中级会计第五章长期股权投资.ppt

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1、第五章 长期股权投资,概述 一 对股票、债券的投资 短线：交易性金融资产（出售） 1 股票 长线：可供出售金融资产（出售） 长期股权投资（持股：控股、重大影响、参股等） 短线：交易性金融资产（出售） 债券 长线：可供出售金融资产（出售） 持有至到期投资 （持有到期） 基金 短线：交易性金融资产 长线：可供出售金融资产,A为投资企业，B为被投资企业 1控制：A 60%（50%100%） B（子公司） 2无控制、无共同控制 无重大影响（三无）：A10%（20%以下）B（一般企业） 3重大影响：A 30%（20%50%） B（联营企业） 4共同控制：A C,长期股权投资形成的企业关系,成本法,30%

2、,30%,B,（合营企业),权益法,(30%+30%50%),注：确定企业关系时应按照实质重于形式原则,第一节 长期股权投资的初始计量,一、企业合并形成的长期股权投资 （一）企业合并的类型 同一控制：存在M公司，AB受其控制 控股合并：A+B=A+B（涉及“长投”） 非同一控制：不存在控制AB的M公司 企业合并 吸收合并：A+B=A （不涉及“长投”） 新设合并：A+B=C,初始投资成本的确定及会计处理,一、同一控制： 原则：以双方账面价值为基础计算，不确认损益，差额计入“资本公积” 初始投资成本=被投资单位所有者权益账面价值持股比率 【资料】,初始投资成本=100080%=800万 （持股比

3、率为80%）,分别讨论： （一）A公司对价：银行存款 1、银付900万，直接相关税费20万，则： 借：长期股权投资B 800 应收股利 160 贷：银行存款 920 资本公积股本溢价 40 2、银付1300万，直接相关税费20万 借：长期股权投资B 800 应收股利 160 资本公积股本溢价 100 盈余公积 80 利润分配未分配利润 180 贷：银行存款 1320,（二）A公司对价：发行股票 1、发行股票500万股（面值1元，价2.5元，手续费、佣金50万（发行时直接扣除），银付直接相关税费20万。 借：长期股权投资B 800 应收股利 160 贷：股本 500 资本公积股本溢价 440 银

4、行存款 20 （该分录可分解）,分解: （1）借：银行存款 1200（125050） 贷：股本 500 资本公积股本溢价 700 （2）借：长期股权投资B 800 应收股利 160 资本公积股本溢价 260 贷：银行存款 1220（1200+20）,（二）A公司对价：发行股票 2、发行股票1100万股（面值1元，价1.2元，手续费、佣金50万（发行时直接扣除），银付直接相关税费20万 借：长期股权投资B 800 应收股利 160 资本公积股本溢价 100 盈余公积 60 贷：股本 1100 银行存款 20 （该分录可分解）,分解: （1）借：银行存款 1270（132050） 贷：股本 110

5、0 资本公积股本溢价 170 （2）借：长期股权投资B 800 应收股利 160 资本公积股本溢价 270 盈余公积 60 贷：银行存款 1290（1270+20）,（三）A公司对价：发行债券 债券面值1000万，发行价1080万，手续费、佣金50万，直接相关税费20万 借：长期股权投资B 800 应收股利 160 资本公积股本溢价 90 贷：应付债券面值 1 000 利息调整 30 银行存款 20 该分录分解为： 借：银行存款 1030 （1080-50） 贷：应付债券 面值 1000 利息调整 30 借：长期股权投资B 800 应收股利 160 资本公积股本溢价 90 贷：银行存款 105

6、0（1030+20）,（四）A公司对价：实物资产或无形资产 1、固定资产：设备原价1600万，累计折旧700万，减值准备100万，计税价1000万（增：17%），公允价值1060万，（固清：800万），直接相关税费20万。 借：长期股权投资B 800 应收股利 160 资本公积股本溢价 30 贷：固定资产清理 800 应交税费应交增值税（销项税额） 170 银行存款 20 转让设备等动产视同销售；转让不动产入股投资免营业税。,（四）A公司对价：实物资产或无形资产 2、无形资产：原价1600万，累计摊销700万，减值准备100万，免营业税，公允价值650万。银付相关税费20万元。 借：长期股权投

7、资B 800 应收股利 160 累计摊销 700 无形资产减值准备 100 贷：无形资产 1600 资本公积股本溢价 140 银行存款 20,3、库存商品：成本900万，计税价（公允价值）1000万（增：17%，视同销售），直接相关税费20万。 借：长期股权投资B 800 应收股利 160 资本公积股本溢价 100 盈余公积 30 贷：库存商品 900 应交税费应交增值税（销项税额） 170 银行存款 20,账面价值900万,（五）A公司对价： 可供出售金融资产：成本 900万（借） 公允价值变动100万（借） 资本公积其他资本公积100万（贷）； 转让时公允价值1060万。银银付相关税费20

8、万元。 借：长期股权投资B 800 应收股利 160 资本公积股本溢价 60 贷：可供出售金融资产成本 900 公允价值变动 100 银行存款 20 借：资本公积其他资本公积 100 贷：投资收益 100,账面价值1000万,二 、非同一控制：资料同“同一控制” 原则：以付出对价的公允价值为基础计量。无差额计入“资本公积”，换出资产账面价值与公允价值的差额作为资产处置损益。 一次交换交易实现的企业合并 初始投资成本（合并成本）=对价公允价值-可分取得现金股利+直接相关税费 注：直接相关税费： （1）购入长投的相关税费（计入初始成本） （2）发行股票、债券的手续费、佣金（不计入初始成本） （3）

9、审计、法律、评估咨询服务登（计入当期损益、2012修改部分，教材例52未修改），东奥P67的表述也有问题。 （一）A公司对价：银行存款 1、银付900万，直接相关税费20万，则： 初始投资成本=900-160+20=760 2、银付1300万，直接相关税费20万，则： 初始投资成本=1300-160+20=1160,二 、非同一控制：资料同“同一控制” （二）A公司对价：发行股票 1、发行股票500万股（面值1元，价2.5元，手续费、佣金50万（发行时直接扣除），银付直接相关税费20万。则： 初始投资成本=（5002.5-50）-160+20=1060 借：长期股权投资B 1060 应收股利

10、160 贷：股本 500 资本公积股本溢价 700 银行存款 20 （该分录可分解） 2、发行股票1100万股（面值1元，价1.2元，手续费、佣金50万（发行时直接扣除），银付直接相关税费20。则： 初始投资成本=（11001.2-50）-160+20=1130,（三）A公司对价：发行债券 债券面值1000万，发行价1080万，手续费、佣金50万，直接相关税费20万。 则：初始投资成本=（1080-50）-160+20=890 借：长期股权投资B 890 应收股利 160 贷：应付债券面值 1000 利息调整 30 银行存款 20 （该分录可分解） （四）A公司对价：实物资产或无形资产 1、固

11、定资产：设备原价1600万，累计折旧700万，减值准备100万，计税价1000万（增：17%），公允价值1060万，（固清：800万），直接相关税费20万。 则：初始投资成本=（1060+170）-160+20=1090 借：固定资产清理 800 借：长期股权投资B 1090 累计折旧 700 应收股利 160 固定资产减值准备 100 贷：固定资产清理 1060 贷：固定资产 1600 应交税费增（销） 170 银行存款 20 借：固定资产清理 260（1060-800） 贷：营业外收入 260,2、无形资产：原价1600万，累计摊销700万，减值准备100万，免营业税，公允价值650万，直

12、接相关税费20万。则： 初始投资成本=650-160+20=510 借：长期股权投资B 510 应收股利 160 累计摊销 700 无形资产减值准备 100 营业外支出 150 贷：无形资产 1600 银行存款 20 3、库存商品：成本900万，计税价（公允价值）1000万（增：17%，视同销售），直接相关税费20万。则： 初始投资成本=（1000+170）-160+20=1030 借：长期股权投资B 1030 借：主营业务成本 900 应收股利 160 贷：库存商品 900 贷：主营业务收入 1000 应交税费增（销项） 170 银行存款 20,(五）A公司对价： 可供出售金融资产：成本 9

13、00万（借） 公允价值变动100万（借） 资本公积其他资本公积100万（贷）； 转让时公允价值1060万。则： 初始投资成本=1060-160+20=920 借：长期股权投资B 920 应收股利 160 贷：可供出售金融资产成本 900 公允价值变动 100 投资收益 60 银行存款 20 借：资本公积其他资本公积 100 贷：投资收益 100,账面价值1000万,3、非同一控制下多次交换取得股权（2012新变化）,（1）成本法下，追加投资（不需调整）： 长投成本=原账面价值+支付对价公允价值=3000+800=3800 【例】A公司于2009年1月1日，以3000万元取得B公司60%股权，系

14、非同一控制下的企业合并，2009年B公司实现净利润600万元，宣告分现金股利400万元；2010年1月1日追加投资800万元取得10%股权，分析购买日的长投成本。 （2）权益法下，追加投资（需调整；2012改为不追溯调整）： 长投成本=原账面价值调整至最初成本+支付对价公允价值 更改为：=原账面价值+支付对价公允价值=3000+270-180+800=3890 【例】A公司于2009年1月1日，以3000万元取得B公司45%股权并对其有重大影响，采用权益法核算。2009年B公司实现净利润600万元，宣告分现金股利400万元；2010年1月1日追加投资800万元取得10%股权。A公司法定盈余公积

15、10%。分析购买日的长投成本。 教材：例53长投成本应该为91500000元。,二、除企业合并外以其他方式取得长期股权投资,（一）重大影响（权益法）：入账成本= 初始投资成本=对价公允价值-可分取得现金股利+直接相关税费 被投资单位可辨认净资产公允价值份额 不调整； 调整 【例】A购入B公司40万股10（含现金股利0.4），相关税费2万；持股比例为30%，对B公司有重大影响；B公司可辨认净资产公允价值1200万（或1300万），试分析。 （二）三无：同“非同一控制” 初始投资成本=对价公允价值-可分取得现金股利+直接相关税费,较大者,长投初始计量小结小结,一、控制 1同一控制：初始投资成本=被

16、投资单位所有者权益账面价值持股比例 2非同一控制：初始投资成本=对价公允价值-可分取得现金股利+直接相关税费 二、重大影响 入账成本= 或 中较大者 初始投资成本=对价公允价值-可分取得现金股利+直接相关税费 被投资单位可辨认净资产公允价值份额 不调整； 调整 三、三无：初始投资成本=对价公允价值-可分取得现金股利+直接相关税费 注：投资企业发行股票、债券的手续费、佣金不计入初始投资成本,第二节 长期股权投资的后续计量,一、会计科目 成本法：长期股权投资B 权益法：长期股权投资B（成本） B（损益调整） B（其他权益变动） 二、一般原则（持有期间）：A为投资企业，B为被投资企业,注：B公司资本

17、公积增资；盈余公积增资、补亏；发放股票股利等，A不做分录 权益法下，处置长投，“资本公积其他资本公积”转入“投资收益”,三、权益法的核算（本教材采用完全权益法） （一）初始投资成本的调整：见初始计量 （二）投资损益的确认（重、难点） A投资企业 B被投资企业 【解释】A于2009年1月1日取得B30%股权，当日B有存货账面价值60万，公允价值80万，当年售出80%；2009年5月30日，B向A出售产品，成本100万，价150万，A至2009年底未将其售出。2009年B实现净利润1000万，计算A2009年确认的投资收益。 简单权益法 购买权益法 完全权益法,一调,公允与账面差额,二调,未实现内

18、部交易损益, A投资收益= 100030%=300 A投资收益=1000（80-60）80%30%=292.5 A投资收益=1000（80-60）80%（150100）30%=280.2,1、一调： （1）B资产公允价值与账面价值的差异影响（正差、负差均调整） A企业 借：长投B（损益调整） （B净利润差额）持股比例 贷：投资收益 其中：（存货）差额 =（B公允B账面）出售比例 （固定、无形）差额 = B按公允折旧、摊销B按账面折旧、摊销 例：教材511、例东奥P70例14 讨论：若A存货公允价值4000000元，固定资产公允价值9000000元，无形资产公允价值4200000元，计算A确认的

19、投资收益。 （2）B有关长期资产减值准备对净利润的影响。 （3）A、B会计政策、会计期间不一致，应A的要求对B调整一致。 2、二调：未实现内部交易损益（A、B间的资产买卖关系） 注：A、B间的资金借贷不予调整 A、B间的为实现内部交易损失因资产减值而引起，应全额确认，不调整,（1）逆流交易（B A) A个别财务报表： 借：长投B（损益调整） （B净利润差额）持股比例 贷：投资收益 其中：差额=价差A期末未售比例（减值引起的负差不抵消） 第二年，A外售内部交易货物 借：长投B（损益调整） （B净利润+差额）持股比例 贷：投资收益 其中：差额=价差A期末外售比例 A合并财务报表（A有子公司C、D、

20、E等）： 调整分录 借：长投B（损益调整） （差额持股比例） 贷：存货 分解为：借：长投B（损益调整） 贷：投资收益 借：投资收益 贷：存货 例：教材512；东奥P71例15、例16,（2）顺流交易（A B） A个别财务报表：同逆流交易 A合并财务报表（A有子公司C、D、E等）： 调整分录 借：营业收入（价持股比例） 贷：营业成本（成本持股比例） 投资收益 分解为：借：长投B（损益调整） 贷：投资收益 借：营业收入 贷：营业成本 长投B（损益调整） 例：东奥P72:例17、例18；P84.单选11、12,（3）非货币性资产交换（A B换股权） 不确认损益（不具有商业实质等）： 确认损益（具有商

21、业实质）：减值引起的损失全额确认，不予抵消；利得引起的未实现内部交易收益应予抵消。东奥P72例19 A个别财务报表： 借：长投B（损益调整） （B净利润差额）持股比例 贷：投资收益 其中：差额=价差价差引起的折旧或摊销差 A合并财务报表（A有子公司C、D、E等）： 调整分录 借：营业外收入 （价差持股比例） 贷：投资收益 注意：是“价差”，不是“差额” 例：东奥P73:例20,例21 换入多项非货币或货币性资产，分别确认所取得资产的相关损益，并抵消非货币性资产的相关未实现内部交易损益。 例：东奥P73例22,（三）超额亏损的确认：长投账面价值减记至零为限 亏损： 长投 长期应收款 预计负债 备

22、查 长投 长期应收款 预计负债 备查 盈利 例：A对B持有40%股权并具有重大影响，长投账面价值3000万，具有长其股权性质的长期应收款200万，预计负担可确认的担保损失300万，2010年B公司巨亏10000万，2011年盈利2800万，试做相应的 会计处理。 则2010年 借：投资收益 3500 贷：长期股权投资 3000 长期应收款 200 预计负债 300 2011年 借：预计负债 300 长期应收款 200 长期股权投资 120（1120-500-200-300 贷：投资收益 620,四、成本法与权益法的转换（重难点）,三无 重大影响 控制 （成本法） （权益法） （成本法） （一）

23、成本法转换为权益法 1、三无 重大影响：（）追溯调整 （1）原投资部分： 原投资日：成本份额，不调；成本份额，调留存收益。 原投资日至新增投资日：三调 一调：原投资日至新增投资当期期初之间的净损益份额（扣除已发放的 现金股利），调留存收益。 二调：新增投资当期期初至新增投资日之间的净损益份额，调投资收益。 三调：原投资日至新增投资日之间的其他权益变动份额，调资本公积。 （2）新增投资日：成本份额，不调；成本份额，计入营业外收入。 但是，商誉、留存收益和营业外收入的确定与投资整体相关。 【例题】东奥P75例25,四、成本法与权益法的转换（重难点）,（一）成本法转换为权益法 1、三无 重大影响：（

24、）追溯调整 （1）原投资部分： 原投资日：成本份额，不调；成本份额，调留存收益。 原投资日至新增投资日：三调 一调：原投资日至新增投资当期期初之间的净损益份额（扣除已发放的 现金股利），调留存收益。 二调：新增投资当期期初至新增投资日之间的净损益份额，调投资收益。 三调：原投资日至新增投资日之间的其他权益变动份额，调资本公积。 （2）新增投资日：成本份额，不调；成本份额，计入营业外收入。 但是，商誉、留存收益和营业外收入的确定与投资整体相关。 【例题】东奥P75例25,讨论：引用前例 原投资10%部分（成本500万），新增20%部分（成本1650万），则： （10%） 借：长投 100 贷：盈

25、余公积 10 利润分配未分配利润 90 （20%） 借：长投 1650 借：盈余公积 10 贷：银行存款 1650 利润分配未分配利润 90 贷：长投 100 合并为 借：长投 1550 （内含商誉50） 盈余公积 10 利润分配未分配利润 90 贷：银行存款 1650 原投资10%部分（成本620万），新增20%部分（成本1510万），则： （10%）不调（内含商誉20），（20%）不调 借：长投 1510（内含商誉10） 贷：银行存款 1510,原投资10%部分（成本620万），新增20%部分（成本1450万），则： （10%）不调（内含商誉20） （20%）不调 借：长投 1480（冲减

26、原10%商誉20） 贷：银行存款 1450 营业外收入 30 原投资10%部分（成本620万），新增20%部分（成本1495万），则： （10%）不调（内含商誉20） （20%）不调 借：长投 1495（冲减原10%商誉5） 贷：银行存款 1495,2、控制 重大影响：（）追溯调整 （1）终止确认处置部分的长期股权投资 （2）剩余部分： 原投资日：成本份额，不调；成本份额，调留存收益。 原投资日至处置日：三调 一调：原投资日至新增投资当期期初之间的净损益份额（扣除已发放的现金股利），调留存收益。 二调：处置当期期初至处置日之间的净损益份额，调投资收益。 三调：原投资日至处置日之间的其他权益变动

27、份额，调资本公积。,控制 重大影响：,例：东奥P77例26 讨论：若原投资日B可辨认净资产公允价值11000万元；2011 年2月1日宣告分现金股利1200万元；原投资日至处置日B资 本公积变动导致所有者权益减少200万。（此题不需要知道 处置日可辨认净资产公允价值金额。则：剩余部分 原投资日：借：长投 400 贷：盈余公积 40 利润分配未分配利润 360 原投资日至处置日 借：长投 1840 资本公积 80（20040%） 贷：盈余公积 152【（50001200）40% 10%】 利润分配未分配利润 1368 【（50001200）40% 90%】 投资收益 400,（二）权益法转换为成

28、本法 1、重大影响 控制：（）不追溯调整（2012变动，东奥P68）按分步实现企业合并处理，将原持股比例由权益法调整为成本法。 例：2009年1月1日A公司银付2000万取得B公司30%股权并具有重大影响，B公司可辨认净资产公允价值7000万，投资后至2010年12月31日B公司实现净利润800万，2宣告分现金股利600万；2011年1月5日A公司对B公司追加投资4000万并取得40%股权。A公司按10%提取法定盈余公积。则： 2011.1.5 借：长投 4000 贷：银行存款 4000 在A公司个别财务报表中，对B公司长期股权投成本为6160万元 （2100+240-180+4000） 2、重大影响 三无：（）不追溯调整 以转换时长投的账面价值为成本法的基础。例：教材518,第三节 共同控制经营和共同控制资产,了解概念,