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1、一、选题的依据及意义1.选题依据为了顺应国际化潮流，我国于2006年颁布了新会计准则，实现了国际趋同，在此基础上对借款费用资本化进行利弊分析，旨在促进会计准则的进一步完善。2001年1月18日，我国首次制定并发布了企业会计准则借款费用。2006年2月发布的企业会计准则第17号借款费用，扩大了借款费用资本化的资产范围，明确借款费用资本化的资产包括固定资产、需要相当长时间才能达到可销售状态的存货以及投资性房地产等。在贯彻稳健性原则方面作了重大变革, 同时也在一定程度上增加了借款费用及其资本化核算的难度。 2006年新借款费用准则在充分借鉴国际会计准则第23号借款费用的基础上，对借款费用资本化范围会
2、计核算办法及报表披露等具体问题进行了专门规范。但由于企业资产购建和生产活动的复杂性，借款费用资本化的确认在具体操作上难以形成统一的标准，仍需要涉及大量的职业判断，借款费用资本化成为企业调控资产价值和利润的机会还会继续存在。2.选题意义 企业会计准则第17号借款费用(以下简称新准则) 对原借款费用准则, 即财政部于2001年1月18日颁布的企业会计准则借款费用(以下简称旧准则)作了较大的修改。借款费用及其资本化金额的计算结果直接影响企业资产和费用的计量，进而影响企业的财务状况和经营成果，随着新准则的发布与实施，关于新准则的探讨也越来越深入。 借款费用是否需要进行资本化处理，会直接影响到企业财务状
3、况和企业经营管理当局经营业绩的好坏，而且也会影响到企业资产和费用的确认与计量。每期发生借款费用的核算，其核心问题主要在于：借款费用的性质，借款费用发生后，是进行资本化处理，还是确认为当期费用。若将其资本化,应当符合的条件，资本化的金额的确定，合理区分资本化借款费用和当期费用借款费用的方法。 随着经济全球化趋势的发展，我国的经济发展脱离不了世界贸易市场和资本市场，作为国际资本流动商业语言的会计准则，在经济全球化过程中扮演着越来越重要的作用；推进会计准则的国际趋同，消除“语言”上的障碍和成本，是一种符合国际需求、效率要求的机制。2006年2月颁布的新准则在多方面实现与国际财务报告准则趋同，对于促使
4、美国等其他国家认同我国会计准则等效、促进欧盟对我国完全市场经济地位的认定、降低我国企业海外上市成本起到了巨大的推动作用。二、国内外研究现状及发展趋势1.研究现状 国际借款费用准则对借款费用资本化规定的条件实际上同我国借款费用准则的要求极为相似，但在“ 相关资产开支”和“ 为使资产达到预定可使用状态所必须的购建活动”上认识不同。国际借款费用准则认为收到与资产有关的任何进度付款和补助都应扣减开支，但我国借款费用则没有相关规定。对于“ 为使资产达到预定可使用状态所必需的购建活动”，我国借款费用准则规定主要是指资产的实体建造活动，而国际借款费用准则不仅是指资产的实体建造，还包括实体建造前的技术性与管理
5、性工作。例如在开始实体建造之前，围绕为取得许可证而进行的工作。可见，国际借款费用准则对于资本化条件比我国借款费用准则规定的条件要宽。 我国对借款费用会计处理的发展历程，在1992年以前我国一直采用把利息费用计入管理费用的做法，由于管理费用按照一定的分配方法最终计入产成品，因此可视为借款费用按资本化的方式处理。采用这种处理方法在当时主要是基于财政收入方面的考虑，如果借款费用计入当期损益，就会降低企业当期的利润，从而影响了财政税收。 2001年我国财政部颁布了企业会计准则借款费用，正式确认了借款费用资本化的会计处理方法，2006年新的企业会计制度对旧准则做了修订，对于允许资本化的资产范围、借款范围
6、，资本化的开始时点、停止时点作了进一步的规范。学者马巧升(2010)在期刊现代经济信息上发表“关于我国借款费用资本化的探讨”提出：我国对于借款费用可予以资本化的资产范围有严格的限定,在符合条件的情况下,只有发生在固定资产购置或者建造过程中的借款费用,才可以予以资本化;并且当所购建或建造的固定资产达到预定可使用状态的时候,所发生的借款费用就不能再予以资本化。对于借款费用可予以资本化的借款范围,我国规定,企业只有为购建固定资产而专门借入的款项才可以予以资本化。 管理学者卢成能(2010)在期刊财会月刊上发表“借款费用资本化的探讨”中指出新会计准则中借款费用扩大了予以资本化的资产范围和借款范围，同时
7、指出了借款费用利息资本化金额的计算方法。他提出旧借款费用准则只允许专门借款所发生的利息费用中与固定资产支出相挂钩部分的专门借款利息费用资本化，因此需要通过计算累计资产支出加权平均数和所占用。专门借款加权平均利率来计算确定借款利息资本化金额，新借款费用准则规定为购建或者生产符合资本化条件的资产，而借入的专门借款应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。同时，为购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般
8、借款应予资本化的利息。由此可见，新借款费用准则专门借款利息资本化金额不再与资产支出发生数额挂钩；在计算借款费用金额时，还要考虑占用的一般借款，更注重实质重于形式原则。著名研究学者汤珍发表的我国借款费用准则与美国的比较中指出了无论我国或是美国，有关借款费用资本化准则的出台有其特定的背景和必然性，但我们也应该看到，随着我国会计理论与实践的不断发展，我国现行的借款费用准则暴露出越来越多的问题。对借款费用应不再进行资本化处理，而是将其全部费用化。这样不仅有利于准则体系的协调，而且与主体理论更为一致。由此看出我国需要新会计准则对借款费用资本化进行新的规定。综上所述，在新的会计准则下，予以资本化的借款费用
9、是否真实可靠，是否具有可比性，无论是对政府部门的宏观调控，还是利益相关者的投资融资决策，都具有非常重大的经济意义。因此我们需进一步完善借款费用准则，进一步发挥新准则功效，进一步体现与国际会计准则的趋同。2.发展趋势 现行借款费用准则在很多方面实现了与国际会计准则的趋同。同时随着对外贸易的不断发展，经济全球化已经是未来经济发展的必然趋势。各国国情，政策和文化的差异使各国在会计处理和会计准则方面有很大差异。为吸引更多的外商投资，使本国企业走出国门，与国际会计准则接轨是必然的选择。三、本课题研究内容本课题研究的内容主要包括四部分：借款费用及借款费用资本化的含义；.现行准则下借款费用资本化的变化和优点
10、；借款费用资本化存在的若干问题；对现准则下借款费用资本化问题的相关建议。四、本课题研究方案在对本课题进行研究时，主要通过网络、书刊，并且查阅有关学者对本课题相关内容研究的资料，结合理论知识和工作实践，利用比较分析、归纳总结等方法，对新会计准则下借款费用资本化相关问题进行分析，从而得出自己的结论。五、研究目标、主要特色及工作进度1.研究目标通过对借款费用资本化的进一步认识和了解，对借款费用予以资本化的条件，范围和金额的计算有了更加直观的认识以及资本化的意义更加明确清晰。借款费用及其资本化金额的计算结果直接影响企业资产和费用的计量, 进而影响企业的财务状况和经营成果, 新准则下的借款费用及其资本化
11、成为企业重要的研究对象。2.主要特色新准则下的借款费用扩大了借款费用资本化的范围, 明确了借款费用资本化的计算依据和方法, 对借款费用资本化的规范采取层层推进的方式, 确保了该准则总体思路的严密性和可操作性。针对新准则下借款费用资本化中的若干问题提出相关建议和改进方法中提出个人见解。3.工作进度 (1).收集资料准备选题 2010年9月6日2010年10月8日(2).确定指导老师，指定工作计划 2010年10月11日2010年10月22日(3).定题 2010年10月25日2010年11月12日(4).撰写开题报告，文献综述 2010年11月15日2010年12月10日(5).撰写论文初稿 2
12、010年12月13日2010年12月24日(6).撰写论文二稿 2010年12月27日2011年2月20日(7).撰写论文三稿 2011年2月21日2011年5月9日(8).答辩前准备工作及论文答辩 2011年5月10日2011年5月20日六、参考文献 1 马巧升.关于我国借款费用资本化的探讨J.现代经济信息,2010,(07)2 卢成能.借款费用资本化的探讨J.财会月刊,2010,(15).3 李长青,林晓丹.关于新借款费用准则的若干认识J.财会月刊,2006,（10）.4 徐一千.新准则借款费用资本化对企业的影响J.商场现代化,2009,(03).5 郑庆华,赵耀.新旧会计准则差异比较与分
13、析M.北京:经济科学出版社,2006.6 汤珍.我国借款费用准则与美国的比较J.广东经济管理学院学报,2004,(19)7 杜闯.借款费用资本化问题浅议J.辽宁税务高等学校学报,2007，（03）.8 杨智.中外借款费用资本化的比较与探讨J.中国高新技术企业，2007,(08)9 王建军.一般借款费用资本化的确认标准和计量方法J.会计之友,2007,(15)10 杨帅.借款费用资本化的探讨J.经济与法,2009,(06)11 陶小金.对新旧借款费用会计准则的理解与分析J.今日科苑,2009,(20)12 张淑.关于借款费用资本化的探讨J.经济师, 2008, (06).13 The Peopl
14、es Republic of China Ministry of Finance.Accounting standards for Enterprises-Borrowing Costs s.China Financical and economic Publishing House,2001.14 The Peoples Republic of China Ministry of Finance.Enterprise Accounting Standards s.Economic Science Press,2006.借款费用资本化若干问题的探讨借款费用是指企业因借款而发生的利息、折价或者溢
15、价的摊销和辅助费用，以及因外币借款而发生的汇兑差额。它反映的是企业借入资金所付出的劳动和代价。借款费用包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。借款利息，包括企业向银行或者其他金融机构等借入资金发生的利息、发行公司债券发生的利息，以及为购建或者生产符合资本化条件的资产而发生的带息债务所承担的利息等。折价或者溢价的摊销，包括发行公司债券等所发生的折价或者溢价在每期的摊销金额。辅助费用，包括企业在借款过程中发生的诸如手续费、佣金、印刷费等交易费用。因外币借款而发生的汇兑差额，是指由于汇率变动导致市场汇率与账面汇率出现差异，从而对外币借款本金及其利息的记账本位币金额
16、所产生的影响金额。由于本准则规范的是借款费用的确认、计量和报告问题，因此对借款费用进行严格的定义和内涵上的界定是十分必要的，它是对借款费用进行准确核算的前提。从制定有借款费用会计准则的国家以及国际会计准则来看，均对借款费用作了定义。大多数国家和地区对借款费用的定义与国际会计准则第23号借款费用基本相同，即认为，“借款费用，是指企业借入资金而发生的利息和其他费用”。国际会计准则对于借款费用的处理是有选择性的，它提供了借款费用的基准处理方法和允许选用的处理方法两种。在基准处理方法下，不管借款如何使用，借款费用均应于发生的当期确认为费用，计入当期损益，即主张借款费用应该全部费用化；在允许选用的处理方
17、法下，对于可直接归属于符合资本化条件的资产的购置、建造或生产的借款费用，应当予以资本化，计入该项资产的成本，其他借款费用则应在发生的当期确认为费用，即符合条件的，可将借款费用资本化。目前，马来西亚、巴基斯坦、新加坡、南非等国的会计准则都是采用这一模式。我国对借款费用会计处理的发展历程，在1992年以前我国一直采用把利息费用计入管理费用的做法，由于管理费用按照一定的分配方法最终计入产成品，因此可视为借款费用按资本化的方式处理。采用这种处理方法在当时主要是基于财政收入方面的考虑，如果借款费用计入当期损益，就会降低企业当期的利润，从而影响了财政税收。2001年我国财政部颁布了企业会计准则借款费用，正
18、式确认了借款费用资本化的会计处理方法，2006年新的企业会计制度对旧准则做了修订，对于允许资本化的资产范围、借款范围，资本化的开始时点、停止时点作了进一步的规范。学者马巧升(2010)在期刊现代经济信息上发表“关于我国借款费用资本化的探讨”提出：我国对于借款费用可予以资本化的资产范围有严格的限定,在符合条件的情况下,只有发生在固定资产购置或者建造过程中的借款费用,才可以予以资本化;并且当所购建或建造的固定资产达到预定可使用状态的时候,所发生的借款费用就不能再予以资本化。对于借款费用可予以资本化的借款范围,我国规定,企业只有为购建固定资产而专门借入的款项才可以予以资本化。 管理学者卢成能(201
19、0)在期刊财会月刊上发表“借款费用资本化的探讨”中指出新会计准则中借款费用扩大了予以资本化的资产范围和借款范围，同时指出了借款费用利息资本化金额的计算方法。他提出旧借款费用准则只允许专门借款所发生的利息费用中与固定资产支出相挂钩部分的专门借款利息费用资本化，因此需要通过计算累计资产支出加权平均数和所占用。专门借款加权平均利率来计算确定借款利息资本化金额，新借款费用准则规定为购建或者生产符合资本化条件的资产，而借入的专门借款应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。同时，为购建或者生产符合资本化条件的资产占用
20、了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息。由此可见，新借款费用准则专门借款利息资本化金额不再与资产支出发生数额挂钩；在计算借款费用金额时，还要考虑占用的一般借款，更注重实质重于形式原则。李长青，林晓丹（2006）在关于新借款费用的若干认识中指出关于借款费用资本化金额确定的规定，应尽快颁布有关准则的实施细则，对会计准则和制度进行不断的完善。对于借款费用的资本化，应遵循实质重于形式的原则，确定的原则要尽量和现实情况一致，适当简化处理，尽量提高核算数据的准确性及可操作性。徐一千（2009）在新准则借款费用
21、资本化对企业的影响一文中指出新准则规范了借款费用的确认、计量和相关信息的披露要求，扩大了借款费用资本化的范围，明确了借款费用资本化的计算依据和方法，有助于如实反映企业资金成本，评估企业的财务状况和经营成果。以上这些规定,进一步实现了我国会计准则与国际会计惯例的接轨，也更好地适应了实务操作的需要，使企业的会计信息更符合会计的真实性原则，提高了其相关性和可比性，同时减少了企业的会计选择,有效地压缩了企业虚增利润的空间，使企业的会计利润更符合配比原则。著名研究学者汤珍发表的我国借款费用准则与美国的比较中指出了无论我国或是美国，有关借款费用资本化准则的出台有其特定的背景和必然性，但我们也应该看到，随着
22、我国会计理论与实践的不断发展，我国现行的借款费用准则暴露出越来越多的问题。对借款费用应不再进行资本化处理，而是将其全部费用化。这样不仅有利于准则体系的协调，而且与主体理论更为一致。由此看出我国需要新会计准则对借款费用资本化进行新的规定。杜闯（2007）在借款费用资本化问题浅议中分析到各项借款费用会计处理中的不一致，给会计人员带来很大的不便，现实工作中也极易出错，笔者以为至少有一点需要改进：专门借款取得前后资产支出的内容确认应该一致。因为专门借款的目的是为了固定资产的购建，如果是专门借款之前已经开始了有关资产支出，必然是挤占挪用了生产经营资金，当取得专门借款之后，这部分被挤占挪用的生产经营资金必
23、然要物归原主，等于固定资产的构建支出依然是全部来源于专门借款。所以，现行会计制度强调计算资产支出必须是发生在专门借款取得之后部分的规定显得没有实际意义，应该将专项工程开始后的资产支出全部包容进来，而不管专门借款取得在前还是在后。当然，在应予资本化的会计期间，利息和折价或溢价的摊销的资本化金额不应超过当期专门借款实际发生的利息和折价或溢价的摊销额。这样的做法，既洁短明了，又符合实际。杨智（2007）在中外借款费用资本化的比较与探讨中对资本化条件的比较中指出国际借款费用准则对借款费用资本化规定的条件实际上同我国借款费用准则的要求极为相似,但在“相关资产开支”和“为使资产达到预定可使用状态所必须的购
24、建活动”上认识不同。国际借款费用准则认为收到与资产有关的任何进度付款和补助都应扣减开支,但我国借款费用则没有相关规定。对于“为使资产达到预定可使用状态所必需的购建活动”,我国借款费用准则规定主要是指资产的实体建造活动,而国际借款费用准则不仅是指资产的实体建造,还包括实体建造前的技术性与管理性工作。例如在开始实体建造之前,围绕为取得许可证而进行的工作。可见,国际借款费用准则对于资本化条件比我国借款费用准则规定的条件要宽。王建军（2007）在一般借款费用资本化的确认标准和计量方法中指出固定资产借款费用资本化的确认和计量，当期发生借款费用的核算，其核心问题主要在于：借款费用的性质，借款费用发生后，是
25、进行资本化处理，还是确认为当期费用，若将其资本化，应当符合的条件，资本化的金额的确定，合理区分资本化借款费用和当期费用借款费用的方法。核算方法选用的不同会引起当期会计利润的变化。因此我国企业会计准则第17号借款费用在借鉴国际会计准则的基础上，考虑了我国的实情，对借款费用的确认以资本化为主。新准则规定符合资本化条件的资产是需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。由于企业的固定资产购建等活动一般支出金额较大，时间较长，新旧准则均规定对购建固定资产而发生的借款费用在同时满足上述条件时可以资本化。杨帅（2009）在借款费用资本化的探讨中
26、分析到关于借款费用资本化财务风险的防范，我们主要应从大环境与小环境两个方面去考虑。大环境是指社会宏观的财务活动环境条件，即指国家的相关政策以及监督管理条件；小环境是指各企业的财务活动依存环境，即指企业内部的相关管理行为。 陶小金（2009）在对新旧借款费用会计准则的理解与分析中分析到，与旧准则相比，新借款费用准则将借款费用资本化的资产范围扩大到需要相当长时间才能达到可销售状态的存货以及投资性房地产等。资本化的借款范围也由专门借款扩大到专门借款和一般借款。这样，企业便可能采用一定的手段使一些存货的借款利息支出以及专项借款之外的一般借款的利息支出符合资本化的要求，达到提升企业利润的目的；同时，新的
27、无形资产准则规定，研究费用依然费用化，但对开发过程中符合相关条件的费用可以资本化。虽然新准则中也对公司的研究阶段和开发阶段的定义进行了严格区分，但在实际操作中这两个阶段很难有明确的界限，因此，企业可能通过主观划分这两个阶段来决定研发支出费用化和资本化的分界点，达到操纵利润的目的；另外，新准则增加的有关不确定有用寿命无形资产的会计处理规定，摊销年限的不固定，也可能诱发企业通过调节无形资产的摊销年限来调节利润。张淑（2008）在关于借款费用资本化的探讨一文中谈到关于借款费用资本化金额确定的规定,应尽快颁布有关准则的实施细则,对会计准则和制度进行不断的完善,由于各行各业的经济活动千差万别,错综复杂,
28、会计准则只是在原则上加以规定,而实务中往往会碰到很多摸棱两可的问题,也增加了会计游戏的空间,所以对于借款费用的资本化,应遵循实质重于形式的原则,确定的原则要尽量和现实情况一致,适当简化处理,尽量提高核算数据的准确性及可操作性。可采用先借入的款项先支出的原则,即先借入的款项先利用的假设为前提来确定资本化率的一种方法。先进先出法计算更加简便,而且能够更好地使利息资本化金额与实际负担的资金成本相吻合,从而更加符合划分收益性支出与资本性支出原则。通过以上文献资料的整理、分析中可以看出：新会计准则下借款费用资本化与国际会计准则相比较存在很多差异，在借款费用资本化过程中存在很多问题。对借款费用资本化范围会
29、计核算办法及报表披露等具体问题进行规范。但由于企业资产购建和生产活动的复杂性，借款费用资本化的确认在具体操作上难以形成统一的标准，仍需要涉及大量的职业判断，借款费用资本化成为企业调控资产价值和利润的机会还会继续存在。参考文献1 马巧升.关于我国借款费用资本化的探讨J.现代经济信息,2010,(07)2 卢成能.借款费用资本化的探讨J.财会月刊,2010,(15).3 李长青,林晓丹.关于新借款费用准则的若干认识J.财会月刊,2006,（10）.4 徐一千.新准则借款费用资本化对企业的影响J.商场现代化,2009,(03).5 汤珍.我国借款费用准则与美国的比较J.广东经济管理学院学报,2004
30、,(19) 6 杜闯.借款费用资本化问题浅议J.辽宁税务高等学校学报,2007，（03）.7 杨智.中外借款费用资本化的比较与探讨J.中国高新技术企业，2007,(08)8 王建军.一般借款费用资本化的确认标准和计量方法J.会计之友,2007,(15)9 杨帅.借款费用资本化的探讨J.经济与法,2009,(06)10 陶小金.对新旧借款费用会计准则的理解与分析J.今日科苑,2009,(20)11 张淑.关于借款费用资本化的探讨J.经济师, 2008, (06).12 The Peoples Republic of China Ministry of Finance.Accounting standards for Enterprises-Borrowing Costs s.China Financical and economic Publishing House,2001.13 The Peoples Republic of China Ministry of Finance.Enterprise Accounting Standards s.Economic Science Press,2006.