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1、再论质量成本 改革开放以来，我国经济建设取得了举世瞩目的成就，综合国力大大增强，人民生活水平不断提高，但是，目前我国仍处于低质量、高消耗、低效益的粗放型经济模式的阶段，产品质量低下，技术含量低，大量的废品、次品和假冒伪劣商品给国家和人民造成了重大损失，因此，振兴民族经济的关键是走优质、高产、低耗、高效的质量效益型发展之路。 一、产品质且与产品成本的关系 产品质量就是产品的适用性，即该产品在使用时能成功地满足用户需求的程度。产品成本是一定时期内产生一定产品所花费的各项费用的总和。产品质量与产品成本之间存在着怎样的依存关系，以及它们之间的因果关系如何，是研究质量成本问题的起点。在一般情况下，企业要
2、改进和提高产品质量就要多支付研究试验费用，培训和提高工人的技能;就要加强检验环节工作，严格把关，消除废次品，还要多增加破坏性试验，要消耗材料、能源，因而在一定时期内产品质量水平越高，产品成本越高。产品质量取得稳定提高以后，大大减少了废品和返修品，直接减少合格品所负担的废品损失，可以大大降低产品成本。同时，由于消灭废次品，提高合格产品的质量，可以间接减少单位产品所负担直接人工的制造费用，也降低了产品成本，达到产品质量与成本的统一。 从产品质量的性质考察，产品质量就是适用性，产品质量好坏，也就是产品在设计。制造、销售、使用过程中所呈现出来的全部效益如何。盲目地追求产品高质量，而并不适应消费者不断增
3、长的需要，是不具有社会效益的。某些企业由于不顾消费者的需要，盲目追求产品的高级化，其结果导致产品成本居高不下，产品价格昂贵，形成了过剩质量，反而削弱企业产品竞争力。因此，产品质量与产品成本是辩证统一的，探求与实现产品适宜质量与成本的最优结合方案，才有可能提高企业的经济效益和社会效益。二、质量成本的概念及内容 随着企业内部责任会计制度的建立与发展，必然要求在提供产品成本信息的同时，提供产品质量成本信息，以便加强内部控制，改进和提高产品质量，降低成本。在本世纪50年代初，美国菲根堡姆博士主张把质量预防费用和检验费用与产品不符合要求所造成的厂内损失和厂外损失一起加以考虑，首先提出质量成本概念。JM朱
4、兰认为质量成本是企业为保证和提高产品质量而支出的一切费用，以及因未达到既定质量水平所造成一切损失之和。因此，质量成本可以划分为两个部分:(一)由于产品质量未达到规定标准而发生的各种损失，它可分为:1内部质量损失 它是指产品出厂前，由于质量不好而造成的各种损失，例如，废品、次品损失，返修费用，以及因质量事故而造成的停工损失等。2外部质量损失 它是指产品出售后，由于产品质量问题而造成的各种损失。例如，索赔损失、违约损失以及对废品、次品进行包修、包退、包换而发生的损失等。(二)为保证和提高产品质量而发生的各种费用，它又可以分为:1.检验费用它是指按照质量标准对产品进行测试、评定和检验而发生的各种费用
5、。例如，进料检验费、外购配套件检验费等。2预防费用它是指为减少质量损失和降低检验费用而发生的各种费用。例如，质量控制的技术和管理费，新产品的鉴定评审费，质量管理教育培训费等。 三、传统的质量成本模式及其缺点传统观念认为:检验费用与预防费用在开始一般较低，并随着对质量要求的提高而逐渐地增大。但当质量达到一定程度后，若再要求提高，质量保证费就会急剧上升。而内、外部质量损失的情况正好相反。开始时，合格品率较低，质量损失较大，但随着对质量要求的提高，质量损失则逐渐下降，当质量达到一定水平后，尽管大幅度地增加质量保证费用，但质量损失下降的速度却逐渐减慢。上述规律说明:在产品质量上，必然存在一个理想点，当
6、产品确定在这一点时，产品质量总成本最低，用图可以表示为一(见图一)若用数学模型表示，则y1二F虫 (其中:F代表每件废品造成的损失，q代表合格品率)， qY2=K一二 (其中:K代表y2随合格品率和不合格品率的比值而变化的系数)成(图一)最佳质量成本模型本100次品制造质量 最佳质量水平I00合格品经过对朱兰的最佳质量成本模型分析及研究，可以发现其存在一些不足之处:1该模型采用静态分析，而没有考虑动态因素 朱兰模型中的最佳质量水平是一个瞬时、短期的理想点，是建立在其它影响因素不变的假设基础之上，即K和F值保持不变。如果，这些影响因素不变，那么这个理想点确为最佳质量水平。但是，从长期来看，企业中
7、各种因素都是可以变化的。例如，新技术、新设备的利用可以使各项质量成本得以降低，因此，企业的F和K值是可以变化的，并导致曲线y1和曲线y2的移动，形成新的质量总成本曲线和理想点。(见图二) 当今，随着消费者质量及环保意识的增强，大多数企业面临的质量损失成本增加，即F值增加，曲线由yi-yi。检验与预防费用属于可控成本，企业利用新技术，对产品设计、生产、服务等环节进行改进，从而降低每件产品负担的检验费用与预防费用，即K值减少，曲线y-i* y2。此时，曲线y1与力相交于一个新的理想点E。在图中可以看出，产品质量由A点提高到B点，而产品总成本却由C点降至D点。因此，产品的成本与质量并不是一定矛盾的、
8、对立的，而是存在着统一性。也就是说，当产品质量达到一定水平时，企业仍有潜力使产品质量提高，成本下降。另外，从企业外部来看，消费者对产品质量要求不断提高，企业既要向顾客提供满意产品，又要有利润可赚，就只有努力提高产品质量，降低成本。总之，不管从何种角度来看，激烈的市场竞争要求企业不断地提高产品质量和降低成本，并且要求企业自身客观存在着潜力。 2传统模型所反映经营理念落后在传统质量成本模式中，企业对产品的瑕疵率往往采取被动接受的态度，认为瑕疵是必然存在的，并根据数理统计的方法提出一种所谓可接受的质量水平(AQL)。如果对质量要求超过可接受的质量水平，就必然会增大成本，这种观点客观上鼓励了瑕疵的存在
9、。在高科技及国际化竞争环境下，高品质可以增强企业竞争优势，因此，企业应更加注重减少瑕疵率及质量成本。不同于传统观念，零瑕疵观念认为:质量成本的最佳水平应该是完全消除废品，而非允许部分质量损失成本的存在。企业管理之神松下幸之助先生曾提出1=100的著名公式。就是说，从企业角度来看，生产I的次品不算多，但从消费者来看，买到任何一件次品，就会感到沮丧，因为它是100的次品。实践证明:日本的零瑕疵、高质量几乎淘汰了美国的钢铁工业，挫败了美国汽车业，取代了美国的电子工业。四、客瑕疵的质量成本模式及优点基于零瑕疵观念的质量成本模式如图三所示: 根据这一观念，质量成本不同构成部分之间存在交替权衡关系，即增加
10、预防和检验成本又可以减少质量损失，反过来，又可导致预防与检验费用的减少，这一机制循环的结果会促使全部质量成本的降低。由图三可知，当瑕疵率为A时，这种交替权衡机制正好开始发挥作用。此时，预防与检验费用增加到最大值，使质量损失减少，反过来，又导致预防与检验费用的减少。所以，A就是交替权衡点，OABC就是交替权衡区域(见图阴影部分)。这种模式与传统模式相比有三个主要特征:在接近于零瑕疵时，预防与检验费用并不会无限制地增加。在追求零瑕疵过程中，预防与检验费用会先增加再减少。质量成本损失可以趋向于零。 假设，某企业利用对供货商评估来提高购入原材料的质量，为此需要相对增加预防费用 (用于与供货商沟通、评估
11、和合约谈判等)。当该制度能够保证消除或大幅度降低质量损失(减少复修，减少顾客抱怨等)时，企业可以减少对原材料预防、检验费用，最终使产品质量得以提高，并且促使各类质量成本的降低。例如，美国坦纳公司于1980年的质量总成本占销售收入的17，其中一半属于内、外质量损失。到1990年，质量总成本占销售收入下降为25，其中质量损失成本占15，预防与检验费用占85% 该模式弥补传统模式的不足，它是一种动态分析过程，我们可以划分为五个阶段，即(1)睡眠阶段;(2)觉醒阶段;(3)知觉阶段;(4)充实阶段;(5)确立阶段。不同阶段，质量管理推进也存在不同，各阶段质量成本变动情况情形如表一所示:从表一可以看出:当企业处于睡眠和觉醒阶段时，预防与检验费用很少，质量损失很多，经过知觉、充实阶段，随着预防费用大量地投入，产品质量迅速提高，质量损失大幅度减少，质量总成本也不断下降。这时由于交替权衡机制的作用，使各项质量成本减少并且稳定，从而使质量管理工作系统化、确定化。因此，企业应根据实际情况，分析决定处于上述哪个阶段，便于更好地推进质量管理。 另外，传统质量观念已经不适应现代竞争的要求，高质量、零瑕疵、低成本是未来经济发展的必然趋势。因此，树立正确的质量成本观念对企业生存、发展显得尤为重