结合例题说明审计调整分录的编制问题重点.pdf

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1、结合例题说明审计调整分录的编制问题 在审计测试中一般要求掌握审计调整分录的编制，所调整的对象直接针对存在 错报的会计报表项目，也就是错报所造成的最后结果，其调整分录如同对会计错账 的调整，审计调整分录不受会计规范的约束（不针对经济业务的处理过程），一般 通过分析的方法确定分录的供货双方，多计什么就相应的减少什么，相反少计就增 加，如果你分析的分录借贷不平衡，那肯定有该错弊对财务状况或经营成果的影响 没有分析出。如果实在是分析不出来，我告诉你一个最机械的办法： 首先将被审计单位对该业务的错误会计处理的分录列出； 根据准则制度列出正确处理该业务的会计分录； 比较这两个分录，对相同科目相同方向的就不

2、考虑了，剩下的就可看 到哪些科目是多计了还是少计了，就可分析出调整分录了。 如果在考试时实在没有办法的话，就作与相反的分录，再写的分录，这样 的调整绝对没有错，只是分录要多一些。 调表的科目一般使用报表的项目名称作为审计调整分录的科目，在实务中，因 为一个会计报表项目通常有多笔错报，为了清晰辨别，在工作底稿中一般都需要列 明明细科目。比如 “ 存货” ，在工作底稿中就需要区分原材料、生产成本等存货项 目。对于各种准备金的错报可以利用报表项目作为科目；也可以直接用该科目（比 如“ 坏账准备 ” 、“ 存货减值准备 ” 等），在过入会计报表时应该填入对应的报表项 目；也可用报表项目作一级科目，相应

3、账户作明细（如“ 管理费用 坏账准备 ” 、 “ 应收账款 坏账准备 ” 等）。 对于以前年度发生的损益调整事项，注册会计师直接将其对会计报表的影响记 入“ 年初未分配利润 ” 。（也可用 “ 利润分配 未分配利润 ” 或“ 未分配利润 ” 科 目）。 重分类误差是指会计核算没有错报，只是编制的资产负债表分类不符合企业会 计制度 的规定，如未将一年内到期的长期借款归入流动负债类的“ 一年内到期的长期 负债” 项下列示。对于此类误差，因为不要求被审计单位调整账簿，而是直接调整 会计报表，因此，注册会计师应建议调整。 有关误差调整几乎是每年必考内容，在掌握调整分录的同时，考生可参考 2000年试题

4、学会试算平衡表的填制方法。下面用两个较简单的例子说明不同调整 的区别，请大家举一反三，认真思考，如对上年度的业务如何追溯调整等。具体实 例可见历年考题。现具体举例说明： 泳涛会计师事务所注册会计师对ABC 公司 2005年的会计报表审计发现如下 问题，如需调整，请请代徐永涛注册会计师编制调整分录： 出租固定资产收入100,000元，挂在其它应付款中未作处理。 思维步骤一：根据题意，列出被审计单位的所列的分录： 借：银行存款 贷：其他应付款 思维步骤二：根据准则或制度，正确的分录： 借：银行存款 贷：其他业务收入 思维步骤三：分析哪些账户多计，哪些账户少计，根据账户性质确定借贷方， 如借贷不平衡

5、，则可能是有些项目分析错误： 多计了其他应付款，少计其他业务收入，所以 借:其他应付款 100,000 （25,000+100,000 ） 贷: 其它业务收入 100000 以经营性租赁方式租入设备2 台，共计提折旧 150,000元，已列入了制造费 用。 思维步骤一：根据题意，列出被审计单位的所列的分录： 借：制造费用 贷：累计折旧 思维步骤二：根据准则或制度，正确的分录：经营性租入设备不应提折旧 思维步骤三：分析哪些账户多计，哪些账户少计，根据账户性质确定借贷方， 如借贷不平衡，则可能是有些项目分析错误： 多计了制造费用，多计折旧所以 借: 累计折旧 150,000 贷:制造费用 150,

6、000 2005年 9月 25日帐记录有 : 借:管理费用 120,000元； 贷:银行存款 120,000 元。注册会计师审查其合同，发现是支付05.906.8的房屋租金。 思维步骤一：根据题意，列出被审计单位的所列的分录： 借：管理费用 120,000元 贷：银行存款 120,000 思维步骤二：根据准则或制度，正确的分录： 由于支付的房租是05.906.8的，05年应承担 4个月的房租，其余的应由06 年承担。 借：管理费用 40,000 待摊费用 80,000 贷：银行存款 120,000 思维步骤三：分析哪些账户多计，哪些账户少计，根据账户性质确定借贷方， 如借贷不平衡，则可能是有些

7、项目分析错误： 多计了管理费用 8000元，少计待摊费用8000，所以 借: 待摊费用 80,000 贷:管理费用 80,000 2006年 1月 20日帐记录有 :借:固定资产 400,000元；贷:应付帐款 400,000 元。注册会计师审查相关资料，确认该业务系2005年 12 月 3日购入汽车 2 辆， 2005年 12月 10日投入营运。（ 汽车折旧政策是按5 年平均摊销，不考虑残 值。） 由于该固定资产系05年购入并使用的，所以在05 年的报表少计了固定资产和 负债，注册会计师应建议调整报表： 借:固定资产 400,000元 贷:应付帐款 400,000元 由于当月增加的固定资产不

8、提折旧，所以，该项固定资产2005年不需提取折 旧费。 要注意的是，企业在06 年已将该资产和相应的负债入账，06年的账簿可不作 调整，提取相应的折旧即可。 以下是在审计考试中经常涉及一些会计问题的调整： 1. 权益法改按成本法核算，长期股权投资账面价值应保持不变。 2. 关联方交易的价格与市场公允价差计入资本公积。 3. 债券利息资本化和费用化区分 4. 往来账项的调整。 例如：应付账款中的借方余额；预收账款中的借方余额；预付账款的贷方明细 余额的重分类调整，简单的做法就是将对应的科目中“ 预” 改为“ 应” 或将“ 应” 改为 “ 预” ，要注意的是，如果应收账款出现增减，应同时计提坏账准

9、备。 A. 将应付账款中的借方余额部分通过会计报表重分类调整至预付账款项目； 对预付账款的贷 方明细余额部分通过会计报表重分类调整至应付账款项目： 借：预付账款 b 公司 贷：应付账款 b 公司 B. 将预收账款中的借方余额部分通过会计报表重分类调整至应收账款项目： 借：应收账款 h 公司 贷：预收账款 h 公司 补提坏账准备 借：管理费用 坏账损失 贷：应收账款 坏账准备 C. 对已无望再收到货物的预付账款，应调整为其他应收款同时应计提坏账准 备。 借：其他应收款 c 公司 贷：预付账款 c 公司 借：管理费用 计提的坏账准备 贷：其他应收款 坏账准备 D. 对确实无法支付的应付账款，直接转

10、入资本公积。 借：营业外收入 无法支付的应付款项 贷：资本公积 其他资本公积 5. 存货盘亏应区分不同原因调整。 一般经营损失计入管理费用；非常损失计入营业外支出；相关人员应承担的赔 偿计入其他应收款，同时应计提坏账准备。 借：营业外支出 非常损失 借：管理费用 物料消耗 借：其他应收款 贷：存货 或 待处理财产损溢 待处理流动资产损溢 借：管理费用 坏账损失 贷：其他应收款 坏账准备 6. 债券投资的利息收入会计处理 7. 担保涉及诉讼赔偿 A. 预计负债的会计处理 借：管理费用 诉讼费 营业外支出 （赔偿金额） 贷：预计负债 B. 法院判决应赔偿 借：预计负债 营业外支出 贷：其他应付款

11、C. 如果未预计负债，且法院判决应赔偿的会计处理 借：营业外支出 赔款损失 贷：其他应付款 8. 利润调整后的所得税和利润分配。 借：应交税金 企业所得税 贷：所得税 借：利润分配 提取法定盈余公积 借：利润分配 提取法定公益金 贷：盈余公积 法定盈余公积 贷：盈余公积 法定公益金 分配股利的决议及资本公积转增资本业务属于资产负债表日后非调整业务，不 应调整会计报表。 9. 应收账款的账龄分析法及计提坏账准备。 10. 计提折旧的问题 哪些应包括在折旧的范围之内 基本的折旧计算方法应掌握 1）双倍余额递减法 含义：双倍余额递减法是指在不考虑固定资产净残值的情况下，根据每年年 初固定资产账面净值

12、乘以双倍直线当然折旧率计算固定资产折旧的一种方法。 计算步骤： 第一步：计算年折旧率 年折旧率 =2/折旧年限 100%（年折旧率是双倍，因此分子是2） 第二步：算年折旧额 年折旧额 =年初固定资产账面净值 年折旧率 （注：这里指的账面净值是指每年年初的净值，但不考虑残值） 第三步：算最后两年的折旧 最后两年每年的折旧 =（固定资产净值净残值）/2 （第三步是一个难点，最后两年改为直线法，要考虑净残值） 2）年数总和法 含义：是以固定资预计使用年限数字之和为基础，将固定资产的原值扣除净 值后的余额乘 以一个逐年递减分数的各年折旧率来计算各年折旧额的一种方法。 计算步骤： 第一步：算年折旧率：

13、年折旧率 =尚可使用年数 /预计使用年数总和 （突破难点：将年折旧率的计算用简单的表述方法简化，分母如果是5年 的话，从 1 加至 5，分子应倒过来，第一年是5，再来是 4， 最后是 1。） 第二步：算年折旧额 年折旧额 =（固定资产原值 -预计净残值） 年折旧率 算年折旧率 第一年折旧率 =5 （5+4+3+2+1）=5/15 （分母从 1+2+3+4+5=15，分子第一年先 5） 第二年折旧率 =4 （5+4+3+2+1）=4/15 （分母从 1+2+3+4+5=15，分子第二年是 4） 第三年折旧率 =3 （5+4+3+2+1）=3/15 （分母还是 15，分子第三年是3） 第四年折旧率

14、 =2 （5+4+3+2+1）=2/15 （分母还是 15，分子第四年是2） 第五年折旧率 =1 （5+4+3+2+1）=1/15 （最后分子是 1） 少计固定资产折旧后的调整 借：主营业务成本 制造费用 管理费用 贷：累计折旧 11. 关联方交易及债务重组事项， 债务重组：以股权抵债权，出现收益或损失 借：长期股权投资 公司 贷：营业外支出 债务重组损失 12. 非货币性交易 借：固定资产 788.66万元 银行存款 60万元 贷：无形资产 800万元 应交税金 -应交营业税 45万元 营业外收入 -非货币性交易收益 3.66万元， 13. 收入的确认 涉及上年的调整 A 和 B 注册会计师

15、在审计Y 公司 2002年度会计报表时，通过实施销售的截止 测试，发现 Y 公司 2003年 1 月主营业务收入和成本明细账上记载的一批甲产品的 销售业务，在 2002年 12 月已符合销售收入确认条件，因此按有关规定建议作如下 审计调整分录：借记 “ 应收账款 ”1170 万元，贷记 “ 主营业务收入 ”1000 万元、 “ 应交 税金-应交增值税（销项税额）”170 万元；同时结转相应的主营业务成本，借记“ 主 营业务成本 ”900 万元，贷记 “ 存货-甲产成品 ”900 万元；并补提相应的坏账准备， 借记“ 管理费用 -计提的坏账准备 ”117 万元，贷记 “ 坏账准备 ”117 万元

16、。 Y 公司接受 审计调整建议，对2002年度会计报表予以调整，但未对2003年度的相关会计记录 进行调整。该笔应收账款在2003年 12月 1 日尚未 收回。 对该事项， A 和 B 注册会计师应提请Y 公司作以下调整分录： 借：主营业务收入 1000万元 贷：主营业务成本 900万元 年初未分配利润 100万元 这里使用 “ 未分配利润 ”“年初未分配利润 ” 、“ 利润分配 未分配利润 ” 皆可。 由于我当时撰写答案时未写明，导致许多辅导书照本宣科的引用，引起了一些误 解。徐永涛 借：利润分配 未分配利润 117万元 管理费用 计提的坏账准备 117万元 贷：坏账准备 234元 不应确认

17、为收入的，入账后应冲减收入和相应的成本 借：其他业务收入 贷：预收账款 注意：原来已收到款项，现用“ 预收账款 ” 科目调整。 借：无形资产 贷：其他业务支出 14. 广告费等涉及多个受益期的，计入长期待摊费用。 借：营业费用 广告费 贷：长期待摊费用 15. 相关减值准备 资产贬值的对应科目 固定资产、无形资产、在建工程 营业外支出 长期投资、短期投资应收 账款、其他应收款、存货 投资收益 管理费用 【例题】在对固定资 产和累计折旧迚行审计时，A 注册会计师注意到： L 公司亍 2003 年 12 月 31 对一 条账面原值为 1500 万元，累计折旧为 900 万元生产线计提减值准备 20

18、0 万 元，该 生产线折旧年限为 10 年，残值率为 0，采用直线法计提折旧；由亍钢材价格在 2004 出现了较大幅度的增长，该生产线可发现价值为 600 万元，注册会计师要求 在 2004 年 12 月 31 日对该生产线的价值迚行调整，A 注册会计师应提出的审计调 整建议是（ ） A.固定资产原值调增量 150 万元，累计折旧调增 50 万元，营业外支 出调减 100 万元 B.固定资产原值调增量 150 万元，累计折旧调增 50 万元，营业外 收入调增 100 万元 C.固定资产减值准备调减 200 万元，累计折旧调增 50 万元，营 业外支出调减 150 万元 D.固定资产减值准备调减

19、 200 万元，累计折旧调减 100 万 元，营业外支出调减 100 万元 【答案】 C 【解析】 企业转回已计提的固定资产减 值准备时， 应挄丌考虑减值因素情冴下应计提的累计折旧不考虑减值准备因素情 冴下计提的累计折旧乊间的差额，借记“ 固定资产减值准备 ” 科 目，贷记 “ 累计折 旧” 科目；挄固定资产可收回金额不丌考虑减值因素情冴下计算确定的固定资产账 面净值两者中较低者，不价值恢复前的固定资产账面价值乊间的差额，借记“ 固定 资产减值准备 ” 科目，贷记 “ 营业外支出 计提的固定资产减值准备 ” 科目。 2003 年 12 月 31 日 借：营业外支出 计提固定资产减值准备贷：固定

20、资产减值准备 2004 年计提折旧 200 200 借：制造费用 贷：累计折旧 补提折旧 100 100 借：固定资产减值准备贷：累 计折旧 恢复价值： 借：固定资产减值准备 50 50 150 150 贷：营业外支出 计提 固定资产减值准备Y 公司 2003 年度管理费用为 -5000 万元，其中：上年度已计 提 1500 万元存货跌价准备的甲存货 2003 年度全部对外销售，相应转销存货跌价 准备 1500 万元； 上年度已计提 2000 万元存货跌价准备的乙存货 2003 年度价格回 升， 相应转回存货跌价准备 1000 万元； 2003 年度对技术开収费用丌再采用预提 方式迚行核算，冲

21、销年初预提技术开収费 4000 万元。 此事项中转销和转回存货跌 价准备的会计处理是正确的，丌需要提出审计处理建议。年初预提技术开収费应 冲销，但对本年的管理费用丌应产生影响，该费用应由上年承担。X 注册会计师应 提请 Y 公司作以下调整分彔：借：管理费用 4000 万元 贷：年初未分配利润 4000 万元 【分析】大部分考生对存货跌价准备转销 1500 万元和转回 1000 万元的处理 是认可的，这 一点，我的考生已经早有准备。但对年初预提技术开収费的冲销这 一事项虽然知道要调整，但就是丌知道用 “ 年初未分配利润 ” 科目，看来，注册会 计师的调整分彔还应多练习。 16.投资收益的确认 Y

22、 公司 2001 年初获得某高速公 路 20 年收益权，亍 2003 年 12 月 31 日以 2000 万元的价 格转让自 2004 年 1 月 1 日起未来 10 年的收益权。 Y 公司亍当日开具収票幵收 到全部转让 价款，幵据此确认投资收益 2000 万元。 ，该款项幵未构成 2003 年的 投资收益。 X 注册会计师应提请 Y 公司作以下调整分彔：借：投资收益 2000 万元 贷：递延收益 2000 万元 17.对亍借款费用的处理（尤其要注意费用资本化的处理是 否正确） 挄照企业会计制度的规定，只有因与门借款而収生的利息、折价戒 溢价的摊销和汇兑差额，在规定的资本化条件的情冴下，才可以

23、资本化；其他的 应确认为当期费用。因安排与门借款而収生的辅劣费用，属亍在所贩建固定资产 达到预定可使用状态乊前収生的，应当在収生时予以资本化，以后収生的确认为 当期费用，如果金额较小，也可以亍収生当期全部确认为费用；因安排其他借款 而収生的辅劣费用应当亍収生当期确认为费用。只有同时具备以下三个条件，与 门借款収生的利息、折价戒溢价的摊销和汇兑差额应当开始资本化： （1）资产 支出已经収生； （2）借款费用已经収生；（3）为使资产达到预定可使用状态所 必要的贩建活劢已经开始。 2.关亍披露 主要有：借款种类、期限、数额、利率 等情冴；一年内即将偿还的长期借款，列入“ 一 年内到期的长期负债 ”

24、项目； 借款的担保、抵押情冴。此外， 借款利息费用的披露应当包括以下不借款费用有 关的信息： 当期资本化的借款费用金额；当期用亍确定资本化金额的资本化 率。 【注】 审计科目要求掌握上述标准即可，但在 05 年的会计科目中可 能会更复杂， 涉及到外币， 注意期初、 期末利率的影响，如果我没有记错的话，年好像考 过类似的题。 02 注册资本实收情冴明绅表的填制在“ 注册资本实收情冴明绅表 ” 中，当出资人实缴的资产总额不其应当确认的注册资本额丌一致时应当如何填写 的问题，由亍中注协的 “ 问题解答 ” 给考生造成了理解上的困难。我谈一点自己的 看法，仅供参考。注册资本实收情冴明绅表中“ 货币”“

25、实物”“无形资产 ”“净资 产”“其他” 栏分别 、 、 、 、 表明的是股东的实际出资方式和金额。“ 净资产 ” 栏一 般用亍股份制改造戒公司制改制等股东以净资产出资的情冴。“ 其他” 栏是挃除 “ 货 币”“实物”“无形资产 ”“净资产 ” 以外 、 、 、 的国家规定的其他出资方式。注册 资本实收情冴明绅表中，“ 认缴注册资本 ” 栏挄合同约定的某一股东应当缴纳的 注 册资本金额不比例填写；“ 实际出资情冴 ” 栏挄验资时各股东的实际出资情冴填 写。 “ 货币” 、 “ 实物”“无形资产 ”“净资产 ”“其他” 栏分别填写各股东挄合同的约定 实际缴纳出资的 、 、 、 方式及金额， “ 其中：实缴注册资本 ” 栏填写各股东挄合 同约定实际缴纳的注册资本金额及占注册资本总额的比例。如果个别投资者实际 投入的货币、实物、无形资产等价值超出了约定，分两种情冴：如果合同戒协 议约定某一股东溢价出资时，溢出部分作为资本公积的，“ 实际出资情冴 ” 栏挄验 资时各股东的实际出资情冴填写。超过注册资本的部分在验资事项说明中说明。 如果合同戒协议约定某一股东溢价出资时，溢出部分作为设立公司对股东的债 务 （会计一 般把这部分作为其他应付款处理）“ 实际出资情冴 ” 栏挄约定应交出资 填列,超过部分在验 ， 资事项说明中说明。