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1、企业会计信息披露问题研究内容摘要近年来,上市公司会计信息披露质量问题已成为了证券市场无法回避的问题,我国及世界其他国家上市公司信息披露违规案例不断发生,从蓝田股份、银广夏造假案,再到安然、世通公司丑闻等一系列事件,人们对上市公司披露的会计信息的可信性产生了严重质疑,因而也引发了人们对上市公司会计信息、披露质量问题的思考。关键词：会计信息披露；银广夏案例；解决对策目 录内容摘要I引 言11 企业会计信息披露相关理论概述21.1 企业会计信息披露的含义21.2 企业会计信息披露的内容21.2.1 基本会计信息的披露21.2.2 特殊会计信息的披露41.3 会计信息披露的特征41.4 会计信息披露的
2、模式41.4.1 强制性披露41.4.2 自愿性披露52 银广夏企业会计信息披露的现状及存在的问题62.1 银广夏企业简介62.2 银广夏企业的会计信息披露现状62.3 银广夏企业会计信息披露过程中存在的问题63 完善银广夏企业会计信息披露的对策建议83.1 完善公司治理结构83.2 加强社会监督机制9结论与展望11参考文献12引 言在国外，信息需求者特别是投资者希望得到及时、充分、准确的信息,而作为信息提供者的企业则只希望披露有利于企业的信息,因此在信息披露上存在着信息披露不真实、不充分和不及时等诸多问题。在信息披露上信息供给者与需求者之间存在较大差距,因此,为了缩小信息供给与需求间的差距,
3、主要以投资者为导向,关注信息披露质量,希望找出消除差距的途径,从而使得企业和投资者能同时受益,保障证券市场的有效运行。在国内，我国信息披露的研究与我国证券市场的发展阶段相适应,研究角度和范围不断扩展,我国理论界关于信息披露已做了大量的规范研究和实证研究工作,并随着资本市场的发展取得了一定的研究成果。从信息披露质量特征看,我国学者也进行了大量研究。张伟峰(2003)提出会计信息质量特征应该从公允性、前瞻性、透明度、相对性和动态性几个方面改进和完善。我国许多学者已经开始关注会计信息披露问题,并主要集中在信息披露的深度和广度问题上,对影响会计信息披露质量的因素研究和如何加强信息披露质量监管方面还有待
4、进一步的深入探讨。在本文中，首先，揭示银广夏企业的会计信息披露的现状。其次，指出在银广夏企业的会计信息披露中存在的问题。最后，针对现状，提出提高公司会计信息披露质量的科学应对策略，以维护我国资本资本市场运营提供良好的秩序与环境，充分保障我国经济和谐可持续发展。本文采用案例分析与系统分析相结合。本文系统的对我国会计信息披露体系进行了分析,并通过银广夏公司会计信息披露质量问题的典型案例,在结合我国会计信息披露质量问题的实际情况的基础上,系统的分析我国会计信息披露质量问题研究露质量存在的问题及成因,并提出解决途径。1 企业会计信息披露相关理论概述1.1 企业会计信息披露的含义信息是现代资本市场最核心
5、的要素，信息有效性构成了资本市场效率评价的基础，而资本市场信息的产生、发布和传递则依赖于其高效的信息披露机制。会计信息披露是上市公司依据国家法律法规规定，按照一定的程序及规范的报告格式，通过适当方式向证券管理机构及广大投资者将与证券发行、交易有关的会计信息资料完全公开的行为。会计信息被“生产者”按照一定的标准和要求生产出来之后，以其最后的表现形式会计报告，经过“检验员”检验合格之后，才能提供给需求者。在这里，会计报告就是会计信息披露的载体。会计信息披露制度是指政府或政府授权的证券管理机构、自律机构或证券交易所，通过制订法律、法规、准则或规章等形式，对企业必须公开的会计信息的内容、数量、质量的认
6、定，对相应的文件种类、格式、披露方式、程序、时间，以及违反规定的法律责任及处罚办法所作的强制性规定。会计信息披露制度具有一定的权威性，对企业具有普遍约束力。1.2 企业会计信息披露的内容1.2.1 基本会计信息的披露基本会计信息是指目前会计信息披露主体普遍披露的会计信息，主要包括财务会计信息、税务会计信息、管理会计信息、审计信息和内部控制信息。1.财务会计信息。财务会计信息主要指财务报告，包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表和会计报表附注以及行政、事业单位的收入支出表、非营利组织的业务活动表等资料。财务会计信息披露应重视会计报表附注内容的披露。附注是指对会计报表所列项目的进一步
7、说明，以及未能在报表中列示项目的说明，是对报表的丰富和补充。会计报表附注的信息披露应该定性与定量披露相结合，决不能含糊描述或刻意隐瞒重要数据。企业会计准则明确了会计报表附注的内容，但对于信息使用者来说现有附注的内容是远远不够的。企业应披露每个会计年度内对企业生产经营产生重大影响的信息，如发生在报告期内的重大诉讼、仲裁的进展情况、涉及估计金额，报告期内购买和出售重大资产的情况及产生的影响重大合同、担保事项及其履行情况，披露相关合同的主要内容；企业在报告期内有受中国证监会稽查、公开谴责、责令改正等情形，应当说明缘由和处罚结果。2.税务会计信息。税务会计信息是有关税费核算、纳税申报、税务筹划等方面的
8、信息。企业最常涉及的税种是增值税、消费税、营业税、所得税等。在一般情况下，财务会计主体也是税务会计主体。会计信息披露主体同时也是税务会计主体，所以应披露纳税申报表及其附表、各种代扣代缴、代收代缴税款报告表。此外，应编制税务会计信息报告。税务会计信息报告应描述所涉及的税种的计税基础、税率、应纳税额、减免税额等信息;同时披露税法与会计准则的计税差异和调整。3.管理会计信息。传统的观念认为管理会计是为企业内部管理者经营管理决策服务的，因此管理会计又称对内报告会计。由于管理会计具有面向未来的特征，因此提供的数据具有预测性，而企业出于竞争劣势的考虑而不愿公开管理会计信息。但对于投资者、债权人等外部信息使
9、用者来说，管理会计信息能反映一个企业长期的经营前景和战略，因此他们希望获得更多的信息特别是前瞻性信息来降低信息的不对称性和经营风险。尤其是披露预测性信息有利于投资者、债权人对于企业未来经营决策、盈利能力、发展前景有一定程度的了解并做出理性决策，降低投资风险或贷款风险。为了增强外部人对企业持续发展的信心，企业应当适当披露管理会计信息，重点披露的内容包括:管理层讨论与分析、经营数据和业绩指标、成本、销售、筹投资分析、存货管理、固定资产管理、预算管理、市场份额、行业竞争对手比较分析、顾客信息、市场预测、产品和服务质量等方面的信息。如企业可以编制并披露预测资产负债表、预测利润表和预测现金流量表，传达其
10、未来发展趋势。对外披露管理会计信息就是要传播企业科学和高效的管理理念。企业必须对其披露的预测性信息负责，一方面是对企业管理的自我监督，另一方面鼓励企业改进公司治理结构和提高经营水平。4.审计信息。审计信息包括内部审计信息和外部审计信息。披露审计信息在增加审计工作透明度的同时也产生了社会舆论监督压力，这种压力同时作用于审计方和被审计方。对被审计方而言，披露审计信息更容易发现被审计单位存在的问题，督促其整改会计核算和管理。对审计方而言，披露审计信息有利于提高审计人员的独立性，促使其提高审计质量。不论是内部审计还是外部审计，都应该重点披露其审计内容、审计流程、审计时间、审计风险、审计意见、审计工作底
11、稿的重点内容。外部审计信息还包括会计师事务所等审计机构的基本情况；解聘或变更会计师事务所的原因;审计报酬。内部审计信息应包括内部审计机构基本情况和内审负责人情况。5.内部控制信息。内部控制是指为确保实现企业目标而实施的程序和政策，是由董事会、证监会、经理层和全体员工共同参与的。健全的内部控制制度是会计工作和会计信息的重要保证。适当披露内部控制信息能够监督和反馈企业全员内部控制实施活动，特别是规范管理当局的管理活动。投资者、债权人和社会公众可以通过内部控制信息来评价企业的内控风险，提高决策有用性。结合深圳证券交易所和上海证券交易所发布的上市公司内部控制指引中对内部控制信息披露内容的规范。1.2.
12、2 特殊会计信息的披露特殊会计信息是上述基本会计信息即共同会计信息之外、因不同行业不同部门的特点而表现出差异性的会计信息，如重工业企业关于处理生产所排放废弃物的信息等。1.3 会计信息披露的特征会计信息披露的特征主要有：第一，会计信息披露的主体多样化。会计信息披露的主体既包括企业，也包括政府、事业单位及民间非营利组织。会计信息披露主体既是会计信息的提供者，也是会计信息的使用者。第二，会计信息披露方式多样化。会计主体可以通过报纸、杂志、电视、电台、互联网、政府公告等媒介披露和传播会计信息，也可以通过召开发布会等方式公开会计信息。第三，会计信息披露是内部动机和外部需求共同作用的结果。会计主体基于本
13、身利益需要公开会计信息，会计信息的外部使用者需要借助会计信息帮助决策。第四，会计信息披露具有规范性。会计信息的披露需要国家制定严格的会计信息披露制度；同时会计信息披露的的发展受制于会计理论与实践的发展水平。1.4 会计信息披露的模式1.4.1 强制性披露强制性披露是指国家制定的证券法、公司法、企业会计准则等法律法规中明确规定的上市公司必须披露的信息。如公司财务会计报告和经营情况、董事、监事、高级管理人员简介及其持股情况、已发行的股票、公司债券情况，包括持有公司股份最多的前十名股东的名单和持股数额、公司的实际控制人、国务院证券监督管理机构规定的其他事项等。强制性披露的披露形式、内容和时间具有较大
14、的规范性和普遍性。国家对强制性披露的信息特别是对上市公司的强制性披露信息监管力度比较大，一般要求对该信息进行严格的审计鉴证，因此强制性披露信息相对具有较大的可靠性。1.4.2 自愿性披露自愿性信息披露是指上市公司出于自身利益的考虑主动自觉地披露财务信息和非财务信息。目前我国会计信息披露以强制性披露为主，自愿性披露为辅。会计信息披露主体出于利己原则会披露一些摸棱两可的信息或利己的自愿性信息，且多以定性披露为主，较少采用数字说明。自愿性披露信息比较灵活，会计信息披露主体有权决定自愿性披露的内容、披露方式和披露时间。由于自愿性披露增加了信息披露成本和风险，且容易泄露商业秘密，企业往往不愿披露过多的自
15、愿性信息。例如企业若披露了盈利预测信息，为了实现预测的盈利不得不采取短期行为，就会严重损害企业的长期利益;如果企业没完成预期目标，就会导致信任度降低，对以后的经营产生消极影响。为了提高信息的相关性和充分性，在保证会计主体合法权益的前提下，应鼓励会计主体进行自愿性披露。2 银广夏企业会计信息披露的现状及存在的问题2.1 银广夏企业简介银广夏公司全称为广夏（银川）实业股份有限公司，现证券简称为ST银广夏（000557）。1994年6月上市的银广夏公司，曾因其骄人的业绩和诱人的前景而被称为“中国第一蓝筹股”。2001年8月7日，财经杂志发表银广夏陷阱（以下简称陷阱）一文披露，银广夏利润赖以实现以及其
16、神话得以延续的秘密武器在于萃取技术和利用该技术进行的生产销售活动，而所谓的萃取技术和萃取产品是“不可能的产量、不可能的价格、不可能的产品”。陷阱发表后，社会舆论一片哗然。2001年8月8日，三大证券报同时刊登证监会正式立案稽查银广夏公司事件。文中称：“就银广夏公司涉嫌造假的事件，中国证监会已于8月3日针对此事正式立案稽查，并于8月5日派稽查组抵达银川。”2.2 银广夏企业的会计信息披露现状银广夏是从1998年起开始舞弊的,舞弊主角为其全资子公司天津广夏。舞弊方式是利用其主要客户也是其萃取产品的唯一客户德国诚信公司虚构销售额,达到虚构高额利润的目的。根据银广夏以前财务报表披露,天津广夏1999年
17、度和2000年度向德国诚信公司出口产品2.2亿元人民币和7.2亿元人民币。1999年,银广夏利润的75%来自于天津广夏;到了2000年,这个比例更大。而根据天津海关有关方面证实:天津广夏1999年度出口额为482万美元,2000年度出口额仅为3万美元。从以上数据我们可以看出事实与银广夏披露的信息存在巨大悬殊。银广夏会计信息披露的金额存在数据不实，虚增利润等现象，跨级信息披露的的完整性和信息质量都存在一定的问题。2.3 银广夏企业会计信息披露过程中存在的问题（1）银广夏编制合并报表时，未抵销与子公司之间的关联交易，也未按股权协议的比例合并子公司，从而虚增巨额资产和利润。（2）注册会计师未能有效执
18、行应收账款函证程序，在对天津广夏的审计过程中，将所有询证函交由公司发出，而并未要求公司债务人将回函直接寄达注册会计师处。2000年发出14封询证函，没有收到一封回函。对于无法执行函证程序的应收账款，审计人员在运用替代程序时，未取得海关报关单、运单、提单等外部证据，仅根据公司内部证据便确认公司应收账款，违反了独立审计具体准则第5号一审计证据的相关要求。（3）注册会计师未有效执行分析性测试程序，例如对于银广夏在2000年度主营业务收入大幅增长的同时生产用电的电费却反而降低的情况竟没有发现或报告；面对银广夏2000年度生产卵磷脂的投入产出比率较1999年度大幅下降的异常情况，注册会计师既未实地考察，
19、又没有咨询专家意见，而轻信银广夏管理当局声称的“生产进入成熟期”，违反独立审计具体准则第11号分析性复核和独立审计具体准则第12号利用专家的工作的相关要求。（4）天津广夏审计项目负责人由非注册会计师担任，审计人员普遍缺乏外贸业务知识，不具备专业胜任能力，严重违反独立审计基本准则和独立审计具体准则第3号审计计划的相关要求。（5）对于不符合国家税法规定的异常增值税及所得税政策披露情况，审计人员没有予以应有关注；在收集了真假两种海关报关单后未予以必要关注（例如注册会计师审查的几份事实上根本不存在的盖着“天津东港海关”字样的报关单上，每种商品前的“出口商品编号”均为空白，稍通外贸实务常识的人都能发现，
20、这是违反报关单填写基本要求的）；对于境外销售合同的行文不符合一般商业惯例的情况，未能予以关注；未收集或严格审查重要的法律文件；未关注重大不良资产；存在以预审代替年审、未贯彻三级复核制度等重大审计程序缺陷，违反独立审计具体准则第21号了解被审计单位情况、独立审计具体准则第5号审计证据、独立审计具体准则第3号审计计划、独立审计具体准则第6号审计工作底稿等多项准则的相关条款。3 完善银广夏企业会计信息披露的对策建议3.1 完善公司治理结构 1.法人治理结构和约束机制。公司董事和董事会要忠实履行职责,负责管好自己的执行机构。经理要依章程和职责行事。监事会切实地监督公司的财务收支,对经理进行监督和约束,
21、股东大会要定期审议公司财务报告,严格评估经理的经营业绩,并决定对经理的聘免撤换。在实行董事长兼任总经理的公司,要尽快按公司法的要求进行职务分设,防止出现董事长、总经理和监事共同对公司的“内部人控制”。2.优化上市公司的股权结构。股权结构,即各个不同背景的股东集团分别持有多少股份,在我国,主要指国有股、法人股和流通股比例。股权结构是公司治理的重要组成部分,被视为公司治理的产权基础。国内学者的实证研究结果表明,股权结构影响公司治理的效率,并通过公司的经营绩效表现出来。上市公司的国有股和法人股比例越高、流通股比例越低,公司越有可能发生财务报告舞弊行为,当上市公司第一大股东为国资局时,公司更可能发生财
22、务报告舞弊行为。因此,优化上市公司的股权结构,将有利于改善公司治理结构,提高会计信息质量。3.改善委托代理契约设计,建构科学合理的权、责、利平。衡和激励兼容机制委托人在对代理人进行授权时,要清楚地告诉他拥有怎样的权力,能干什么和不能干什么;在对代理人实行责任目标约束必须建立在公司未来发展和收益的较准确的估计基础上,并且能够反映不同目标约束的变量集合;代理合约中有关“利益”的条款要明确表达人是如何对代理人进行激励的,要能够通过一套有效的奖惩措施对代理人的行为产生激励和约束,要使代理人所得利益与公司的多目标约束挂钩。为了防止代理人以损害公司长期利益和整体利益为代价追求短期利益和局部利益,对代理人的
23、激励措施就应将长期绩效补偿与短期工薪支付分开。国际上通行的长期绩效补偿措施主要包括:延期支付奖金;对实现的超额利润按比例分成;以购股证和赠股代替现金支付等。4.建立管理参与制,有效监督经理的日常经营活动。管理参与制是使处于服从地位的雇员或其代表有机会参与决定公司发展目标的决策,监督经理的日常经营活动。管理参与制是对经理管理权力的再分配,即对雇主与雇员之间的不平等权力关系进行的调整,从而使掌权者的权力受到更高的约束,使服从者的权利和自主得到提升和补偿,从而实现权力的监督、约束和平衡,以防范经理实施会计舞弊等道德风险行为变为现实。5.建立健全公司内部控制制度。上市公司各种经济问题都会在会计上得到不
24、同程度地反映和体现。因此,内控制度在很大程度上能够防范会计舞弊,预防假账发生。内控制度包括组织机构(包括会计机构)控制制度、记录控制制度、业务处理程序控制制度、会计人员素质控制制度、会计凭证、账簿及报表控制制度等。3.2 加强社会监督机制1.规范中介机构行为,切实提高注册会计师服务质量。银广厦事件以来,媒体对会计师事务所攻击声一片。事实似乎很清楚，“假”是企业与注册会计师一起造出来的。企业造假固然不该,但会计师事务所造假就法理难容。商人嘛,难免惟利是图,本来也没打算有多相信他们;可中介就不一样了,你是靠信誉吃饭的,大家拿正眼瞅你就是因为你能替大家分辩真伪。重塑诚信,规范中介机构行为,切实提高注
25、册会计师服务质量变得刻不容缓。2.完善证券民事赔偿责任制度。当恶性事件发生后,能否对舞弊行为人实施惩罚和让受害者得到足够的赔偿是衡量资本市场成熟程度的重要标志。就如震惊美国朝野的安然事件,当事发后美国至少有十几家律师事务所发表声明,表示愿意代理在任何时间购入安然股票的个人或机构参加诉讼,准备以集团诉讼的方式追偿投资者的经济损失。在证券市场上,集团诉讼无疑是保护广大中小投资者利益的最有效的法律武器之一。随着市场经济的发展,相信涉及到会计、审计问题的案件、纠纷也会越来越多,这种制度的建立,对维护注册会计师、会计师事务所、社会公众等各方利益都是有益的。但该制度刚起步,我国上市公司在信息披露方面的违法
26、违规行为一直较为普遍,为了更为有效地规制这种行为,保护证券投资者的合法权益,在实施规定的同时,证券民事赔偿责任制度还需待进一步完善、健全,舞弊行为只有在受到高于其收益几倍乃至几十倍的处罚后,才会有所收敛。3.加强新闻传媒的舆论监督。从我国资本市场上看,新闻传媒的作用不可忽视,银广夏事件是由新闻界首先揭露出来的。从某种意义上说,新闻传媒比注册会计师更具有超然独立性。那么如何加强新闻传媒舆论监督呢?首先,深入调查,提供真实信息。当前情况下,传媒不能仅仅把自己定位在传播信息的载体,更应发挥把关人作用,加大对上市公司调查力度,确保会计信息的真实性。其次,及时报道。在遵循国家信息披露制度下,充分发挥新闻
27、从业人员信息灵通的优势,尽可能及时、充分和大范围地报道证券信息,对上市公司财务信息进行连续动态报道。最后,行使传媒舆论监督权利,促成市场声誉机制的形成。声誉不仅仅只是道德问题,更是维持交易关系的一种不可缺少的机制。传媒对市场进行监督的话,如果企业仍然选择欺骗,被传媒曝光后,因传媒信息具有“广而告知”的特点,投资者将轻易获得该信息,理性的投资者将不再对其进行投资。因此,传媒进行监督,理性的企业将选择诚实行为,并试图在市场中建立起信用声誉。大众传媒通过对欺骗行为加以强烈谴责,对诚信行为加以大力褒扬,如此良性循环,长久便会促成市场中良好声誉机制的形成。4.切实提高业内人士对法的意识和职业道德,重塑社
28、会诚信。一切舞弊都是从践踏道德开始的,从舞弊动机的形成到舞弊过程的实施都起始于对道德的背离,背离了道德的准绳,也就无视了法律法规。一旦道德提高了,无视法律法规的现象就会减少,从而提高了社会诚信。道德,无可置疑地构成了审计报告质量水平的重要参数,也是上市公司大股东与管理层赢誉。注册会计师在与客户讨价还价的博弈中,道德的权重与审计成败密切相关,背离了“道德审计”,势必会投入“问题审计”的怀抱。道德犹如鸟笼,注册会计师就是那笼中的鸟儿。鸟儿无论怎么飞,也不能越笼而出。如若不然,则必遭网罗。注册会计师应该始终代表行业发展的先进方面,始终代表事务所运行的基本规律,始终代表广大股民的根本利益。没有职业道德
29、,就没有行业信誉,也就没有行业生存的空间。因此,在业界进行诚实守信的思想道德教育,树立正确的价值观和荣辱观,形成良好的道德风尚,从而提高业内人士对法的意识和职业道德,进而重塑社会诚信。结论与展望本文从会计信息披露的相关理论概述、特征和模式入手，对银广夏企业的会计信息披露问题进行了研究和分析，最后得出完善银广夏企业会计信息披露的对策建议。由于文章篇幅的限制和作者理论知识的不足,论文中有许多内容没有得到充分的论述,这一点在改进建议的论述中表现得尤为明显,文章中提及的建议只是众多建议的一小部分,还有很多方法有待于发掘,希望在我今后的学习和研究中能够把这个问题加以完善。如果本文能够为大家在研究上市公司会计信息披露问题时提供一些新的思考视角,将是我写作本文的最大收获。参考文献1晓远：试论会计信息披露的供给理论,会计研究1998年第6期。2毛志宏：高级会计问题研究，经济科学出版社2005年版。3会计信息失真与股票投资风险防范，浙江人民出版社1999年版。4崔学刚：上市公司财务信息披露：政府功能与角色定位，会计研究2004年第1期。5蒋尧明：上市公司会计信息披露的真实性与虚假陈述研究，会计研究2004年第1期。6 ，陈毓圭译：论改进企业报告，中国财政经济出版社1997年版。17