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1、第十二节 本期增加子公司和减少子公司的合并处理一、本期增加子公司的合并处理不应调整合并资产负债表的期初数。将控制权日至报告期期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。将控制权日至报告期期末的现金流量纳入合并现金流量表。二、本期减少子公司的合并处理不需要对该出售转让股份而成为非子公司的资产负债表进行合并。将该子公司期初至丧失控制日的收入、费用、利润纳入合并利润表。将该子公司期初至丧失控制权日的现金流量纳入合并现金流量表。 【例题11·综合题】甲公司为我国境内注册的上市公司，其主要客户在我国境内。20×1年12月起，甲公司董事会聘请了新华会计师事务所为其常年财务顾问。20×
2、;1年12月31日，该事务所担任甲公司常年财务顾问的注册会计师王某收到甲公司财务总监李某的邮件，其内容如下：（2011年考题）王某注册会计师：更多2013注册会计师，初级，中级课件，视频音频讲义，联系球球：1154798154我公司想请你就本邮件的附件1和附件2所述相关交易或事项，提出在20×1年度合并财务报表中如何进行会计处理的建议。所附交易或事项对有关税金和递延所得税以及现金流量表的影响、合并财务报表中外币报表折算差额的计算，我公司有专人负责处理，无需你提出建议。除所附资料提供的信息外，不考虑其他因素。附件1：对乙公司、丙公司投资情况的说明（1）我公司出于长期战略考虑，20
3、15;1年1月1日以1 200万欧元购买了在意大利注册的乙公司发行在外的80%股份，计500万股，并自当日起能够控制乙公司的财务和经营政策。为此项合并，我公司另支付相关审计、法律等费用200万元人民币。乙公司所有客户都位于意大利，以欧元作为主要结算货币，且与当地的银行保持长期良好的合作关系，其借款主要从当地银行借入。考虑到原管理层的能力、业务熟悉程度等，我公司完成收购交易后，保留了乙公司原管理层的所有成员。20×1年1月1日，乙公司可辨认净资产公允价值为1 250万欧元；欧元与人民币之间的即期汇率为：1欧元=8.8元人民币。20×1年度，乙公司以购买日可辨认净资产公允价值为
4、基础计算发生的净亏损为300万欧元。乙公司的利润表在折算为母公司记账本位币时，按照平均汇率折算。其他相关汇率信息如下：20×1年12月31目，1欧元=9元人民币；20×1年度平均汇率，1欧元=8.85元人民币。我公司有确凿的证据认为对乙公司的投资没有减值迹象，并自购买日起对乙公司的投资按历史成本在个别资产负债表中列报。（2）为保障我公司的原材料供应，20×1年7月1日，我公司发行1 000万股普通股换取丙公司原股东持有的丙公司20%有表决权股份。我公司取得丙公司20%有表决权股份后，派出一名代表作为丙公司董事会成员，参与丙公司的财务和经营决策。丙公司注册地为我国境
5、内某省，以人民币为记账本位币。股份发行日，我公司每股股份的市场价格为2.5元，发行过程中支付券商手续费50万元；丙公司可辨认净资产的公允价值为13 000万元，账面价值为12 000万元，其差额为丙公司一项无形资产增值。该无形资产预计尚可使用5年，预计净残值为零，按直线法摊销。20×1年度，丙公司按其净资产账面价值计算实现的净利润为1 200万元，其中，1至6月份实现净利润500万元；无其他所有者权益变动事项。我公司在本交易中发行1 000万股股份后，发行在外的股份总数为15 000万股，每股面值为1元。我公司在购买乙公司、丙公司的股份之前，与他们不存在关联方关系。要求：请从王某注册
6、会计师的角度回复李某邮件，回复要点包括但不限于如下内容：（1）根据附件1：计算甲公司购买乙公司、丙公司股权的成本，并说明由此发生的相关费用的会计处理原则。计算甲公司购买乙公司所产生的商誉金额，并简述商誉减值测试的相关规定。计算乙公司20×1年度财务报表折算为母公司记账本位币时的外币报表折算差额。简述甲公司发行权益性证券对其所有者权益的影响，并编制相关会计分录。简述甲公司对丙公司投资的后续计量方法及理由，计算对初始投资成本的调整金额，以及期末应确认的投资收益金额。更多2013注册会计师，初级，中级课件，视频音频讲义，联系球球：1154798154（1）购买乙公司股权的成本=1 200&
7、#215;8.8=10 560（万元人民币）购买丙公司股权的成本=1 000×2.5=2 500（万元）对乙公司进行企业合并支付的相关审计、法律等费用200万元人民币，在发生时直接计入当期损益。购买丙公司股权发行股票支付的券商手续费50万元，在发生时冲减股票的溢价发行收入。购买乙公司股权产生的商誉=10 560-1 250×80%×8.8=1 760（万元人民币）。商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合至少在每年年度终了进行减值测试；相关资产组或资产组组合可收回金额低于其账面价值的，应确认减值损失，减值损失金额首先抵减分摊至资产组或资产组组合中商誉的账面价值。
8、然后，根据除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。乙公司20×1年度财务报表折算为母公司记账本位币时的外币报表折算差额=（1 250-300）×9-（1 250×8.8-300×8.85）=205（万元人民币）。甲公司发行权益性证券增加股本1000万元，股本溢价应当扣除权益性证券的手续费，增加资本公积股本溢价1 450万元(2.5×1 000-1 000-50)，发行权益性证券对所有者权益的影响=2.5×1 000-50=2 450（万元）。相关会计分录：借：长期股权投资 2 500 贷：股本 1
9、 000 资本公积股本溢价 1 450 银行存款 50甲公司对丙公司投资的后续计量采用权益法核算，因为甲公司取得丙公司20%有表决权股份后，派出一名代表作为丙公司董事会成员，参与丙公司的生产经营决策，对丙公司具有重大影响，所以应采用权益法对其投资进行后续计量。对初始投资成本的调整金额=13 000×20%-2 500=100（万元）期末应确认的投资收益=1 200-500-(13 000-12 000)/5×6/12×20%=120(万元)。附件2：20×1年度我公司其他相关业务的情况说明（1）1月1日，我公司与境内子公司丁公司签订租赁协议，将我公司一栋
10、办公楼出租给丁公司，租赁期开始日为协议签订日，年租金为85万元，租赁期为10年。丁公司将租赁的资产作为其办公楼。我公司将该栋出租办公楼作为投资性房地产核算，并按公允价值进行后续计量。该办公楼租赁期开始日的公允价值为1 660万元，20×1年12月31日的公允价值为1 750万元。该办公楼于20×0年6月30日达到预定可使用状态并交付使用，其建造成本为1 500万元，预计使用年限为20年，预计净残值为零。我公司对所有固定资产按年限平均法计提折旧。（2）在我公司个别财务报表中，20×1年12月31日应收乙公司账款500万元，已计提坏账准备20万元。要求：（2）根据附件
11、2：简述甲公司出租办公楼在合并财务报表中的处理及理由，并编制相关调整分录。简述甲公司应收乙公司账款在合并财务报表中的处理及理由，并编制相关抵消分录。（2）从合并财务报表看，该办公楼仍然作为自用办公楼，作为固定资产列报。在合并财务报表中，作如下处理：更多2013注册会计师，初级，中级课件，视频音频讲义，联系球球：1154798154借：固定资产原价 1 500 资本公积 197.51 660-（1 500-1 500/20×6/12） 公允价值变动收益 90（1 750-1 660） 贷：投资性房地产 1 750 固定资产累计折旧 37.5借：管理费用 75（1 500/20） 贷：固定资产累计折旧 75借：营业收入 85 贷：管理费用 8520×1年年末甲公司应收乙公司账款在合并财务报表中的处理在合并财务报表中，要将甲公司的应收债权与乙公司应付债务抵消，甲公司在个别财务报表中因该内部应收债权计提的坏账准备也应冲回。借：应付账款 500 贷：应收账款 500借：应收账款坏账准备 20 贷：资产减值损失 20本章小结1.熟悉合并财务报表的合并范围；2.掌握同一控制下和非同一控制下对长期股权投资与所有者权益的合并处理；3.掌握合并财务报表内部交易的合并处理；4.掌握本期增加子公司和减少子公司的合并处理。3