况等优越性，逐渐被认可，随着社会经济的发展不断完善，其应用也随着市场经济制度和其他经济法律制度的完善而完善。但是，公允价值的可靠性是公允价值应用中争议最大的问题。公允价值会计的大量应用对审计工作提出了挑战，为保证公允价值能够更加顺利的运用，公允价值审计应运而生。本文以现代风险导向审计理论作为贯穿全文的理论基础，通过公允价值和公允价值审计的含
12、义入手，分析了公允价值审计的特征，阐述了公允价值审计的理论基础，认为公允价值审计是公允价值会计发展的必然结果。从审计实务的角度 出发，指出我国公允价值审计存在审计人员难以做出客观的审计评价、公允价值计量加大了审计风险等问题，并对这些问题进行深层次的原因分析。通过寻找国外公允价值审计的先进经验以及这次金融危机的教训，借鉴其中有价值的部分运用到我国公允价值审计中来。为了解决我国公允价值审计存在的问题，达到提高我国公允价值审计质量的目的，提出了加速构建公允价值审计的理论框架、整合公允价值审计资源，完善了我国公允价值的审计模式。本文的不足之处和改进方向：通过本文，笔者希望通过分析公允价值审计的相关内容
13、，找出支持公允价值审计有效实施的途径，但是由于笔者对公允价值审计理解的局限性，本文存在以下的局限与不足。首先，由于公允价值会计和审计研究的迅速发展，本文所研究的公允价值审计存在的主要问题等可能己发生一些变化。其次，笔者对部分问题研究的不够深入，论述的深度还需加强，资料的收集也存在一定的局限性，特别是国外文献资料比较匾乏，而且缺少实地调研。本文所提出和总结的公允价值审计完善的建议，如完善公允价值会计、审计准则，加强会计师事务所的同业合作等建议略为粗糙，不够全面和准确。笔者今后会不断关注公允价值审计准则的进展与变化。对于对本文中那些没有触及或深入的问题，将是笔者今后进一步进行相关研究的方向。参考文
14、献1常勋.价值计量研究J.财会月刊，2004， 3： 3-42财政部.企业会计准则北京:经济科学出版社，20063财政部.中国注册会计师审计准则第1322号-公允价值计量和披露的审计，20064财政部.中国注册会计师审计准则第1322号-公允价值计量和披露的审计指南，20065张正勇，何建伟.试论公允价值审计面临的问题及对策J.财会通讯，2009:106-1076郭永清，汪裙.公允价值审计若干问题研究J.新会计.2009, 87高燕生，邓川.采用风险导向审计时需解决的几个问题J.中国注册会计师.2005， 8： 30-318加拿大审计与鉴证委员会发布公允价值审计新指南EB/OL. 2005, 59刘刚.公允价值审计问题介绍J.中国注册会计师.2003， 8： 50-5210卢永华，杨晓军.公允价值计量属性研究J.会计研究.2000， 4： 12-14