1.第1章非货币性资产交换.ppt

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1、高级会计学讲义,第1章 非货币性资产交换,（1）非货币性资产交换的认定（重点）； （2）非货币性资产交换的计量； （3）非货币性资产交换的会计处理（难点）,甲公司以其持有的一栋厂房交换乙公司持有的一项交易性金融资产，乙公司另外向甲公司支付银行存款10万元。其中，厂房账面价值80万元，公允价值90万元；交易性金融资产账面价值73万元，公允价值77万元。甲公司换入资产后继续划分为交易性金融资产，乙公司将换入厂房作为办公大楼。假设交换不涉及相关税费。要求： 计算乙公司换入厂房的入账价值。 计算乙公司确认的损益。 计算甲公司换入资产的入账价值。 计算甲公司确认的净损益。,课前思考题,乙公司换入厂房的入

2、账价值： 厂房入账价值=77+10=87 计算乙公司确认的损益。 乙公司确认损益=77-73=4（利得） 计算甲公司换入资产的入账价值。 交易性金融资产的入账价值=77 计算甲公司确认的净损益。 交换确认的损益： 厂房处置损益=90-80=10（利得） 交换损益=90-（77+10）=3（损失） 净损益=10-3=7（利得）,1.1非货币性资产交换的认定,（1）非货币性资产的界定： 货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款、应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。 非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。,非货币性资产交换，是指交易双方

3、主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。 该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。,（2）非货币性资产交换的认定：,认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考。 公式：若补价整个资产交换金额25% ，则属于非货币性资产交换 “整个资产交换金额”即在整个非货币性资产交换中最大的公允价值。,（3）对“少量”的判定标准：,1.1非货币性资产交换的认定,例1. 判断以下交易是否属于非货币性资产交换： 以l00万元应收票据换取生产用设备 以持有的一项土地使用权换取企业生产用原材料 以企业生产设备换取持有至到期

4、的公司债券 以一项长期股权投资换取一台公允价值为l00万元的设备，并收到25万元补价 以公允价值为200万元的房产换取一台运输设备并收取24万元补价,1.2 非货币性资产交换的确认和计量,问题提出：如何计量非货币性资产的价格？,（1）确认和计量的原则,公允价值 应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。 账面价值 应当以账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。,1.2 非货币性资产交换的确认和计量,问题提出：既然有两种可供选择的确认、计量方法，那么选择何种计量方法？,公允价值计量方法的适用条件强调：交换是否具有商业实质以

5、及换入且换出资产的公允价值是否能够可靠地计量。,难点：对交换是否具有商业实质的判断及资产公允价值的可靠计量。,（2）商业实质的判断：,判定条件：根据企业会计准则第7号非货币性资产交换的规定，符合下列条件之一的，视为具有商业实质： 换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。 换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。,（2）特别注意事项：,关联方之间资产交换与商业实质的关系： 关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。,1.2 非货币性资产交换的确认和计量,交换具有商业实质 公允价值能够可靠计量,存

6、在活跃的市场 无活跃市场，存在类似资产的活跃市场 无同类或类似资产可比市场的，采用估值技术确定公允价值,同时满足,以公允价值计价，并确认损益,否,以账面价值计价，不确认损益,1.3 会计处理,一、以公允价值计量的会计处理 在换入资产基于公允价值计价的情况下，换入资产的入账金额原则上应基于换出资产的公允价值予以确定，除非有确凿证据表明换入资产的公允价值更可靠。 （一）换入资产入账价值的确定 1.不涉及补价的情况：,1）支付补价方： 2）如果有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更加可靠，则:,2、涉及补价的情况支付补价方：,例4：甲公司以其持有的5 000股丙公司股票交换乙公司生产

7、的一台办公设备，并将换入办公设备作为固定资产核算。甲公司所持有丙公司股票的成本为18万元，累计确认公允价值变动收益为5万元，在交换日的公允价值为28万元。甲公司另向乙公司支付银行存款125万元。 乙公司用于交换的办公设备的账面余额为20万元，未计提跌价准备，在交换日的公允价值为25万元。 甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。 要求：计算换入设备的入账价值。,甲公司换入办公设备的入账价值 =换出资产的公允价值+支付的补价+相关税费 =28+1.25-25*17% =25,二、换出资产损益的确定,在换入资产基于公允价值计价的情况下，在进行损益的具体会计处理时，应当考虑换出

8、资产的种类： 换出资产为存货，应当视同销售，按公允价值确认销售收入，同时按照账面价值结转销售成本。 换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与换出资产账面价值的差额计入营业外收入或营业外支出。,3、换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产公允价值与换出资产账面价值的差额计入投资收益。 换入资产与换出资产涉及相关税费的，如换出存货视同销售而计算的增值税销项税额，换入资产作为存货、固定资产应当确认的可抵扣增值税进项税额，按照相关税收法规的规定计算确定。,1.3.2 非货币性资产交换的账务处理,A公司以其拥有的一项专利权与B公司拥有的对C公司的长期股权投资进行交换，交换后A公司对

9、C公司由重大影响变为控制关系，B公司换入的专利权能够解决生产中的技术难题。专利权的账面价值为54万元，公允价值为64万元。长期股权投资的账面价值为80万元，公允价值为64万元。两项资产未来现金流量的风险、时间和金额均相同。假设整个交易过程没有发生相关税费。,例1-2,1、A公司的会计处理,第一步，判断 第二步，计算确定换入资产的入账金额。 换入长期股权投资 =换出资产的公允价值+应支付的相关税费 =640000（元） 第三步，计算确定非货币性资产交换产生的损益。 该资产交换应确认损益 =换出资产的公允价值-换出资产的账面价值 =640000-540000=100000（元）,第四步，编制会计分

10、录。 借：长期股权投资C公司 640000 贷：无形资产专利技术 540000 营业外收入 100000,2、B公司的会计处理,第一步，判断 第二步，计算确定换入资产的入账金额 换入专利权的入账金额 =换出资产的公允价值+应支付的相关税费 =640000（元） 第三步，计算确定非货币性资产交换产生的损益。 该资产交换应确认损益 =换出资产的公允价值-换出资产的账面价值 =640000-800000=-160000（元）,第四步，编制会计分录 借：无形资产专利技术 640000 投资收益 160000 贷：长期股权投资C公司 800000,例1-3 X公司以其不准备持有至到期的国库券换入Y公司的

11、一幢房屋以备出租。X公司持有的国库券是作为交易性金融资产，Y公司的房屋作为企业的固定资产进行管理。国库券的账面价值为55万元，公允价值为50万元；房屋的原值为80万元，在交换日的累计折旧为45万元，公允价值为40万元，Y公司向X公司另外支付银行存款10万元。假设整个交易过程没有发生相关税费。,首先必须判断是否属于非货币性资产交换： 因此，该交易为非货币性资产交换 再次，判断交易是否具有商业实质。,1、X公司的会计处理,第一步，计算确定换入资产的入账金额 第二步，计算确定非货币性资产交换产生的损益。 该项交换应确认损益 =换出资产的公允价值-换出资产的账面价值 =500000-550000 =-

12、50000（元）,第三步，编制会计分录。 借：投资性房地产房屋 400000 银行存款 100000 投资收益 50000 贷：交易性金融资产国库券 550000,2、Y公司的会计处理,第一步，计算确定换入资产的入账金额 第二步，计算确定非货币性资产交换产生的损益。 该资产交换应确认损益 =换出资产的公允价值-换出资产的账面价值 =400000-350000 =50000（元）,第三步，编制会计分录 借：固定资产清理 350000 累计折旧 450000 贷：固定资产房屋 800000 借：交易性金融资产国库券 500000 贷：固定资产清理 350000 银行存款 100000 营业外收入

13、50000,11.3.4 同时换入多项资产时的会计处理,如果该交换具有商业实质，公允价值能够可靠计量，则同时换入多项资产，应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。 某换入资产入账金额=该项资产的公允价值换入资产公允价值总额换入资产的成本总额,换入资产成本总额=换出资产公允价值+支付的应计入换入资产成本的相关税费+/-支付/收到的补价,例：A公司拥有运输车队，其主要车辆是福特公司的汽车和长春一汽公司的汽车。A公司希望在Z市寻找新的营业场地，实现战略转移。B公司为Z市的一家汽车客运中心。B公司因经济不景气，业务量锐减，现有闲

14、置的车站及配套维修服务部门。因此，A公司与B公司商定，A公司用一辆福特汽车和一辆一汽汽车交换B公司的闲置客运中心及配套服务部。交换后A成功实现战略转移，B公司成功将不良资产剥离。,福特汽车的原值为15万元，在交换日的累计折旧为1.5万元，公允价值为16万元；一汽汽车的原值为100万元，在交换日的累计折旧为60万元，公允价值为50万元；客运中心配套服务部门账面原值为20万元，在交换日的累计折旧为6.4万元，公允价值为22万元；客运中心原值为80万元，在交换日的累计折旧为45万元，公允价值为50万元，A公司另外向B公司支付银行存款1万元，假设整个交易过程没有发生相关税费。 要求：计算A公司换入资产

15、的入账金额，并作出账务处理。,首先，判断：支付的货币性资产占换出资产公允价值总额与支付的货币性资产之和的比例为1.49%，低于25%。因此A、B公司进行的是非货币性资产交换。然后，A公司与B公司进行的是多项资产交换，资产交换后，A、B公司都成功的实现了战略转移与资产剥离，因此可以合理判断，换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的，因而具有商业实质。,1、A公司的会计处理,第一步，计算确定换入各项资产的成本。换出资产的账面价值分别为： 福特汽车的公允价值=16 一汽汽车的公允价值=50 换入资产的公允价值分别为： 客运中心汽车的公允价值=5

16、0 客运中心配套服务部的公允价值=22,换入资产的总成本 =换出资产公允价值+支付的补价+应支付的相关税费 =16+50+1 =67（元） 换入各项资产的入账金额分别为： 客运中心入账金额=50/(50+22)*67=46.53 客运中心服务部入账金额= 22/(50+22)*67=20.47,第二步，编制会计分录 借：固定资产清理 53.5 累计折旧 61.5 贷：固定资产福特汽车 15 一汽汽车 100 借：固定资产客运中心汽车46.53 客运中心服务部20.47 贷：固定资产清理 53.5 银行存款 1 营业外收入12.5,二、以账面价值计量的会计处理,未同时满足准则规定的两个条件的非货

17、币性资产交换，应当以换出资产的账面价值和支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。 （一）换入资产入账价值的确定 1.不涉及补价的情况 换入资产入账金额=换出资产的账面价值+应支付的相关税费,1.4以换出资产账面价值计量的会计处理,例7. A公司以一台甲设备换入D公司的一项新开发专利。甲设备的账面原价为44万元，使用年限为5年，已使用2年，按照年数总和法计提折旧，预计期末无残值，期间已提减值准备5万元。甲设备和D公司专利的公允价值均无法合理确定，不考虑增值税等相关税费的影响。 要求：计算A公司换入专利的入账价值。 换入专利权的入账价值=44*（1-5/15-4/15）-5=12.6,2、涉

18、及补价时 支付补价方 收到补价方,例8.A公司用一台已使用2年的甲设备从海河公司换入一台乙设备，支付与换入资产有关税费10 000元，并支付补价款30 000元。甲设备的账面原价为500 000元，预计使用年限为5年，预计净残值率为5%，并采用双倍余额递减法计提折旧，未计提减值准备；乙设备的账面原价为300 000元，已提折旧30 000元。两公司资产置换不具有商业实质，不考虑增值税等相关税费的影响。 要求：计算A公司换入设备的入账价值。 换入乙设备的入账价值=50-（20+12）+1+3=22,1.4.2 同时换入多项资产,每项换入资产成本=该项资产的原账面价值换入资产原账面价值总额换入资产

19、的成本总额。,非货币性资产交换不具有商业实质，或者公允价值不能可靠计量的，应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。,换入资产的成本总额=换出资产账面价值+支付的应计入换入资产成本的相关税费+/-支付/收到的补价,例9 A公司拥有一个出租车队经营出租业务，其主要车辆是福特公司的汽车和长春一汽公司的汽车。A公司希望通过引入通用公司的汽车和丰田公司的汽车来增加出租车队的汽车种类，因此，A公司与同样经营出租车业务的B公司商定，A公司用一辆福特汽车和一辆一汽汽车交换B公司的一辆通用汽车和一辆丰田汽车。,福特汽车的原值为1500

20、00元，在交换日的累计折旧为15000元，公允价值为160 000元；一汽汽车的原值为1 000 000元&在交换日的累计折旧为600000元，公允价值为500 000元，通用汽车的原值为200 000元，在交换日的累计折旧为64000元，公允价值为170000元；丰田汽车的原值为800000元，在交换日的累计折旧为450000元，公允价值为500000元，A公司另外向B公司支付银行存款10000元，假设整个交易过程没有发生相关税费。,分析：A公司与B公司进行的是多项资产交换，换入、换出资产都是用作出租，并且其未来现金流量在风险、时间和金额方面基本相同。A，B公司都是经营出租车出租业务，其面临

21、的系统风险基本相同，因此可以合理判断，换入、换出资产的预计未来现金流量的现值基本相同。同时，支付的货币性资产占换出资产公允价值总额与支付的货币性资产之和的比例为1.49%，低于25%。因此A、B公司进行的是非货币性资产交换。,1、A公司的会计处理,第一步，计算确定换入各项资产的成本。换出资产的账面价值分别为： 福特汽车的账面价值=150000-15000=135000（元） 一汽汽车的账面价值=1000000-600000=400000（元） 换入资产的账面价值分别为： 通用汽车的账面价值=200000-64000=136000（元） 丰田汽车的账面价值=800000-450000=35000

22、0（元）,换入资产的总成本 =换出资产账面价值+支付的补价+应支付的相关税费 =135000+400000+10000+0 =545000（元） 换入各项资产的入账金额分别为：,第二步，编制会计分录 借：固定资产清理 535000 累计折旧 615000 贷：固定资产福特汽车 150000 一汽汽车 1000000 借：固定资产通用汽车 152510 丰田汽车 392490 贷：固定资产清理 535000 银行存款 10000 以账面价值为基础计算换入资产入账金额的情况下，不确认损益。,2、B公司的会计处理,第一步，计算确定换入各项资产的入账金额。换出资产的账面价值分别为： 通用汽车的账面价值

23、=200000-64000=136000 丰田汽车的账面价值=800000-450000=350000 换入资产的账面价值分别为： 福特汽车的账面价值=150000-15000=135000 一汽汽车的账面价值 =1000000-600000=400000（元）,换入资产的总成本 =换出资产账面价值-收到的补价+应付税费 =136000+350000-10000=476000（元） 换入各项资产的入账金额分别为：,第二步，编制会计分录 借：固定资产清理 486000 累计折旧 514000 贷：固定资产通用汽车 200000 丰田汽车 800000 借：固定资产福特汽车 120112 一汽汽车 355888 银行存款 10000 贷：固定资产清理 486000 同理，B公司的该项交换不确认损益。,